Uzasadnienie
W dniu [...] czerwca 2016 r. do [...] Urzędu Skarbowego w B. wpłynęła deklaracja VAT-7 za maj 2016 r. złożona przez A. Z. (dalej powoływany jako: "Skarżący"), w której wykazał on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 257.322 zł. Skarżący zadeklarował kwotę 329 zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a kwotę 256.993 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni.
W dniu [...] lipca 2016 r. Skarżący złożył deklarację VAT-7 za czerwiec 2016 r., w której wykazał kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 362.565 zł, w tym kwotę 439 zł do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, a kwotę 362.126 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni.
Dla weryfikacji rozliczenia Skarżącego [...] czerwca 2016 r. wszczęto kontrolę podatkową w celu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku VAT za kwiecień i maj 2016 r., którą rozszerzono na czerwiec i lipiec 2016 r. [...] stycznia 2018 r. doręczono skarżącemu protokół kontroli podatkowej, do którego złożył on zastrzeżenia, zaś postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. wszczęto wobec skarżącego postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i czerwiec 2016 r. W tym samym dniu organ przedłużył termin do zwrotu nadwyżki podatku VAT za maj i czerwiec 2016 r. do 30 czerwca 2018 r. Kolejne postanowienia przedłużające ten terminy zostały wydane [...] czerwca 2018 r., [...] sierpnia 2018 r., [...] grudnia 2018 r., [...] kwietnia 2019 r. i [...] września 2019 r. Wszystkie one były kontrolowane przez organ odwoławczy, który utrzymywał je w mocy, a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalał złożone przez skarżącego skargi.
Postanowieniem z [...] stycznia 2020 r., nr 20[...], Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. po raz kolejny przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2016 r. do [...] czerwca 2020 r. Organ w uzasadnieniu postanowienia wskazał na okoliczność niezakończenia kontroli u głównego dostawcy skarżącego – W. Sp. z o.o. oraz na obowiązek zachowania terminów proceduralnych. Ponadto organ dostrzega potrzebę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka w odniesieniu do ustaleń dokonanych w wyniku kontroli podatkowej w spółce W. Organ zauważył, że okoliczność niezakończenia kontroli podatkowej w tej spółce podnosił w zastrzeżeniach do kontroli podatkowej pełnomocnik skarżącego. Pismem z [...] grudnia 2019 r. organ wystąpił ponownie do P. Urzędu Skarbowego w G. z prośbą o przesłanie uwierzytelnionych kserokopii istotnych dowodów w sprawie dotyczących kolejnych dostawców kawy w łańcuchach, w których występuje firma Skarżącego.
Na powyższe postanowienie Skarżący złożył zażalenie, po rozpatrzeniu którego, postanowieniem z [...] kwietnia 2020 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy.
W uzasadnieniu organ odwoławczy przytoczył brzmienie przepisów art. 87 ust. 2 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, dalej jako: "u.p.t.u.") i wskazał na uprawnienie organu podatkowego do dodatkowego zbadania zasadności zwrotu podatku w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej i postępowania podatkowego. Przedłużenie terminu zwrotu podatku może nastąpić w przypadku wątpliwości co do zasadności wykazanego przez podatnika zwrotu.
Organ drugiej instancji zaaprobował stanowisko wyrażone w orzeczeniu pierwszoinstancyjnym, że uzasadnione było uzupełnienie materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli podatkowej. Ustalenia kontroli wskazały, że firma F. była jednym z ogniw w sześciu łańcuchach pozornych dostaw/ nabyć kawy, ukierunkowanym na wyłudzanie podatku od towarów i usług. Wskazano, że zawierane przez Skarżącego transakcje polegały na obrocie kawą, która wywieziona z Polski z magazynu w Imielinie wróciła do tego samego magazynu. Była to więc forma łańcucha transakcji, które nie występują w realnie działającym obrocie towarowym i nie mają nic wspólnego z racjonalnym funkcjonowaniem podmiotów gospodarczych. Celem transakcji było wykazanie ruchu towarów, który miał stwarzać wrażenie rzeczywistego obrotu i doprowadzić do nienależnego zwrotu podatku VAT.
Organ stwierdził, że wobec istniejących wątpliwości co do zasadności wykazanego przez Skarżącego zwrotu podatku VAT, wydanie postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT za maj i czerwiec 2016 r. było zasadne.
Organ odwoławczy za niezasadne uznał zarzuty naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u., wskazując, że organ pierwszej instancji wskazał okoliczności uzasadniające wymóg dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Organ zaznaczył również, że na etapie przedłużania terminu do zwrotu podatku nie chodzi o wykazanie, iż zwrot podatku w kwocie wnioskowanej przez podatnika jest nienależny, ale o wykazanie, że istnieją okoliczności, które przemawiają za potrzebą weryfikacji zasadności jego zwrotu. Zdaniem organu, w sprawie nie było wystarczające ograniczenie się jedynie do sprawdzenia kompletności i formalnej poprawności przedłożonej przez stronę dokumentacji dotyczącej rozliczeń podatkowych ale koniecznym było sprawdzenie, czy dokumentacja ta odzwierciedla faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych. Prowadzona w firmie skarżącego kontrola podatkowa i postępowanie podatkowe w powiązaniu z informacjami organu na temat jego dostawców stanowiły materiał, który dawał podstawy do przedłużenia terminu do zwrotu podatku za okresy maj i czerwiec 2016 r.
Organ nie podzielił również zarzutów naruszenia przepisów procesowych.
Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący, działając przez pełnomocnika, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając je w całości, zarzucił naruszenie następujących przepisów prawa materialnego i procesowego:
- - art. 87 ust. 2 u.p.t.u., przez niezasadne, wielokrotne przedłużanie terminu do zwrotu nadwyżki podatku VAT, mimo przedstawienia właściwemu organowi podatkowemu w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wszelkich dokumentów dających prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych;
- - art. 125 § 1 o.p. poprzez przewlekłe prowadzenie postępowania w przedmiocie zwrotu podatku VAT;
- - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej: "o.p.") w zw. z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez niezasadne przedłużanie terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji VAT-7 za maj i czerwiec 2016 r., w wyniku gromadzenia materiału dowodowego w znacznych odstępach czasu, z naruszeniem zasady efektywności i kumulacji materiału dowodowego;
- - art. 274b § 1, art. 124 o.p., art. 121 § 1, art. 217 § 2 o.p poprzez brak wystarczającego wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia istotnych wątpliwości determinujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego;
- - art. 121 o.p., poprzez działanie w sprawie zwrotu podatku VAT w sposób podważający zaufanie do organów Państwa.
W oparciu o tak sformułowane zarzuty, pełnomocnik wniósł o stwierdzenie przewlekłości postępowania i o wyznaczenie Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w B. ostatecznego terminu zwrotu podatku VAT, przyznanie na rzecz Skarżącego sumy pieniężnej do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325., dalej jako: "p.p.s.a.") oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że postępowanie w kwestii zasadności zwrotu nadwyżki powinno być prowadzone tylko w przypadku istnienia "istotnych wątpliwości" co do zasadności zwrotu, a w niniejszym postępowaniu stwierdzono jedynie, że skarżący był jednym z ogniw w pozornym obrocie towarami,. Podkreślono, że skarżący nie miał wiedzy, że został uwikłany w taki proceder i nie wykazano także braku jego dobrej woli.
Zdaniem strony, po prawie czterech latach prowadzenia kontroli podatkowej i następnie postępowania podatkowego, organ powinien posiadać już wystarczającą ilość informacji niezbędnych do odtworzenia stanu faktycznego, zakończenia postępowania i dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT.
Skarżący stanął na stanowisku, że organ nie wykazał, iż w świetle zebranych dokumentów i wyjaśnień nie przysługuje zwrot podatku VAT albo nie przysługuje on w wykazanej wysokości. Organ nie wykazał również braku należytej staranności i braku dobrej wiary Skarżącego przy zawieraniu transakcji.
W opinii autora skargi, postanowienie organu jest zbyt ogólne i uniemożliwia weryfikację pozostałego zakresu prac niezbędnych do dokonania zwrotu.
Pełnomocnik zarzuca, że organ nie wskazał również, jakie czynności winien podjąć podatnik by stwierdzić, kto jest końcowym odbiorcą towaru, czy towar pozostaje na terytorium kraju.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje
Skarga jest niezasadna.
Korzystając z uprawnienia, które przyznaje sądowi administracyjnemu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.") dopuszczający możliwość rozpoznania w postępowaniu uproszczonym skargi, której przedmiotem jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, Sąd procedował w niniejszej sprawie na posiedzeniu niejawnym. Przedmiotem rozstrzygnięcia jest bowiem postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. przedłużające termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
W skardze wskazano na wstępie, że skarżone jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z [...] kwietnia 2020 r., znak [...] i zarzucono mu naruszenie m.in. art. 87 ust. 2 u.p.t.u., a następnie zażądano "stwierdzenia przewlekłości postępowania w sprawie zwrotu podatku VAT", "wyznaczenia Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w B. ostatecznego terminu zwrotu podatku VAT" oraz "przyznania na rzecz Skarżącego sumy pieniężnej do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a.". Mając na uwadze to, że skarga została złożona w terminie do złożenia skargi na ww. postanowienie z [...] kwietnia 2020 r., a jej autorem jest profesjonalny pełnomocnik, Sąd uznał, że żądanie skargi dotyczy kontroli tego postanowienia, nie zaś badania przewlekłości prowadzonego wobec Skarżącego postępowania.
Stosownie do treści art. 145 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).
Badając legalność zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym ich uchylenie.
Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT.
W ocenie Sądu, pomimo, że termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj i czerwiec 2016 r. został Skarżącemu przedłużony po raz kolejny w postępowaniu podatkowym wszczętym [...] kwietnia 2018 r., organy orzekające w niniejszej sprawie prawidłowo ustaliły, że zaszły przesłanki do przedłużenia tego terminu.
Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy
Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
Z kolei art. 87 ust. 2a u.p.t.u. stanowi, że w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia. (art. 87 ust. 2a u.p.t.u.).
Nadto na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy łącznie spełnione są ustawowo określone warunki (ust. 6).
Należy przy tym podkreślić, że przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług w tym zakresie znajdują oparcie w uregulowaniach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 2006 r., poz. 347.1, dalej jako: "dyrektywa 112"). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanego prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności.
Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112 - w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają zatem pewną swobodę w określaniu wymogów zwrotu nadwyżki VAT, w tym przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest dopuszczalna jednak w uzasadnionych przypadkach. Bez wątpienia nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 października 2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001).
W skarżonym postanowieniu organ przekonywująco uzasadnił potrzebę przedłużenia terminu zwrotu wnioskowanych przez Skarżącego kwot podatku naliczonego nad należnym. Ze skarżonego postanowienia i utrzymanego przez nie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji wynika, jakie są podejmowane w sprawie czynności i jakie organ zamierza podjąć działania procesowe mające na celu wyjaśnienie sprawy zgodnie z żądaniami pełnomocnika strony i celem realizacji zasady prawdy materialnej. Organ pierwszej instancji wskazał na fakt niezakończenia kontroli u głównego dostawcy skarżącego – W. Sp. z o.o., wskazał, że widzi potrzebę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka w odniesieniu do ustaleń dokonanych w wyniku kontroli podatkowej w tej spółce.
Ponadto wskazał, że pismem z [...] grudnia 2019 r. wystąpił ponownie do P. Urzędu Skarbowego w G. z prośbą o przesłanie uwierzytelnionych kserokopii istotnych dowodów w sprawie dotyczących kolejnych dostawców kawy w łańcuchach, w których występuje firma Skarżącego. Również pełnomocnik skarżącego przyznaje w skardze, że organ w ostatnim czasie załączył w poczet materiału dowodowego szereg dowodów z postępowań przeprowadzonych wobec kontrahentów spółki W. Ponadto należy zauważyć, że organ określił również termin, do którego przedłużył zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
W ocenie Sądu argumentacja wydanych postanowień jest prawidłowa, wynikają z nich informacje uzasadniające treść rozstrzygnięcia. Ze stanu faktycznego sprawy wynika bowiem, że ustalenia kontroli podatkowej wykazały, że firma Skarżącego była jednym z ogniw w pozornym obrocie towarami, ukierunkowanym na wyłudzanie podatku od towarów i usług. Jak podają organy obu instancji, zawierane transakcje polegały na obrocie kawą, która wywieziona z Polski z magazynu w Imielinie następnie wróciła do Polski do tego magazynu. Była to forma łańcucha transakcji, które nie występują w realnie działającym obrocie towarowym i nie mają nic wspólnego z racjonalnym funkcjonowaniem podmiotów gospodarczych. Celem transakcji zawieranych przez stronę było wykazanie ruchu towarów, który miał stwarzać wrażenie rzeczywistego obrotu i doprowadzić do nienależnego zwrotu podatku VAT. W protokole kontroli podatkowej stwierdzono zawyżenie podatku naliczonego nad należnym za maj 2016 r. o kwotę 241.776 zł i za czerwiec 2016 r. o kwotę 306.917,24 zł.
Reasumując, z jednej strony trwa procedura weryfikacyjna, w ramach której organ uzupełnia materiał dowodowy realizując przy tym wnioski dowodowe pełnomocnika Skarżącego, z drugiej strony ów pełnomocnik dąży do stwierdzenia niezasadności przedłużenia procedury kontrolnej, z czym wiąże się przedłużenie terminu zwrotu VAT.
Sąd, dostrzegając podnoszoną przez pełnomocnika Skarżącego okoliczność, że postępowania kontrolne i podatkowe trwają łącznie już ponad cztery lata, stwierdził jednak, że w okolicznościach tej sprawy, gdzie zachodzą poważne wątpliwości co do rzetelności wykazanego przez Skarżącego zwrotu podatku VAT, organ wykazał, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania a podejmowane przez niego działania służą bezpośrednio temu celowi.
Odnosząc się do zarzutu niewykazania przez organ, iż zwrot podatku nie przysługuje, należy podkreślić za organem, że na etapie przedłużania terminu zwrotu podatku nie chodzi o wykazanie, że zwrot podatku jest nienależny, ale o wykazanie, że istnieją okoliczności, które przemawiają za potrzebą weryfikacji zasadności zwrotu podatku.
Podatnik zarzucił również organowi, że ten zbiera zbędny materiał dowodowy. Sąd zauważa, że to organ jest gospodarzem postępowania i na nim ciąży obowiązek wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy. Do niego należy ocena, który dowód jest w postępowaniu przydatny. W ocenie Sądu, informacje i dowody dotyczące głównego kontrahenta Skarżącego w postępowaniu dotyczącym potencjalnie pozornego obrotu towarami, są istotne. Brak jest w związku z tym podstaw, aby czynić zarzut organowi, że takie dowody pozyskuje.
Reasumując, w ocenie Sądu wydane rozstrzygnięcie jest prawidłowe pod względem formalnym i prawnym, a zarzuty skargi okazały się niezasadne. Nie doszło do naruszenia przywoływanych w skardze zasad proceduralnych. Organ dokonał prawidłowego zastosowania przepisów, a swoje stanowisko uzasadnił w sposób, który nie pozostawia wątpliwości co do tego, jakimi przesłankami kierował się przy podejmowaniu rozstrzygnięcia.
Sąd nie widzi też podstaw do uwzględnienia podnoszonego w skardze naruszenia art. 274b o.p., który to przepis dotyczy przedłużenia terminu zwrotu podatku do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Kontrolowane w sprawie postanowienie dotyczy przedłużenia terminu zwrotu w toku postępowania podatkowego i konieczności dalszej weryfikacji rozliczenia podatku VAT, zatem ww. podstawa prawna nie będzie miała swojego zastosowania w sprawie.
W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonego postanowienia, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.