Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] Prezydent Miasta Ł. ustalił J. S., T. T. (dalej powoływany także jako skarżący) oraz A. W. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 r. w kwocie 219 zł. Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości objął grunty pozostałe o pow. 307 m2, powierzchnię użytkową budynku pozostałego wynoszącą 12 m2 i powierzchnię użytkową budynku mieszkalnego wynoszącą 64 m2, natomiast przedmiotem podatku rolnego objął grunty o pow. 0,03999 ha fizyczne.
Jednocześnie decyzją z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] Prezydent Miasta Ł. ustalił T. T. oraz M. N. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 r. w kwocie 90 zł. Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości objął grunty pozostałe o pow. 307 m2 natomiast przedmiotem podatku rolnego objął grunty o pow. 0,0398 ha fizyczne.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzjami z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] po rozpatrzeniu wniosków pana T. T. stwierdziło nieważność powyższych decyzji, gdyż opodatkowanie przez organ I instancji udziałów w nieruchomości, zamiast całej nieruchomości położonej przy ul. [...] w Ł., spełniło przesłankę do stwierdzenia nieważności tych decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 o.p., jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa - art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.) oraz art. 3 ust. 5 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2019 r. poz. 1256 ze zm., dalej powoływana jako u.p.r.).
Prezydent Miasta Ł. decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] ustalił T. T., A. W. i J. S. łączne zobowiązanie pieniężne za 2016 r. w wysokości 180 zł.
W odwołaniu od powyższej decyzji, pełnomocnik skarżącego zarzuciła naruszenie prawa procesowego, polegające na przedwczesnym wydaniu decyzji tj. w okresie biegu terminu do zaskarżenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowych za 2016 r. dla nieruchomości położonej w Ł. przy ul. [...], co spowodowało, iż w obrocie prawnym istniały po dwie ostateczne decyzje ustalające wymiar podatku od tej samej nieruchomości co stanowi rażące naruszenie prawa oraz złamanie zasady braku podwójnego opodatkowania tego samego przedmiotu opodatkowania.
Ponadto zarzucono naruszenie prawa procesowego tj. art. 47 § 1 i 2 o.p. w zakresie terminów płatności zobowiązań podatkowych przy ustalaniu zobowiązań po upływie terminów ich płatności, poprzez wskazanie w rozstrzygnięciach ww. decyzji, jako terminów płatności, terminów, które już upłynęły, podczas gdy termin płatności podatku winien zostać określony jako 14 dni od daty doręczenia ww. decyzji oraz art. 68 § 1 o.p., gdyż decyzja ustalająca łączne zobowiązanie pieniężne za rok 2016 r. została doręczona podatnikowi po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, bowiem doręczono ją w dniu [...] lipca 2019 r. Pełnomocnik skarżącego podniosła, że stwierdzenie nieważności decyzji ustalającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. spowodowało jej nieważność ex tunc i powyższa okoliczność uniemożliwia organowi podatkowemu ustalenie zobowiązania podatkowego za 2016 r. w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego z uwagi na upływ terminu przedawnienia określonego w przepisie art. 68 § 1 o.p.
Decyzją z dnia [...] października 2019 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzje.
W uzasadnieniu decyzji Kolegium, po zacytowaniu odpowiednich przepisów u.p.o.l. oraz u.p.r. stwierdził, że ze znajdującego się w aktach sprawy rejestru gruntów wynika, że objęta przedmiotem opodatkowania nieruchomość stanowiąca działkę gruntu oznaczoną nr [...], położoną przy ul. [...] w Ł. o pow. 1,411 ha (z czego 0,02888 ha - PS IV, 0,0509 ha PsV, 0,0614 ha B) pozostaje m.in we współwłasności T. T., A. W., J. S. W znajdującej się w aktach sprawy informacjach na podatek od nieruchomości oraz na podatek rolny złożonych przez Pana T. T. w dniu [...] kwietnia 2019 r. wykazano do opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów pozostałych o powierzchni wynoszącej 614 m2, natomiast w podstawie opodatkowania w podatku rolnym wykazano grunty o pow. 0,288 ha. Stąd też, mając na uwadze odpowiednie uchwały Rady Miejskiej w Ł., podatek rolny po zaokrągleniu wynosi 8 zł, zaś podatek od nieruchomości 172 zł. Razem łączne zobowiązanie pieniężne za 2016 r. wynosi 180 zł.
Kolegium za niezasadne uznało zarzuty odwołania. Zarzut przedwczesnego wydania decyzji przez organ I instancji nie może implikować jej uchylenia, bowiem finalnie decyzje Kolegium stwierdzające nieważność poprzednich decyzji ustalających łączne zobowiązanie pieniężne stały się ostateczne, przez co poprzednio obowiązujące decyzje ustalające łączne zobowiązanie pieniężne zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. Wprawdzie do wydania zaskarżonej decyzji doszło w okresie biegu terminu na złożenie wniosków o ponowne rozpatrzenie spraw od wydanych - na wniosek skarżącego - decyzji stwierdzających poprzednio wydane decyzje ustalające wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego i niewątpliwie stanowi to uchybienie, jednakże mogłoby stanowić podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji tylko i wyłącznie w sytuacji gdyby wydane na wniosek skarżącego decyzje stwierdzające nieważność poprzednich decyzji wymiarowych zostały wyeliminowane z obrotu prawnego, do czego jednak nie doszło.
Tym samym nie może być mowy o złamaniu zasady braku podwójnego opodatkowania. W ocenie Kolegium podniesiony zarzut ma na celu tylko i wyłącznie przedłużenie postępowania i świadczy o nielojalnym postępowaniu podatnika, który z jednej strony kwestionował wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego domagając się stwierdzenia nieważności decyzji ustalających wymiar podatku a z drugiej strony kwestionując będącą przedmiotem zaskarżenia decyzję zaprzecza jednocześnie swoim wcześniejszym wnioskom o stwierdzenie nieważności poprzednich decyzji.
Także zarzut błędnego wskazania terminu płatności podatku jest jedynie pozorny. Pomimo błędnego nie wykreślenia przez organ I instancji w wygenerowanej przez program komputerowy zaskarżonej decyzji informacji o płatności w ratach łącznego zobowiązania pieniężnego, nie przeszkodziło to autorce odwołania zauważyć, że termin płatności podatku wynosi 14 dni od doręczenia decyzji organu I instancji. Poza tym jak słusznie wskazał organ I instancji na zaskarżonej decyzji dostawiono czerwoną pieczątkę wskazującą prawidłowy termin płatności podatku.
Za niezasadny Kolegium uznało również zarzut naruszenia art. 68 § 1 o.p. – przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r., bowiem w sprawie ma zastosowanie § 2 tegoż artykułu. Nie ulega wątpliwości, że podatnik nie złożył w terminie deklaracji na podatek rolny i na podatek od nieruchomości a tym bardziej w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Ostatecznie prawidłowo wypełnione deklaracje na podatek rolny i na podatek od nieruchomości pan T. T. złożył dopiero w dniu [...] kwietnia 2019 r., przez co termin przedawnienia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. upływa z końcem 2021 r.
Nie zgadzając się z powyższą decyzją, pełnomocnik skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, zaskarżając ją w całości.
Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:
- - art. 74a o.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie (niezastosowanie) polegające utrzymaniu przez organ II instancji decyzji organu I instancji w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016, podczas gdy organ I instancji na skutek stwierdzenia nieważności decyzji [...] lutego 2016 r. znak [...] oraz decyzji z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...], winien był wydać decyzję w trybie art. 74a o.p., stwierdzającą powstanie nadpłaty w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego, ewentualnie decyzję określającą wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016;
- - art. 47 § 2 o.p. w związku z art. 6 ust. 7 u.p.o.l. oraz art. 6a ust. 6 u.p.r., przez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na wskazaniu w treści decyzji organu I instancji terminów płatności łącznego zobowiązania pieniężnego, które już upłynęły i zaakceptowaniu tego uchybienia przez organ II instancji w wydanej na skutek złożonego odwołania decyzji;
- - art. 121 § 1 i 2 o.p. w związku z art. 2 Konstytucji RP, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niezgodny z wyrażoną w ww. przepisach zasadą zaufania do organów podatkowych, a nadto rozstrzygnięcie sprawy przez organ podatkowy I instancji w trakcie biegu terminu do złożenia przez podatnika wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy od decyzji z dnia [...] czerwca 2019 r. znak [...], co zostało zaakceptowane przez organ II instancji, a w ocenie Skarżącego winno było skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy, czego organ II instancji zaniechał, tym samym aprobując fakt kolejnego rażącego naruszenia przepisów postępowania przez organ I instancji, skutkującego pozostawaniem w obrocie prawnym w dniu wydania przez organ I instancji decyzji z dnia [...] czerwca 2019 r. znak [...] trzech decyzji dotyczących tego samego przedmiotu opodatkowania (w tym dwóch wciąż ostatecznych ustalających wysokość łącznego zobowiązania podatkowego za rok 2016 oraz nowowydanej decyzji z [...] czerwca 2019 r.;
- - art. 68 § 1 o.p. stanowiącego, że zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy;
- - art. 215 § 1 o.p. polegające na dokonywaniu przez organy obu instancji przeróbek w treści decyzji, przez dostawianie pieczęci oraz dokonywanie odręcznych nieautoryzowanych dopisków oraz zamazywanie wydrukowanej treści korektorem, podczas gdy tryb prostowania błędów rachunkowych oraz innych oczywistych omyłek w wydanych przez organy podatkowe decyzjach uregulowany został w niniejszym przepisie;
- - art. 120, 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 191 o.p., wskutek niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrania materiału dowodowego, polegającego na ustaleniu, czy i kiedy, łączne zobowiązanie podatkowe za rok 2014 zostało uiszczone oraz w jakiej wysokości, celem ewentualnego określenia jego wysokości, ewentualnie stwierdzenia wysokości powstałej w jego przedmiocie nadpłaty;
- - art. 200 § 1 o.p. poprzez zaniechanie wyznaczenia terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i tym samym uniemożliwienie stronom postępowania złożenia stosownych wniosków dowodowych.
Wskazując na powyższe, pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji, zobowiązanie organu przez Sąd do wydania decyzji określającej wysokość nadpłaty łącznego zobowiązania podatkowego za 2016 r. w trybie art. 74a o.p. oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje
Skarga jest niezasadna.
Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji lub postanowień, Sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm. oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania sytuacja taka niewątpliwie nie zachodzi.
W zaskarżonej decyzji organ dokonał prawidłowego wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. Strona skarżąca nie podnosi w tym zakresie zarzutów, wskazuje natomiast naruszenia przepisów postępowania, których w jej ocenie, dopuściły się organy podatkowe.
W ocenie Sądu, nie daje podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji zarzut dotyczący przedwczesnego wydania decyzji przez Prezydenta Miasta Ł..
Jak wynika z akt sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzjami z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] po rozpatrzeniu wniosków skarżącego stwierdziło nieważność decyzji z dnia [...] lutego 2016 r., decyzje te zostały odebrane w dniu [...] czerwca 2019 r. Następnie Prezydent Miasta Ł. decyzją z dnia [...] czerwca 2019 r. ustalił łączne zobowiązanie pieniężne za 2016 r. Decyzja Prezydenta Miasta Ł. została zatem wydana w okresie biegu terminu na złożenie wniosków o ponowne rozpatrzenie spraw. Działanie takie stanowi naruszenie przepisów postępowania, jednakże w zaistniałym stanie faktycznym nie daje podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. Decyzje stwierdzające nieważność poprzednich decyzji wymiarowych nie zostały bowiem wyeliminowane z obrotu prawnego i stały się ostateczne. Nie ma zatem przesłanek do stwierdzenia, że doszło do dwukrotnego opodatkowania tego samego przedmiotu.
Podobnie należy potraktować zarzut dotyczący błędnego wskazania w decyzji organu I instancji terminów płatności rat podatku.
Prezydent Miasta Ł. w decyzji z dnia [...] czerwca 2019 r. zawarł błędne zapisy o płatności w ratach wymierzonego łącznego zobowiązania pieniężnego, które "skorygował" poprzez dostawienie czerwonej pieczątki wskazującą prawidłowy termin płatności podatku. Należy zgodzić się ze strona skarżącą, że tryb sprostowania decyzji został określony w art. 215 § 1 o.p. Jednakże w kontrolowanej sprawie, mimo wskazanych uchybień po stronie organu podatkowego, strona uzyskała informację, że termin płatności podatku wynosi 14 dni od doręczenia decyzji organu I instancji, co zostało też wyraźnie potwierdzone w decyzji organu odwoławczego. Uchybienie to nie miało zatem wpływu na sytuację prawną strony i nie daje podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.
Również fakt odręcznego skorygowania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w zaskarżonej decyzji roku wydania i numeru dziennika ustaw, mimo naruszenia ww. art. 215 § 1 o.p., nie może prowadzić do uwzględnienia skargi. Ewentualne uchybienia w tym zakresie nie rzutują w istotny sposób na poprawność decyzji, w sytuacji gdy nie ma jakichkolwiek wątpliwości, na jaki akt prawny powołuje się organ. Omyłka tego typu winna być sprostowana, natomiast jej ręczne naprawianie należy ocenić jako naruszenie prawa nie mogące mieć istotnego wpływu na wynik sprawy.
Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 200 § 1 o.p. Zgodnie z art. 200 § 2 pkt 3 o.p. § 1 nie ma zastosowania w przypadku przewidzianym w art. 165 § 7, jeżeli decyzja ma zostać wydana wyłącznie na podstawie danych zawartych w złożonym zeznaniu, złożonej informacji lub deklaracji. W rozpatrywanej sprawie decyzja wymiarowa została wydana na podstawie deklaracji podatkowej z dnia [...] kwietnia 2019 r. złożonej przez skarżącego. Skarżący nie wykazał, że poprzez nie wyznaczenie przez organ terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym został pozbawiony prawa do czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, w szczególności, że nie mógł z tego powodu podjąć określonych czynności procesowych np. złożyć wniosków dowodowych.
Wbrew zarzutom skargi organ dokonując wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego nie miał obowiązku ustalenia, czy zostało ono uiszczone oraz w jakiej wysokości. W decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego ustala się należną kwotę podatku (art. 21 § 1 pkt 2 o.p.), natomiast kwestia jego zapłaty jest sprawą odrębną nie podlegającą w tym zakresie ocenie. Także stwierdzenie nadpłaty przez organ podatkowy następuje w innym trybie, który nie miał zastosowania w niniejszej sprawie. Strona skarżąca, jeżeli dostrzega konieczność zastosowania tej instytucji, może wnioskować o to w odrębnym postępowaniu.
Niezasadny jest zarzut przedawnienia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. Zgodnie z art. 68 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z § 2 tego artykułu, jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania, podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W rozpatrywanej sprawie znajduje zastosowanie § 2 art. 68 o.p. Nie ulega wątpliwości, że podatnik nie złożył w terminie deklaracji na podatek rolny i na podatek od nieruchomości, a tym bardziej w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.
Ostatecznie prawidłowo wypełnione deklaracje na podatek rolny i na podatek od nieruchomości skarżący złożył dopiero w dniu [...] kwietnia 2019 r. Z tych względów termin przedawnienia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. upływa z końcem 2021 roku.
Z powyższych względów, na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., skargę jako niezasadną oddalono.