Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] października 2022 r. nr [...], Prezydent Miasta Ł. – na podstawie art. 251 ust. 4, art. 252 ust. 1 w zw. z art. 60 pkt 1 i art. 61 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.) – określił A. K. (dalej również: "skarżąca") obowiązek zwrotu części dotacji udzielonej na prowadzenie Prywatnego Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych w Ł. oraz Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "[...]" w Ł. w łącznej wysokości 13.634,09 zł - jako dotacji niewykorzystanej i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2017 r., wraz z należnymi odsetkami.
Organ zakwestionował wydatki na kwotę 3.740,63 zł jako dotację niewykorzystaną w 2017 r., gdyż skarżąca nie przedłożyła dowodów na faktyczne ich poniesienie (wydatki na najem pomieszczenia, składki ubezpieczenia dobrowolnego PZU pracownika Prywatnego Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych w Ł. oraz składki na dobrowolne ubezpieczenie tego pracownika w Prywatnej Szkole Policealnej "[...]" w Ł.). Poza tym organ uznał jako dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem wydatków w kwocie 9.893,46 zł, w tym: w Prywatnym Liceum Ogólnokształcącym dla Dorosłych w Ł. (wydatki na zakup paliwa, informatory dla słuchaczy, usługi kurierskie, zakup artykułów spożywczych, wydatki z tytułu noty księgowej - ekwiwalent za wydatki bieżące) oraz w Prywatnej Szkoły Policealnej "[...]" w Ł. (wydatki na usługi kurierskie, wydatki z tytułu noty księgowej - wynagrodzenie dyrektora szkoły, ekwiwalent za wydatki bieżące).
Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] grudnia 2022 r. nr [...], utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
Organ odwoławczy uznał, że Prezydent Miasta Ł. prawidłowo określił wysokość dotacji podlegającej zwrotowi.
W ocenie Kolegium, nieudokumentowanie wydatku daje podstawę twierdzeniu, że środki nie zostały wydatkowane, czyli dotacja nie została wykorzystana.
Organ odwoławczy stwierdził również, że skarżąca nie przedłożyła dowodów wskazujących, że wydatki dotyczące: zakupu paliwa, informatorów dla słuchaczy, usług kurierskich, zakupu artykułów spożywczych oraz not księgowych, realizowały cel określony w art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2018 r.
Wydatki na: zakup paliwa, informatorów dla słuchaczy, usług kurierskich czy artykułów spożywczych nie mieszczą się w przepisie art. 90 ust. 3d pkt 2 ww. ustawy. Natomiast zakwalifikowanie ww. wydatków do wydatków wymienionych w art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. b ww. ustawy wymagało udowodnienia przez skarżącą, że było one związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe.
Odnosząc się do wydatku określonego jako "ekwiwalent na wydatki bieżące", który został rozliczony notami księgowymi, Kolegium zauważyło, że noty księgowe nie wskazywały kiedy, w jakich kwotach i na jaki konkretny cel wydatkowane zostały określone kwoty. Noty księgowe miały jedynie charakter oświadczenia, że określone w nich kwoty zostały wypłacone, jako wynagrodzenie Dyrektora Generalnego ww. Szkół. Z zakwestionowanych not księgowych nie wynika, jednak komu fizycznie wypłacono wynagrodzenie, natomiast analiza "Statutów Szkół" daje podstawę do twierdzenia, że zadania Dyrektora Generalnego Szkoły są faktycznie zadaniami organu prowadzącego szkołę (np. kieruje i zarządza placówką jako zakładem pracy; powołuje Dyrektora Szkoły; określa strukturę organizacyjną szkoły; reprezentuje szkołę na zewnątrz; zapewnia warunki dla działalności pozostałych organów szkoły, dysponuje środkami finansowymi szkoły; zatrudnia i zwalnia nauczycieli; ustala wynagrodzenie za pracę nauczycieli; określa i zaznajamia wszystkich pracowników z zakresem obowiązków oraz sposobem wykonywania prac na wyznaczonych stanowiska itd.).
Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, że stosownie do przepisu art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. a ustawy o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2018 r.) dotacja może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkół, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, jeżeli pełni funkcję dyrektora szkoły - Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że skarżąca nie spełnia tego warunku, zatem wypłata jej wynagrodzenia jako Dyrektorowi Generalnemu Szkół nie mogła być sfinansowana środkami pochodzącymi z dotacji przyznanej przez Miasto Ł. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca. Działająca w jej imieniu pełnomocnik w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku zaskarżyła decyzję SKO w całości podnosząc zarzuty naruszenia:
- I. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
- 1) art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dalej jako k.p.a.) w zw. z art. 107 § 1 pkt 1 k.p.a. - przez nieuchylenie decyzji organu I instancji i nieprzekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, gdy decyzja organu niższego rzędu nie zawierała prawidłowego oznaczenia organu administracji publicznej, co stanowi niezbędny element każdej decyzji, który obejmuje podanie ulicy przy której mieści się jego siedziba wraz z numerem budynku oraz ewentualnie numerem lokalu, informacji o kodzie pocztowym oraz nazwy miejscowości w której znajduje się placówka pocztowa operatora wyznaczonego do świadczenia usług powszechnych, w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe;
- 2) art. 7 k.p.a. w zw. z art. 75 § 1 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw.
z art. 80 k.p.a. - poprzez błędną ocenę dowodów i stwierdzenie, że sprawozdanie z audytu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. nie stanowi dowodu, iż uznanie kwoty 3.740,63 zł jako niewykorzystanej jest sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym, gdy nie tylko z tego dowodu, ale również z rozliczenia dotacji wynika, że dotacja została wykorzystana w całości;
3) art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. - poprzez błędną ocenę materiału dowodowego polegającą na uznaniu, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów wskazujących, że wydatki dotyczące: zakupu paliwa, informatorów dla słuchaczy, usług kurierskich, zakupu artykułów spożywczych oraz not księgowych realizowały zadania szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, gdy skarżąca wyczerpująco wyjaśniła przeznaczenie tych wydatków;
4) art. 11 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a. - poprzez lakoniczne uzasadnienie decyzji organu II instancji, w tym niewyjaśnienie dlaczego organ ten uważa, że wydatki na: zakup paliwa, informatorów dla słuchaczy, usług kurierskich czy artykułów spożywczych nie były związane z realizacją zadań organu prowadzącego, co nie przekonuje skarżącej do słuszności rozstrzygnięcia;
II naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie:
- 1) art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej jako o.p.) w zw. z art. 70 § 6 o.p. w zw. z art. 70c o.p. w zw. z art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej jako u.f.p.) w zw. z art. 5 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. kodeks postępowania karnego (dalej jako k.p.k.) w zw. z art. 1 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. kodeks kamy skarbowy (k.k.s.) - poprzez niezastosowanie i niedoręczenie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia do rąk pełnomocnika, co powoduje, że nie wywołuje ono skutków prawnych, ponadto nie zbadano, czy postępowanie karnoskarbowe zostało wszczęte wyłącznie dla wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia co stanowi nadużycie prawa i nie korzysta z ochrony prawnej;
- 2) art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943 z późń. zm., dalej jako "u.s.o.") w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o. w zw.
z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 59 z późń. zm., dalej jako u.p.o.), art. 172 ust. 1 u.p.o. w zw. art. 172 ust. 2 pkt 3 u.p.o. w zw. z art. art. 68 ust. 1 i 5 u.p.o. w zw. z art. 84 ust. 1 u.s.o. w zw. z art. 84 ust. 2 pkt 3 u.s.o. w zw. z art. 39 ust. 1, 2 i 3 u.s.o.- poprzez błędną wykładnię i uznanie, że wydatki na zakup: paliwa, informatorów dla słuchaczy, usług kurierskich czy artykułów spożywczych, a także noty księgowe stanowią dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, gdy związane były z realizacją zadań szkoły finansowanych z dotacji oraz uznanie, że Dyrektor Generalny Szkoły wykonywał zadania organu prowadzącego;
3) art. 251 u.f.p. - poprzez błędną wykładnię polegającą na twierdzeniu, że nieudokumentowanie wydatku świadczy o niewykorzystaniu dotacji, gdy brak potwierdzenia poniesienia wydatku może świadczyć jedynie o wydatkowaniu dotacji niezgodnie z przeznaczeniem.
Wobec powyższego autor skargi wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także umorzenie w całości postępowania administracyjnego. Poza tym skarżąca wniosła o zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie.
Organ odwoławczy wskazał, że decyzja z dnia [...] grudnia 2022 r. jest decyzją ostateczną i została wydana przed upływem terminu przedawnienia tj. przez [...] grudnia 2022 r., zatem Kolegium nie korzystało przy wydaniu decyzji z przepisów art. 70 § 1, art. 70 § 6, art. 70c o.p. i nie widziało potrzeby badania kwestii, czy postępowanie karno-skarbowe nie zostało wszczęte wyłącznie dla wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
Kolegium zauważyło ponadto, że doręczenie decyzji odbywało się za pośrednictwem poczty i z adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wynika, że decyzja mogła być doręczona pełnomocnikowi Skarżącej przed upływem terminu przedawnienia, o ile pełnomocnik odebrałby korespondencję od doręczyciela w dniu [...] grudnia 2022 r., a nie dopiero w dniu [...] stycznia 2023 r. (po awizie z dnia [...] grudnia 2022 r.). Poza tym zawiadomienie o zawieszeniu biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego (pismo nr [...] z dnia [...] listopada 2022 r.) zostało wystosowane do Skarżącej przez Prezydenta Miasta Ł. a nie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. W postępowaniu toczącym się przed Prezydentem Miasta Ł., zakończonym decyzją z dnia [...] października 2022 r., skarżąca nie korzystała z pełnomocnika, zatem Prezydent Miasta Ł. skierował zawiadomienie o zawieszeniu biegu przedawnienia bezpośrednio do A. K. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.
Skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem doszło do naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i w zw. z art. 70c o.p.
W pierwszej kolejności sąd odniesienie się do zarzutu naruszenia art. 138 § 2 k.p.a. w zw. z art. 107 § 1 pkt 1 k.p.a. upatrywanego przez skarżącą w nieuchyleniu przez SKO decyzji organu I instancji i nieprzekazaniu sprawy do ponownego rozpoznania, w sytuacji gdy decyzja organu niższego rzędu nie zawierała prawidłowego oznaczenia organu administracji publicznej.
Wprawdzie w decyzji pierwszoinstancyjnej oznaczenie organu "Prezydent Miasta Ł." nie obejmowało podania ulicy przy której mieści się jego siedziba wraz z numerem budynku oraz ewentualnie numerem lokalu, jak też informacji o kodzie pocztowym oraz nazwy miejscowości, to braki w tym zakresie nie pozbawiają wydanego aktu charakteru decyzji administracyjnej. Nie są to braki istotne, tym bardziej, że z akt wynika jednoznacznie jaki organ i w jakim zakresie prowadził postępowanie wobec skarżącej. Składając odwołanie od decyzji organu
I instancji pełnomocnik doskonale zaś zdawał sobie sprawę za pośrednictwem, którego organu kierować je do SKO w Ł., prawidłowo adresując środek zaskarżenia za pośrednictwem: "Prezydenta Miasta Ł. ul. [...] [...]".
Przystępując do zasadniczej kontroli zaskarżonej decyzji Kolegium wskazać należy, że zgodnie z art. 252 ust. 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem,
2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2.
W myśl art. 252 ust. 5 tej ustawy, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości.
Stosownie do treści art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p., odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem.
Wedle art. 60 pkt 1 u.f.p., kwoty dotacji podlegające zwrotowi są środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym.
W myśl art. 67 ust. 1 u.f.p., do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2021 r. poz. 735, 1491 i 2052 oraz z 2022 r. poz. 1301) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.).
Zobowiązanie do zwrotu dotacji przedawnia się zatem na zasadach przewidzianych w rozdziale 8 działu III Ordynacji podatkowej, gdzie ustalone zostały reguły przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 o.p.).
Decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 o.p., zgodnie z którym, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Na podstawie powyższych regulacji art. 252 ustawy o finansach publicznych przyjąć należy, że termin przedawnienia bieg rozpoczyna niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi. Pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenia decyzji winno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację (por. np. wyroki NSA z 5 września 2018 r. sygn. I GSK 2583/18, z dnia 14 stycznia 2019 r. sygn. I GSK 2656/18, z dnia 14 października 2022 r. sygn. I GSK 3095/18, z dnia 10 stycznia 2023 r. sygn. I GSK 1471/19).
W wyrokach tych zwrócono uwagę na częściową analogię między uregulowaniami art. 207 u.f.p. (dotyczącego zwrotu środków przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem) i 252 u.f.p. oraz na orzecznictwo wydane na gruncie art. 207 u.f.p. (por. wyrok NSA z 13 czerwca 2017 r. sygn. II GSK 3644/15 i przywołane tam orzeczenia). Nawiązując to tej analogii wskazano, że bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stanowisko tej treści NSA wywiódł z brzmienia art. 207 ust. 1 u.f.p. wskazując m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek traktując te środki jak zaległości podatkowe.
Podobną regułę odnośnie od daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.
W związku z tak ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych, nie ulega wątpliwości, że aby nie doszło do przedawnienia ostateczna decyzja organu odwoławczego dotycząca określenia obowiązku zwrotu części dotacji jako niewykorzystanej, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, musi być wydana i doręczona przed upływem terminu przedawnienia określonego w 70 § 1 o.p.
W realiach tego przypadku decyzja SKO, choć wydana w grudniu 2022 r., to doręczona została [...] stycznia 2023 r. – zatem po upływie 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych w 2017 r. Pięcioletni termin przedawnienia należy liczyć w tej sprawie od końca 2017 r., a jego upływ nastąpił wraz z końcem 2022 r.
Jednocześnie sąd ocenia, że nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p.
W myśl tego przepisu, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
Zgodnie z art. 70c o.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 i 1a, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.
Mimo, że w aktach znajduje się dowód na okoliczność wszczęcia w marcu 2022 r. śledztwa w sprawie o przestępstwa skarbowe wiążące się m.in. z wykorzystaniem przez skarżącą środków publicznych w 2017 r. niezgodnie z przeznaczeniem – to skarżąca nie została skutecznie zawiadomiona o tym fakcie w trybie art. 70c o.p.
W realiach tego przypadku Prezydent wystosował zawiadomienie o zawieszeniu biegu przedawnienia w dniu [...] listopada 2022 r. do skarżącej, z pominięciem pełnomocnika reprezentującego A. K. od [...] października 2022 r. (o czym organ miał wiedzę już od [...] listopada 2022 r., tj. od dnia wpływu odwołania od decyzji zwrotowej). Wraz z odwołaniem od decyzji zwrotowej z dnia [...] października 2022 r. pełnomocnik dołączył pełnomocnictwo upoważniające do reprezentowania skarżącej "w postępowaniu administracyjnym przed Prezydentem Miasta Ł. oraz organem II instancji w sprawie prawidłowości wykorzystania dotacji za 2017 r. udzielonej przez Miasto Ł. na prowadzenie szkół: Prywatnego Liceum Ogólnokształcącego dla Dorosłych w Ł. i Prywatnej Szkoły Policealnej dla Dorosłych "[...]" w Ł."
Zgodnie natomiast z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2019 r. sygn. I FPS 3/18: "1. Dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony.
- 2. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej.".
Powyższe oznacza, że nie doszło do ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. To zaś oznacza, że nie ma potrzeby – sugerowanego w skardze – badania, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe miało instrumentalny charakter zmierzający jedynie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
Z akt nie wynika, aby wystąpiły inne przesłanki mogące przerwać lub zawiesić bieg terminu przedawnienia w tej sprawie, dlatego też bezsporne ustalenie, że doręczenie ostatecznej decyzji organu odwoławczego nastąpiło po upływie terminu przedawnienia, obligowało sąd do uchylenia rozstrzygnięć wydanych w obu instancjach i umorzenia postępowania administracyjnego.
Organ odwoławczy wydający decyzję tuż przed upływem terminu przedawnienia każdorazowo musi się liczyć z tym, że decyzja taka może nie wejść do obrotu prawnego, wskutek jej doręczenia po upływie terminu przedawnienia. Zaniedbania w tym zakresie obciążają organ. Dla kierunku rozstrzygnięcia nie mają zatem znaczenia argumenty padające w odpowiedzi na skargę, że decyzja mogła być doręczona pełnomocnikowi przed upływem terminu przedawnienia, o ile pełnomocnik odebrałby korespondencję od doręczyciela w dniu [...] grudnia 2022 r., a nie dopiero w dniu [...] stycznia 2023 r. (po awizie z dnia [...] grudnia 2022 r.).
Uwzględnienie powyższego zarzutu skargi czyni bezprzedmiotowym odniesienie się do pozostałych zarzutów związanych z błędną oceną materiału dowodowego w zakresie zakwestionowania określonych wydatków jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, czy kwestionujących ustalenia organu w zakresie niewykorzystania dotacji, jak też pozostałych zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego.
Z tych względów sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" w zw. z art. 135 oraz art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259).
O kosztach sąd orzekł stosownie do art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ww. ustawy oraz w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265).