Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańskuz 15 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 112/22

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z dnia 12 listopada 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. (dalej: Dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. (dalej: Naczelnik, organ egzekucyjny) z dnia 13 lipca 2021r. oddalające zarzuty zgłoszone przez W. N. (dalej: Skarżący) w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego.

W uzasadnieniu Dyrektor podał, że Naczelnik pismem z 23 grudnia 2020 roku (doręczonym 9 stycznia 2021 roku) wystawił dla Skarżącego upomnienie dotyczące zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2020 roku w wysokości należności głównej odpowiednio 515 zł i 20 zł.

Pismem z 9 czerwca 2021 roku Naczelnik zawiadomił B. S.A. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego na poczet w/w należności pieniężnej. Odpis zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono Skarżącemu 28 czerwca 2021 roku.

Pismem z 4 lipca 2021 roku Skarżący złożył zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej, podnosząc zarzut nieistnienia obowiązku podatkowego ujętego w wystawionym tytule wykonawczym w związku z jego uregulowaniem w całości przed doręczeniem upomnienia i wystawieniem tytułu wykonawczego. Naczelnik postanowieniem z 13 lipca 2021 roku oddalił wniesione zarzuty.

Nie zgadzając się z powyższym Skarżący, wniósł zażalenie.

Przechodząc do oceny zgłoszonych przez Skarżącego zarzutów, Dyrektor wskazał, że pojęcie nieistnienia obowiązku oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał (np. z mocy prawa) albo nie wydano/nie wysłano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana/wysłana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, bądź też gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów.

Z akt sprawy wynika, że w dniach odpowiednio 13 października 2020 roku oraz 13 listopada 2020 roku Skarżący złożył deklaracje [...] za wrzesień i październik 2020 roku, w których wykazał podatek do zapłaty w kwotach 515 zł oraz 20 zł. Zatem w sprawie obowiązek objęty tytułem wykonawczym z 1 czerwca 2021 roku nr [...] wynika ze złożonych deklaracji w podatku od towarów i usług za w/w miesiące.

W dniu 27 listopada 2020 roku Skarżący dokonał wpłaty w kwocie 20 zł opisanej jako VAT za 10/2020, która jednak została zaksięgowana jako podatek od towarów i usług za maj 2007 roku w kwocie należności głównej 8,43 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 11,57 zł. Natomiast 20 lutego 2021 roku Skarżący dokonał wpłaty kwoty 540 zł opisanej jako VAT za 09/2020 + upomnienie, która została zaksięgowana jako podatek od towarów i usług za lipiec 2007 roku w kwocie należności głównej 227,89 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 312,11 zł.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik wystosował do Skarżącego upomnienie z 23 grudnia 2020 roku, obejmujące należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2020 roku. W upomnieniu tym zawarto pouczono, że brak zapłaty we wskazanym terminie spowoduje skierowanie sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, co narazi Skarżącego na poniesienie kosztów egzekucyjnych, które zaspakajane są w pierwszej kolejności. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, iż upomnienie doręczono Skarżącemu 9 stycznia 2021 roku.

Na podstawie tytułu wykonawczego z 1 czerwca 2021 roku, którego odpis wraz z zawiadomieniem o zajęciu doręczono Skarżącemu 28 czerwca 2021 roku, Naczelnik wszczął wobec Skarżącego postępowanie egzekucyjne w zakresie obejmującym należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2020 roku.

Jednocześnie Dyrektor zauważył, że w zakresie zaliczenia wpłat dokonanych przez Skarżącego w dniu 27 listopada 2020 roku oraz 20 lutego 2021 r. tytułem podatku od towarów i usług za marzec 2021 roku na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za sierpień 2007 roku, Naczelnik wydał postanowienia z 5 listopada 2021 r., na które przysługują zażalenie.

W dalszych wywodach Dyrektor szeroko wyjaśnił kwestie związane z przebiegiem postępowania egzekucyjnego prowadzonego w celu wyegzekwowania należności z tytułu podatku od towarów i usług za okresy 2007 roku, by ostatecznie stwierdzić, że Naczelnik zaliczając dokonane 27 listopada 2020 roku oraz 20 lutego 2021 roku wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za maj i lipec 2007 roku działał zgodnie z prawem.

Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Dyrektora, W. N. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G..

Skarżonemu organowi administracji publicznej w związku z wydanym postanowieniem zarzucił:

1. - bezczynność w rozumieniu [...] §1 [...] ustawy kodeks postępowania administracyjnego (zw. dalej k.p.a.), poprzez niedotrzymanie terminu jednego miesiąca na załatwienie sprawy, wymagającej przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, wyznaczonego w [...] §3 k.p.a., w związku z [...] ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zw. dalej u.p.e.a.),
2. - przewlekłość prowadzonego postępowania w rozumieniu [...] §1 [...] k.p.a., poprzez niedotrzymanie ostatecznego terminu dwóch miesięcy na załatwienie sprawy, wyznaczonego w [...] §3 k.p.a., w związku z [...] u.p.e.a.,
3. - naruszenie [...] k.p.a. w związku z art. [...] §3 k.p.a. oraz [...] u.p.e.a., poprzez niedoręczenie w wyznaczonym terminie postanowienia o konieczności przedłużenia terminu załatwienia sprawy zgodnie z przywołanym przepisem prawa,
4. - potwierdzanie nieprawdy w odniesieniu do daty doręczenia wydanego postanowienia z dnia 13 września br. o konieczności przedłużeniu terminu załatwienia sprawy,
5. - celowe przedłużanie terminu załatwienia sprawy i tym samym naruszenie [...] §1 i 2 k.p.a., w związku z [...] u.p.e.a., pomimo faktu, że znane mu były z urzędu fakty i dowody świadczące o prowadzeniu postępowania egzekucyjnego będącego przedmiotem wydanego postanowienia niezgodnie z przepisami i literą prawa,
6. - niezgodne z prawem przypisanie sobie uprawnień do samodzielnego przedłużania terminów załatwienia sprawy ponad te określone w [...] §3 k.p.a., w związku z [...] u.p.e.a., co w sposób jednoznaczny narusza zasady państwa praworządnego. Ponadto wydanemu postanowieniu zarzucam:
7. - naruszenie zasady legalizmu wyrażonej [...] k.p.a. i [...] k.p.a. w związku z [...] u.p.e.a., oraz [...] Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej i poprzez swoje działanie wydanie przyzwolenia na łamanie przepisów prawa przez organ egzekucyjny i wadliwe tym samy m określenie statusu prawnego prowadzonego postępowania egzekucyjnego będącego przedmiotem wydanego postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. (zw. dalej NUS), w sprawie zaliczenia wpłaty należnego podatku VAT za miesiące wrzesień-październik 2020 r., na zaległości podatkowe, które z mocy prawa uległy przedawnieniu,
8. - niezastosowanie się poprzez wydanie niniejszego postanowienia do zasady określonej w [...] k.p.a. w zw. z [...] u.p.e.a. i naruszenie tym samym moich praw jako podatnika oraz zasad państwa praworządnego wynikających z treści wskazanych powyżej przepisów prawa,
9. - nieuznawanie poprzez wydane postanowienie prawomocnych wyroków sądów administracyjnych w sprawie niezgodnego z prawem prowadzenia postępowań egzekucyjnych, w odniesieniu do tych samych zaległości podatkowych na podstawie dwóch różnych tytułów wykonawczych, wystawionych w różnych okresach czasu, co stanowi podważenie zasady ich wiążącej roli w odniesieniu do działań organów administracji publicznej, w tym organów egzekucyjnych będących jednocześnie wierzycielem,
10. - brak uznania przedawnienia zaległości podatkowych, które stały się przedmiotem wydanego postanowienia na skutek zaliczenia dokonanych wpłat należnego podatku VAT za m-ce 09-10/2020 r., pomimo ciążącego w tym względzie na organie administracji publicznej obowiązkowi udowodnienia tego, oraz faktu, że znane mu były z urzędu fakty i dowody świadczące o prowadzeniu postępowania egzekucyjnego będącego przedmiotem wydanego postanowienia niezgodnie z przepisami i literą prawa,
11. - celowe naruszenie zasady zaufania obywateli do państwa wyrażonej w [...] k.p.a. w zw. z [...] u.p.e.a. poprzez lakoniczność i celowo niewielką wartość pod względem merytorycznym wyjaśnień przedstawionych w wydanym postanowieniu, co stanowi naruszenie moich praw jako strony postępowania, wyrażonych w [...] k.p.a.
12. - pozbawienie mnie jako strony postępowania możliwości odniesienia się do całości działań organu wydającego postanowienie w sprawie, poprzez brak dostępu do akt sprawy i odpowiedzi do chwili obecnej ze strony organu w tym zakresie, pomimo złożenia do DIAS stosownego wniosku w trybie [...] k.p.a. w związku z [...] u.p.e.a.,

W związku z powyższym wniósł o:

1. - uchylenie wydanego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej W G. oraz poprzedzającego go postanowienia w sprawie zaliczenia dokonanych wpłat należnego podatku VAT za m-ce 09-10/2020r. na zaległości podatkowe wskazane w wydanym postanowieniu DIAS.
2. - natychmiastowe zakończenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego w sprawie zaległości podatkowych jakie rzekomo wystąpiły na skutek zaliczenia dokonanych wpłat należnego podatku VAT za m-ce 09-10/2020r., na przedawnione zaległości podatkowe z roku 2007, które zostały wskazane w wydanym postanowieniu.
3. - zaliczenie dokonanych wpłat należnego podatku VAT za m-ce 09-10/2020 r. będących przedmiotem postanowienia DIAS wraz z należnymi odsetkami, zgodnie z dyspozycją określoną w tytule przelewu.
4. - uznanie, że prowadzone przez DIAS postępowanie w sprawie miało charakter bezczynności, zgodnie z definicją zdarzenia przedstawioną w [...] §1 [...] k.p.a. w zw. z [...] u.p.e.a.
5. - uznanie, że prowadzone przez DIAS postępowanie w sprawie miało charakter celowej przewlekłości, zgodnie z definicją zdarzenia przedstawioną w [...] §1 [...] k.p.a. w zw. z [...] u.p.e.a.
6. - wymierzenie organowi administracji publicznej w osobie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej W G. kary grzywny za bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania, stosownie do przepisów ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zw. dalej p.p.s.a.).
7. - rozważenie zasadności wymierzenia grzywny stosownie do przepisów p.p.s.a., organowi wyższego stopnia to jest Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej (ze. dalej Szef KAS), do którego zostało skierowane ponaglenie w sprawie (zgodnie z przepisa mi [...] k.p.a. w zw. z [...] u.p.e.a.) za brak jego reakcji na bezczynność i przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zobowiązany do jej rozpatrzenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału wniesiona skarga została rozdzielona na skargę na przewlekłość Dyrektora oraz skargę na bezczynność Dyrektora. W niniejszej sprawie wniesiona skarga została zaś zarejestrowana jako skarga na postanowienie w przedmiocie zgłoszonych zarzutów.

W piśmie procesowym z dnia 12 marca 2023 roku Skarżący przedstawił szeroką argumentację mającą na celu wykazanie, że zaliczenie wpłaty dokonanej w dniu 17 marca 2021 roku zostało dokonane na poczet przedawnionych zaległości za rok 2007, co potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. w sprawie I SA/Gd 909/20.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. zważył, co następuje:

Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Na wstępie należy zauważyć, że rozpoznanie niniejszej sprawy nastąpiło na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Na podstawie tego przepisu, sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym.

Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17). Natomiast zgodnie z art. 120 p.p.s.a. w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Z przepisów p.p.s.a. wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 p.p.s.a.). W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, sąd oddala skargę w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Skarga w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wydane w przedmiocie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej.

Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowiły przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479 z późn. zm.; dalej jako u.p.e.a.), a w szczególności jej art. 33 § 1, zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. W myśl § 2 tego przepisu podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest: 1) nieistnienie obowiązku;

1. 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;
2. 3) błąd co do zobowiązanego;
3. 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
4. 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;
5. 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

Zarówno poglądy doktryny jak i orzecznictwo sądów administracyjnych są zgodne, że zarzuty mogą być oparte tylko na podstawach wyczerpująco uregulowanych w art. 33 u.p.e.a. (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1469/10). Zaś kontrola Sądu odnosi się do oceny wystąpienia okoliczności wymienionych w tym przepisie.

W niniejszej sprawie Skarżący w toku toczącego się postępowania egzekucyjnego zgłosił zarzut nieistnienia oraz wygaśnięcia obowiązku (art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a.).

Przy czym zgłoszone zarzuty Skarżący w głównej mierze oparł na twierdzeniu, że w związku z dokonaniem wpłaty podatku od towarów i usług za marzec 2021 roku w kwocie 1.042 zł - zasadny jest zarzut nieistnienia obowiązku wskazanego w wystawionym tytule. Jednocześnie Skarżący podniósł, że zarówno w dniu doręczenia upomnienia jak i tytułu egzekucyjnego nie posiadał wiedzy o tym, że dokonana wpłata za marzec 2021 roku została zaliczona w sposób odmienny od jego dyspozycji, gdyż nie otrzymał w tym zakresie postanowienia.

Skarżący podkreślił także, że zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy 2007 rok przedawniły się. Zdaniem Skarżącego ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie nowych tytułów wykonawczych obejmujących należności objęte już wcześniejszymi tytułami wykonawczymi nie przerwało bowiem biegu terminu przedawnienia, co potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z 20 kwietnia 2021 roku, sygn. akt I SA/Gd 909/20.

W tym miejscu należy zauważyć, że zaskarżone do Sądu postanowienie Dyrektora z dnia 12 listopada 2021 r. nie rozstrzyga prawidłowości zaliczenia wpłat dokonanych przez Skarżącego w dniu 27 listopada 2020 roku oraz 20 lutego 2021 roku. Materialno-techniczne czynności zaliczenia dokonanych wpłat zostały potwierdzone w postanowieniach Naczelnika z dnia 5 listopada 2021 roku. Kwestie związane z prawidłowością dokonanych zaliczeń na poczet zaległości za okresy roku 2007 mogły być zatem podniesione przez Skarżącego w zażaleniu na wydane postanowienia lub w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym zaległości za okresy roku 2007.

W rozpoznawanej sprawie prowadzona jest natomiast egzekucja należności z podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2020 roku, która wynikają ze złożonych przez Skarżącego deklaracji. W 27 listopada 2020 roku Skarżący dokonał wpłaty w kwocie 20 zł opisanej jako VAT za 10/2020, która jednak została zaksięgowana jako podatek od towarów i usług za maj 2007 roku w kwocie należności głównej 8,43 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 11,57 zł. Natomiast 20 lutego 2021 roku Skarżący dokonał wpłaty kwoty 540 zł opisanej jako VAT za 09/2020 + upomnienie, która została zaksięgowana jako podatek od towarów i usług za lipiec 2007 roku w kwocie należności głównej 227,89 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 312,11 zł.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik wystosował do Skarżącego upomnienie z 23 grudnia 2020 roku, obejmujące należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2020 roku. W upomnieniu zawarto pouczenie, że brak zapłaty we wskazanym terminie spowoduje wszczęcie egzekucji administracyjnej. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że upomnienie to doręczono Skarżącemu 9 stycznia 2021 roku (okoliczności tej nie neguje także Skarżący).

Stwierdzić zatem trzeba, że wbrew twierdzeniu Skarżącego, egzekwowany obowiązek istnieje i nie wygasł. Argumenty podnoszone przez Skarżącego nie dotyczą zaś obowiązku z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2020 roku, lecz obowiązku z tytułu podatku od towarów i usług za okresy roku 2007, a zatem nie mogły odnieść oczekiwanego rezultatu w postępowaniu egzekucyjnym, które ich nie dotyczy.

Uznając, że zaskarżone postanowienie w przedstawionych warunkach faktycznych i prawnych nie naruszało prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G., wobec braku podstaw do usunięcia zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, na mocy art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.