Uzasadnienie
Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:
Pismem z dnia 28 czerwca 2021 r. A Sp. z o.o. w likwidacji (dalej jako strona, podatnik lub Skarżąca) - reprezentowana przez likwidatora - wniosła o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS) z dnia 21 grudnia 2018 r.
Złożony wniosek Strona oparła na przesłance z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (dalej: O.p.) wskazując, że w sprawie zaistniały nowe okoliczności oraz istnieją nowe dowody nieznane organowi w chwili wydania przedmiotowej decyzji, które mają istotne znaczenie dla niniejszej sprawy,
Dyrektor IAS, nie stwierdzając przeszkód formalnoprawnych dopuszczalności wznowienia postępowania, postanowieniem z dnia 1 września 2021 r., wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną z dnia 21 grudnia 2018 r., w celu dokonania oceny zaistnienia przesłanki wskazanej w złożonym wniosku oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy.
Decyzją z 30 marca 2022 r. Dyrektor IAS odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z 21 grudnia 2018 r., w związku z brakiem istnienia przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W powyższej decyzji organ stwierdził, że dowody z zeznań świadków i opinii specjalisty ds. rolnictwa wskazanych przez Stronę we wniosku nie mogą uzyskać przymiotu nowości w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a w konsekwencji nie mogą stanowić wiążącej podstawy wznowieniowej. Bezspornie dowody te nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej. Natomiast ponowna ocena okoliczności faktycznych na potrzeby ustalenia faktycznej sprzedaży paragonowej owoców i warzyw przez Stronę w latach 2013- 2014, nie jest dopuszczalna w postępowaniu nadzwyczajnym, jakim jest tryb wznowienia postępowania.
Jednocześnie organ pierwszej instancji nie podzielił argumentacji Strony, która uważa, że orzeczenia wydane w postępowaniach sądowych prowadzonych z powództwa członków Grupy stanowią niewątpliwie nowe okoliczności (bowiem żadna ze spraw nie była prawomocnie rozstrzygnięta na dzień wydania decyzji ostatecznej) i ostatecznie potwierdzają wielkość i wydajność plonów porzeczki czarnej uzyskiwaną przez członków Grupy a także, że członkowie Grupy byli w stanie wyprodukować deklarowane ilości produktów - bowiem wyroki z powództwa przeciwko B S.A. i C S.A. nie mają bezpośredniego przełożenia na prawa i obowiązki Strony w postępowaniu podatkowym, jak również nie spełniają warunku koniecznego w przypadku postępowania wznowieniowego prowadzonego w oparciu o przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jakim jest, by nowy dowód istniał w dacie wydania decyzji ostatecznej - tj. w dniu 21 grudnia 2018 r. Wskazane we wniosku wyroki zapadły bowiem odpowiednio w dniach: 8 maja 2019 r., 19 sierpnia 2020 r., 28 września 2020 r.
Zaskarżoną do sądu decyzją z dnia 29 lipca 2022 r. Dyrektor IAS (dalej również jako organ odwoławczy), utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, nie podzielił zarzutów odwołania.
Mając na uwadze stan faktyczny organ odwoławczy wskazał, że działania Strony stanowią próbę kontynuowania postępowania w oparciu o dowody będące cały czas w posiadaniu Podatnika (dokumenty załączone do ww. pisma stanowią wydruki kopii paragonów do dnia 6 września 2014 r.) oraz próbę polemiki z ustaleniami kwestionowanej decyzji. Sam fakt nieprzedstawienia kompletnej dokumentacji w toku postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez Stronę, nie może być podstawą do wznowienia postępowania. Nie można uznać za zgodną z zasadą trwałości decyzji ostatecznej możliwości powoływania się przez Stronę na okoliczności faktyczne, o których wiedziała, ale na które nie wskazała w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną.
W odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., organ odwoławczy wskazał, że dokonana i przedstawiona w zaskarżonej decyzji ocena przedłożonych przez Stronę dowodów i zgłoszonych okoliczności, pod kątem istnienia przesłanek wynikających z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest prawidłowa. W sprawie podjęto działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, zapewniając stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiając wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. W postępowaniu uwzględniono okoliczność, że zebranie dowodów istotnych dla sprawy w ramach wznowionego postępowania sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a nie do ponownego kompleksowego zgromadzenia i oceny materiału dowodowego, który był podstawą do wydania decyzji ostatecznej.
Organ odwoławczy podziela zatem stanowisko organu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonej decyzji, że przedłożone przez Stronę niniejszego postępowania nadzwyczajnego materiały nie świadczą o wystąpieniu nowych dowodów ani okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
Nadto wbrew twierdzeniom Strony Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku dokonał merytorycznej oceny sprawy i ocenił, że nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów prawa w stopniu, który uzasadniałby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji (wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 559/19 dostępny w CBOSA).
W opinii organu odwoławczego nie zasługuje na uwzględnienie także zarzut naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p., w uzasadnieniu którego Strona podnosi, że organ przed wydaniem decyzji nie wyznaczył jej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a tym samym uniemożliwił Stronie wypowiedzenie się w sprawie. W odniesieniu do powyższego zarzutu organ odwoławczy wskazał, że Strona została zawiadomiona przez organ I instancji o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym postanowieniem z 24 września 2021 r. Strona skorzystała z przysługującego prawa - zapoznała się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w dniu 12 października 2021 r. i pismem z 11 stycznia 2022 r. oraz z 12 października 2021 r. przedstawiła stanowisko wraz z wnioskami dowodowymi i dowodami. Organ podatkowy nie ma jednak obowiązku ponownego zapoznawania Strony z materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji, jeżeli ów materiał dowodowy został przedłożony właśnie przez Stronę postępowania.
Organ podatkowy I instancji nie zgromadził natomiast w tym okresie żadnych dodatkowych materiałów. Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p. organ odwoławczy uznał za całkowicie bezzasadny. Ponadto w toku postępowania przed organem odwoławczym Strona w dniu 4 lipca 2022 r. zapoznała się z aktami sprawy i wniosła uwagi do materiału dowodowego. Po przeanalizowaniu zastrzeżeń Strony organ odwoławczy uznał je za nieuzasadnione. W szczególności nie znajduje żadnego uzasadnienia twierdzenie o ukrywaniu dokumentów oraz braku odniesienia się przez organ podatkowy do całości zebranego materiału dowodowego. Akta sprawy stanowią kompletny zbiór wszelkich materiałów przedłożonych przez Stronę postępowania, jak również zgromadzonych przez organ podatkowy, a wydając zaskarżoną decyzję organ I instancji odniósł się do wszystkich wskazanych przez Stronę dowodów i wynikających z nich okoliczności.
Wobec powyższego organ odwoławczy za prawidłowe uznał stanowisko organu I instancji, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., uzasadniająca wzruszenie decyzji ostatecznej wymienionej w sentencji niniejszej decyzji.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie, skarżąca spółka zarzuciła naruszenie:
- - art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błędne uznanie, iż w stanie faktycznym sprawy nie ziściła się przesłanka w postaci zaistnienia nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów nieznanych organowi w chwili wydania decyzji ostatecznej, gdy tymczasem w ocenie Skarżącej zawnioskowane dowody i przedstawione okoliczności faktyczne świadczą o ziszczeniu się przesłanki, o której mowa w tym przepisie, a które mogły wpłynąć na wydanie odmiennego rozstrzygnięcia niż to zawarte w decyzji ostatecznej z dnia 21.12.2018 r.;
- - art. 122 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez zaniechanie ustalenia stanu faktycznego w sprawie zgodnie z rzeczywistością i prawdą obiektywną oraz zignorowanie istotnych dowodów i okoliczności faktycznych mających kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy;
- - art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 244 § 1 O.p. poprzez odmowę uchylenia decyzji ostatecznej, gdy tymczasem z uwagi na istnienie przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. organ winien był uchylić decyzję ostateczną w całości.
Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie stawianych zarzutów.
Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu.
Wbrew zarzutom skargi organ podatkowy przeanalizował wskazane przez Skarżącą materiały w kontekście spełnienia przesłanek wznowienia postępowania i prawidłowo ocenił, że materiały te nie świadczą o wystąpieniu istotnych dla sprawy, nowych dowodów ani okoliczności w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
We wniosku o wznowienie postępowania z 25 czerwca 2021 r. Skarżąca nie wskazała okoliczności i dowodów, które łącznie:
- - zostałyby ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej,
- - istniałyby w dniu wydania decyzji, a nie byłyby znane organowi, który wydał decyzję,
- - byłyby istotne dla sprawy, czyli mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie.
W zaskarżonej decyzji trafnie wywiedziono, że postępowanie przeprowadzone w trybie art. 243 § 2 O.p. dowiodło, że powołane przez Skarżącą dowody i okoliczności nie istniały w dniu wydania decyzji, zostały ujawnione i stanowiły podstawę ustaleń faktycznych w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną, jak również mogły być powołane przez Stronę w toku postępowania zwykłego, a w konsekwencji czyniłyby zadość przesłance określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
W konsekwencji za chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, nie mogła zatem żądać ich uwzględnienia w jego toku. Dokładna analiza treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jak i orzecznictwa pozwala na wyciągnięcie wniosków, że omawiany przepis wyklucza możliwość powoływania się przez stronę na okoliczności faktyczne, o których wiedziała, ale na które nie wskazała w toku postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Zaakceptowanie takiej możliwości niweczyłoby zasadę trwałości decyzji ostatecznych oraz czyniłoby tę regułę wręcz iluzoryczną (por. wyrok NSA z 13 lipca 2021 r. sygn. akt II FSK 3333/18, dostępny w CBOSA).
Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Wskazać należy, że w sprawie podjęto działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania w sposób wyczerpujący i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, zapewniając stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiając wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Ponadto materiał dowodowy w sprawie jest zupełny, zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. W postępowaniu uwzględniono okoliczność, że zebranie dowodów istotnych dla sprawy w ramach wznowionego postępowania sprowadza się do badania, czy istnieją podstawy do wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a nie do ponownego kompleksowego zgromadzenia i oceny materiału dowodowego, który był podstawą do wydania decyzji ostatecznej. W przedmiotowej sprawie organ podatkowy zarówno pierwszej jak i drugiej instancji wziął pod uwagę wszystkie dowody przedłożone przez Stronę.
Zauważyć nadto należy, że - wbrew zarzutom skargi - organy obu instancji nie kwestionowały faktu, że poszczególni rolnicy mogli wyprodukować owoce i warzywa wskazane w fakturach RR. Przedmiot sporu stanowiły natomiast faktury RR wystawione przez Spółkę w części dotyczącej zakupu towarów rzekomo sprzedanych na rzecz osób fizycznych nie opisujące rzeczywistych zdarzeń w obrocie gospodarczym. Istotnym jest, że organ dokonując oceny wniosku, nie pominął w żaden sposób zeznań świadków, a przeanalizował je pod kątem przesłanek wznowienia postępowania tj. istotności i przymiotu nowych okoliczności dla sprawy. Ponowna ocena okoliczności faktycznych na potrzeby ustalenia faktycznej sprzedaży paragonowej owoców i warzyw przez Grupę w latach 2013- 2014 jest niedopuszczalna w postępowaniu nadzwyczajnym, jakim jest tryb wznowienia postępowania. Postępowanie wznowieniowe nie jest ponownym rozstrzyganiem sprawy zakończonej ostateczną decyzją. Zatem nie sposób się zgodzić z zarzutem naruszenia art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. – co trafnie podkreślono w zaskarżonej decyzji.
Nie zasługują na uwzględnienie również twierdzenia Strony, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku postanowieniem z 28 maja 2019 r. odrzucił skargę podatnika na decyzję Dyrektora IAS z dnia 21 grudnia 2018 r. i nie dokonał merytorycznej oceny sprawy z uwagi na to, że skarga nie została należycie opłacona. Wskazać należy, że owe orzeczenie nie jest postanowieniem a wyrokiem, z którego sentencji wynika jasno, że skarga została oddalona, a nie odrzucona. Zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku dokonał merytorycznej oceny sprawy i ocenił, że nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów prawa w stopniu, który uzasadniałby wyeliminowanie zaskarżonej decyzji (wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 559/19, dostępny w CBOSA).
Z tych przyczyn, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), orzeczono jak w wyroku.