Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia 27.11.2017r. w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku zobowiązanej S.G..
W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby wskazał m.in., że Naczelnik Urzędu Skarbowego będący jednocześnie organem egzekucyjnym i wierzycielem, prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej S.G. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 24 listopada 2016 r., obejmującego zaległość z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za rok 2010 w kwocie 254.240,00 zł.
Pismem z dnia 29 listopada 2017 r. Dział Spraw Wierzycielskich Urzędu Skarbowego wniósł do Działu Egzekucji Administracyjnej tego Urzędu o zawieszenie prowadzonego do majątku zobowiązanej postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 599 ze zm.) dalej powoływanej jako u.p.e.a. Jako przyczynę zawieszenia wskazano złożony przez organ egzekucyjny do Prokuratorii Generalnej Rzeczypospolitej Polskiej, wniosek o przejęcie zastępstwa procesowego Skarbu Państwa przed Sądem Okręgowym w G. w sprawie o uznanie czynności prawnej dokonanej przez S.G. z pokrzywdzeniem Skarbu Państwa za bezskuteczną.
W konsekwencji powyższego, postanowieniem z dnia 29 listopada 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zawiesił - na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. - postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku S.G. na podstawie ww. tytułu wykonawczego.
Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Naczelnika Urzędu Skarbowego, pismem z dnia 23 stycznia 2018 r. S.G. złożyła zażalenie, w którym zarzuciła wydanemu postanowieniu naruszenie przepisów:
- - art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a.;
- - art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., przez ich niewłaściwe zastosowanie oraz wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, postanowieniem z dnia 9 marca 2018 r. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organ drugiej instancji stwierdził, że w sprawie o zwieszenie postępowania wystąpił wierzyciel wobec czego wystąpiła przesłanka zawieszenia postępowania egzekucyjnego określona w art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a.
Na postanowienie organu drugiej instancji S.G. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie następujących przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; - art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a.; - art. 124 § 1 i § 2 k.p.a. w związku z art. 18 e.p.e.a.;
Skarżąca zarzuciła też naruszenie następujących przepisów prawa określonych przez skarżącą jako przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy:
- - art. 68 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) dalej powoływanej jako O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przedawnienia terminu do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., które nastąpiło przed wystawieniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 24 listopada 2016 r., doręczonego w dniu 15 grudnia 2016 r. i zastosowaniem środka egzekucyjnego;
- - art. 68 § 4 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do dnia utraty mocy obowiązującej tego przepisu tj. do dnia 28 lutego 2015 r.) i art. 20 ust. 1 i 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 i ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 1 pkt 13 lit. b) ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nieuwzględnieniu przedawnienia prawa do wydania przez organy podatkowe decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., co nastąpiło przed wystawieniem tytułu wykonawczego z dnia 24 listopada 2016 r.;
- - art. 70 § 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracji w Gdańsku w uzasadnieniu wyroku z dnia 9.10.2018r., sygn.. akt I SA/Gd 494/18 wskazał, że przepis art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. obliguje organ egzekucyjny do zawieszenia postępowania na wniosek wierzyciela. Zawieszenie na wniosek wierzyciela nie jest możliwe w sytuacji, gdy ten sam organ jest wierzycielem i organem egzekucyjnym, gdyż oznaczałoby to, skierowanie wniosku do samego siebie. Powierzenie przez ustawodawcę wierzycielowi kompetencji organu egzekucyjnego odbywa się kosztem uprawnień procesowych tego podmiotu jako wierzyciela oraz kosztem jego kompetencji jako organu współuczestniczącego w postępowaniu egzekucyjnym. Z powodu tych okoliczności sąd pierwszej instancji uznał, że brak jest podstaw do złożenia przez organ wniosku skierowanego do samego siebie o zawieszenie postępowania. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 marca 2009 r., sygn.. akt II FSK 111/09 (orzeczenie to jaki i inne orzeczenia powoływane w niniejszym wyroku dostępne są w bazie internetowej CBOSA na stornie orzeczenia.nasa.gov.pl).
Zdaniem sądu w rozpoznanej sprawie nie został złożony skutecznie wiążący wniosek o zawieszenie postępowania egzekucyjnego, o którym mowa w art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., gdyż wniosek ten pochodził od wierzyciela, który jednocześnie był organem egzekucyjnym.
Obnosząc się do zarzutów skarżącej dotyczących wydania decyzji wymiarowej, sąd stwierdził, że okoliczności te wykraczają poza zakres postępowania w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego (okoliczności te były przedmiotem badania w postępowaniu zakończonym wydaniem przez WSA w Gdańsku w dniu 11 lipca 2017 r. nieprawomocnego wyroku sygn. akt I SA/Gd 1313/16). Natomiast kwestia przedawnienia zobowiązania była oceniana w postępowaniu dotyczącym zarzutów wniesionych przez skarżącą w postępowaniu egzekucyjnym, zakończonym wydaniem przez WSA w Gdańsku w dniu 31 stycznia 2018 r. nieprawomocnego wyroku sygn. akt I SA/Gd 1150/17.
Od wyroku sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, który na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) dalej powoływanej jako P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 151 P.p.s.a. przez uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego jej postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, w sytuacji gdy skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i powinna być oddalona;
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 1 P.p.s.a i art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przez uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego jej postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, w sytuacji gdy zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną złożenie przez wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym, wniosku o zawieszenie postępowania egzekucyjnego obliguje organ egzekucyjny do zawieszenia postępowania;
- - art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a. przez błędną kontrolę sprawy i błędne zastosowanie środków określonych w P.p.s.a. i uznanie skargi za zasadną w sytuacji, gdy zaskarżone postanowienie nie naruszało wskazanych przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania.
Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. wyrokowi sądu pierwszej instancji zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przez błędną wykładnie i przyjęcie przez sąd, że nie istniały podstawy zawieszenia postępowania, gdy wniosek o zawieszenie złożył wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym.
W skardze kasacyjnej wniesiono o:
- - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku;
- - zasądzenie od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej kosztów postępowania kasacyjnego;
- - rozpoznanie sprawy na rozprawie.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że uznanie poglądu zaprezentowanego w zaskarżonym wyroku za prawidłowy oznaczałoby, że zakres uprawnień wierzyciela w postepowaniu egzekucyjnym w administracji jest różny w zależności od tego, czy wierzyciel jest organem odrębnym od organu egzekucyjnego czy też pełni jednocześnie rolę organu egzekucyjnego. Zdaniem autora skargi kasacyjnej takie zróżnicowanie pozycji procesowej wierzyciela nie ma podstaw w przepisach prawa. Prowadziłoby to także do uprzywilejowania wierzycieli niebędących jednocześnie organami egzekucyjnymi, gdyż w tym wypadku postępowanie mogłoby być zawsze zawieszane na wniosek tych wierzycieli a przypadku wierzycieli będących organami egzekucyjnymi zawieszenie takie nigdy nie mogłoby mieć miejsca. Zdaniem autora skargi kasacyjnej skoro wierzyciel decyduje o wszczęciu postępowania egzekucyjnego to jest jego dysponentem, co oznacza, że ma prawa do zawieszenia tego postępowania w każdym przypadku, kiedy uzna, że zawieszenie postepowania jest uzasadnione okolicznościami sprawy.
Skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 09.09.2020r., sygn. akt II FSK 94/19 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku.
NSA uznał skargę kasacyjną za zasadną. Wskazał, że stosownie do art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu na wniosek wierzyciela. Stosownie do art. 56 § 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Na podstawie art. 56 § 4 u.p.e.a. na postanowienie organu egzekucyjnego o zawieszeniu postępowania lub o odmowie zawieszenia tego postępowania służy zażalenie.
Z regulacji tych wynika, że wierzyciel może podjąć decyzję o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego. Decyzja ta nie jest obwarowana dodatkowymi warunkami, co oznacza że podstawą zawieszenia postepowania może być każda okoliczność uzasadniająca zdaniem wierzyciela wstrzymanie postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że pomimo istnienia spoczywającego na wierzycielu prawnego obowiązku podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych (art. 6 u.p.e.a.) ustawodawca dopuścił jednak możliwość zadysponowania przez wierzyciela przebiegiem postępowania egzekucyjnego i doprowadzenia do jego zawieszenia. Organ egzekucyjny nie jest legitymowany do badania zasadności argumentów wierzyciela zawartych w jego wniosku o zawieszenie postępowania (wyrok NSA w Warszawie z dnia 14 lipca 1998 r., IV SA 1502/96, LEX nr 43828). Wierzyciel, zgłaszając wniosek o zawieszenie postępowania, nie jest obowiązany do podania okoliczności uzasadniających jego zgłoszenie (D. R. Kijowski (red.), Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Komentarz, wyd. II, LEX) Wniosek wierzyciela o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego jest wiążący dla organu egzekucyjnego niezależnie od przyczyn zawieszenia, na które powołuje się wierzyciel (por. D. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Komentarz, Wrocław 2005, s. 405 i nast.)., jednakże nie w sposób nieograniczony. Związanie organu egzekucyjnego wnioskiem wierzyciela o zawieszenie postępowania egzekucyjnego nie występuje w sytuacji, gdy w sprawie występuje przesłanka do podjęcia rozstrzygnięcia o skutkach dla postępowania egzekucyjnego dalej idących niż jego zawieszenie. Gdy w sprawie wystąpi przesłanka do umorzenia postępowania egzekucyjnego organ ma obowiązek postępowanie to umorzyć nawet, gdyby wierzyciel wniósł do organu egzekucyjnego o zawieszenie tego postępowania (zob. wyroki NSA: z dnia 17 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1823/08; z dnia 1 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 1045/08).
Zasadnie sąd pierwszej instancji wywiódł w zaskarżonym wyroku, że w sytuacji, gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem egzekwowanego obowiązku to nie może złożyć wniosku o zwieszenie postępowania na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., gdyż byłby to wniosek skierowany do samego siebie. W takiej sytuacji sporządzenie wniosku o zawieszenie postępowania jest niemożliwe, gdyż wniosek taki dotyczyłby działania, które znajduje się w sferze kompetencji wnioskodawcy. Oznacza to, że w omawianej sytuacji sporządzenie wniosku o zawieszenie postępowania byłoby bezcelowe (zob. wyrok NSA z 19 marca 2009 r., sygn. akt FSK 111/09). Nie oznacza to jednak, że nie może nastąpić zawieszenie postępowania z przyczyn, które mogą stanowić podstawę wniosku o zawieszenie postępowania na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem egzekwowanego obowiązku.
W przypadku, gdy w postępowaniu egzekucyjnym wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym podstawą zawieszenia postępowania egzekucyjnego mogą być także te okoliczności, które mogą stanowić podstawę wniosku o zawieszenie, o którym mowa w art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W takim wypadku podjęcie działania przez organ egzekucyjny, które miałoby być objęte wnioskiem wierzyciela wskazanym w powołanym przepisie, wymaga wyłącznie decyzji tego organu, która z uwagi na to, że organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem egzekwowanego obowiązku jest podejmowana jako czynność realizująca interes wierzyciela. Decyzja ta nie może mieć charakteru dowolnego, gdyż musi się opierać na rzeczywistej przemijającej przeszkodzie do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zasadność zawieszenia postępowania podlega kontroli instancyjnej oraz kontroli sądowej, gdyż na postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego stosownie do art. 56 § 4 u.p.e.a. służy zażalenie, konsekwencją czego jest też jego zaskarżalność do sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a.).
Zasadnie w skardze kasacyjnej podniesiono, że bak jest racjonalnych przesłanek do twierdzenia, że w sytuacji gdy wierzyciel jednocześnie nie pełni funkcji organu egzekucyjnego zawieszenie postępowania z przyczyn czasowo uniemożliwiających prowadzenie postępowania egzekucyjnego, innych niż wskazane w art. 56 § 1 pkt 1-3 i 5 u.p.e.a. jest możliwe a w przypadku, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym zawieszenie postępowania egzekucyjnego z powodu tych samych przyczyn jest niemożliwe.
Powyższe konstatacje prowadzą do wniosku, że na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a.:
- - postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w każdym przypadku może zostać zawieszone z przyczyny okoliczności innych niż wskazane w art. 56 § 1 pkt 1-3 i 5 u.p.e.a., które wierzyciel uzna za przemijające przeszkody uniemożliwiające prowadzenie postępowania egzekucyjnego;
- - w przypadku, gdy wierzyciel nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym do zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. konieczny jest wniosek wierzyciela;
- - w sytuacji, gdy funkcję wierzyciela i organu egzekucyjnego pełni ten sam organ sporządzenie wniosku o zawieszenie postępowania jest niemożliwe a decyzję w tym przedmiocie jest podejmowana przez ten organ wyłącznie na podstawie oceny tego organu odnoszącej się do wystąpienia w sprawie merytorycznej przesłanki zawieszenia.
W świetle tych wniosków należało stwierdzić, że w sytuacji takiej jaka występuje w niniejszej sprawie tj., gdy wierzyciel będąc jednocześnie organem egzekucyjnym w postępowaniu tym sporządzi wniosek o zawieszenie postępowania na podstawie art. 56 § 4 u.p.e.a. to wniosek taki należy traktować jako zbędny i bezskuteczny. W sytuacji takiej, okoliczności wskazane w postanowieniu o zawieszeniu postępowania uzasadniające zawieszenie postępowania, powinny zostać poddane ocenie przez sąd administracyjny pod kątem ich charakteru jako okoliczności stanowiących czasową przeszkodę do prowadzenia postępowania. Sama okoliczność sporządzenia wniosku o zawieszenie postępowania, gdy nie był on wymagany przez przepisy prawa nie może być uznana za naruszenie prawa stanowiące podstawę do uchylenia postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania, jeżeli w sprawie występuje rzeczywista merytoryczna przesłanka zawieszenia tego postępowania, gdyż w takiej sytuacji sporządzenie wniosku o zawieszenie postępowania stanowi naruszenie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. które nie może mieć istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.
W rozważnej sytuacji dla rozstrzygnięcia sprawy dotyczącej zasadności zawieszenia postępowania egzekucyjnego istotne znaczenie ma odpowiedź na pytanie, czy w sprawie wystąpiła przesłanka zawieszenia tego postępowania a nie rozstrzygnięcie kwestii czy na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. wniosek o zawieszenia tego postępowania był wymagany czy też nie. Złożenie postępowaniu egzekucyjnym wniosku o zawieszenie tego postępowania, który - z uwagi na pełnienie przez wierzyciela funkcji organu egzekucyjnego – jest bezskuteczny, nie zwalnia sądu rozpoznającego skargę na postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego od kontroli tego postanowienia pod kątem wystąpienia w sprawie rzeczywistej przyczyny zawieszenia postępowania. Dlatego w rozpoznanej sprawie sąd pierwszej instancji nie powinien był uchylać zaskarżonego postanowienia z powodu niezasadnego sporządzenia wniosku o zawieszenie postępowania i powinien był ocenić, czy wskazana przez organ przyczyna zwieszenia postępowania tj. wystąpienie do Prokuratorii Generalnej o przejęcie reprezentacji Skarbu Państwa w procesie cywilnym dotyczącym składnika majątku zbytego przez skarżącą z pokrzywdzeniem wierzyciela, stanowiło podstawę do zawieszenia postępowania egzekucyjnego.
W ocenie prawnej zawartej w zaskarżonym wyroku nie odniesiono się do wskazanej przez organ w zaskarżonym postanowieniu przyczyny zawieszania postępowania. Brak pełnej oceny prawnej stanu faktycznego sprawy stanowi naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zasadny był zawarty w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 P.p.s.a. przez uznanie, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka do zawieszenia postępowania egzekucyjnego.
Powyższe konstatacje prowadzą do wniosku, że stanowisko zawarte w powołanym przez sąd pierwszej instancji wyroku z 19 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 111/09 nie podważa zasadności oceny zawartej w niniejszym wyroku. Powołany wyrok dotyczył sytuacji, w której organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem powołał się na - jego zdaniem wiążący - wniosek wierzyciela w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego i twierdził, że w takiej sytuacji był zobowiązany do zawieszenia tego postępowania nawet w sytuacji, gdy w sprawie wystąpiła przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego. W wyroku tym stwierdzono, że taki wniosek o zawieszenie postępowania nie jest wiążący dla organu, gdyż jest to wniosek skierowany do samego siebie. Stwierdzono także, że w przypadku wystąpienia przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego organ nie może się uchylać od umorzenia postępowania przez twierdzenie, że w sprawie wystąpiła też przesłanka zawieszenia postępowania.
Wnioski zawarte w niniejszym wyroku odnoszące się do powyższych kwestii pokrywają się z przytoczoną oceną prawną zawartą w powołanym wyroku sygn. akt II FSK 111/09, natomiast kwestia czy przesłanki mogące stanowić podstawę do sfomułowania wniosku, o którym mowa w art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., mogą stanowić podstawę do zawieszenia postępowania w sytuacji, gdy wierzyciel pełni też funkcję organu egzekucyjnego, w powołanym wyroku nie była rozważana.
W skardze kasacyjnej bezzasadnie zarzucono naruszenie przez sąd pierwszej instancji art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 P.p.s.a. przez dokonanie błędnej kontroli zaskarżonego postanowienia. Przepisy zawarte w art. 3 P.p.s.a stanowią normy kompetencyjne przyznające sądom administracyjnym prawo do sądowej kontroli administracji publicznej (art. 3 § 1 P.p.s.a.) przez orzekanie w sprawach wskazanych w art. 3 § 2 P.p.s.a. Taki przedmiot regulacji tych przepisów powoduje, że nie mogą być one naruszone przez dokonanie błędnej kontroli aktu administracyjnego podlegającego kognicji sądów administracyjnych. Błędna kontrola aktu administracyjnego przez sąd pierwszej instancji stanowi naruszenie przepisu P.p.s.a., który stanowił podstawę procesową zawartego w wyroku rozstrzygnięcia sprawy opartego na błędnej ocenie prawnej sprawy oraz przepisu stanowiącego podstawę procesową rozstrzygnięcia, które w sprawie powinno być wydane przy dokonaniu prawidłowej oceny prawnej sprawy.
Natomiast przepisy kompetencyjne zawarte w art. 3 P.p.s.a mogą zostać naruszone przez rozpoznanie skargi, która nie dotyczy w ogóle działalności organów administracji publicznej (art. 3 § 1 P.p.s.a.) np. sprawy cywilnej lub dotyczy takiej działalności, lecz w formach innych niż wskazane w art. 3 § 2 pkt 1-9, § 2a i § 3 P.p.s.a. Naruszenie takie następuje też przez odmowę rozpoznania skargi dotyczącej działania lub zaniechania organów administracji publicznej w formach wskazanych w art. 3 § 2 pkt 1-9, § 2a i § 3 P.p.s.a. z powodu błędnego przekonania sądu, że sprawa nie należy do właściwości rzeczowej sądów administracyjnych. Zaskarżone postanowienie podlegało kognicji sądów administracyjnych stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 P.p.s.a. W sprawie nie mogło dojść do naruszenia przepisu art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a., gdyż przepis ten stanowi, że sądy administracyjne są właściwe w sprawach skarg na decyzje administracyjne a w rozpoznanej sprawie przedmiotem skargi było postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Bezzasadny był zarzut skargi kasacyjnej, w którym podniesiono naruszenie prawa materialnego tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., gdyż przepisy zawarte w art. 145 P.p.s.a. nie stanowią przepisów prawa materialnego. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku jako podstawę rozstrzygnięcia sąd pierwszej wskazał art. 145 § 1 pkt 1a P.p.s.a. Przepis ten w ustawie P.p.s.a. nie występuje, jednakże Naczelny Sąd Administracyjny będąc na podstawie art. 183 § 1 P.p.s.a związany zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej, wobec niepodniesienia w skardze kasacyjnej zarzutu odnoszącego się do wskazania w zaskarżonym wyroku błędnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia, nie mógł odnieść się w niniejszym wyroku do tego uchybienia.
W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje
Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 P.u.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.
W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).
Z przepisów art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.
Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Rozpoczynając rozważania nad zgodnością z prawem zaskarżonego postanowienia w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania NSA, który w wyniku skargi kasacyjnej wniesionej przez organ tj. Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wyrokiem z dnia 9 września 2020 r., sygn. akt II FSK 94/19 uchylił w całości wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 października 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 494/18 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku jako Sądowi pierwszej instancji.
W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania Sądu pierwszej instancji, który nie posiada już, na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania.
Jak podkreśla się w piśmiennictwie, z określenia "związany wykładnią prawa" należy wyprowadzić wniosek, że wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany oceną NSA co do stanu faktycznego sprawy, albowiem ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa (J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 268). Jednakże w pozostałym zakresie ocena wyrażona przez NSA wiąże sąd rozpoznający sprawę ponownie.
W judykaturze i doktrynie zwraca się również uwagę, że wojewódzki sąd administracyjny może odstąpić od zawartej w orzeczeniu NSA wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez NSA (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez NSA, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak-Molczyk [w:] H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005).
Odnosząc powyższe uwagi teoretyczne do okoliczności rozpoznawanej sprawy WSA w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyroku NSA z dnia 09.09.2020r., sygn. akt II FSK 94/19. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do oceny, czy w okolicznościach faktycznych sprawy, organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem zasadnie zawiesił postępowanie egzekucyjne.
Kierując się poglądem prawnym wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 9 września 2020 r. sygn. akt II FSK 94/19 należy stwierdzić, że złożenie bezskutecznego wniosku wierzyciela o zawieszenie postępowania nie oznacza, że nie może nastąpić zawieszenie postępowania z przyczyn, które mogą stanowić podstawę wniosku o zawieszenie postępowania na podstawie art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem (patrz: str. 7 uzasadnienia NSA). W takiej sytuacji, okoliczności wskazane w postanowieniu o zawieszeniu postępowania uzasadniające jego zawieszenie, winny zostać poddane ocenie przez sąd administracyjny pod kątem ich charakteru jako okoliczności stanowiących czasową przeszkodę do prowadzenia postępowania egzekucyjnego.
Przystępując do oceny, o której mowa powyżej, należy wskazać, że jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, przyczynę/podstawę zawieszenia postępowania egzekucyjnego stanowiło złożenie do Prokuratorii Generalnej Rzeczypospolitej Polskiej wniosku o przejęcie zastępstwa procesowego Skarbu Państwa przed Sądem Okręgowym w G. o uznanie czynności prawnej dokonanej przez S.G. na rzecz matki za bezskuteczną. We wniosku o przejęcie zastępstwa procesowego z dnia 6.03.2017r. wynika, że ostateczna decyzja wymiarowa z dnia 26.08.2016r. w przedmiocie wysokości dochodu S.G. nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2010 r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 254.240 zł została doręczona pełnomocnikowi podatniczki w dniu 13.09.2016r. Podatniczka w dniu 20.09.2016r. darowała na rzecz swojej matki nieruchomość (lokal mieszkalny i garaż) o wartości 324.000 zł, a wszczęte i prowadzone postępowanie egzekucyjne wykazało brak innego majątku, który mógłby zaspokoić ww. zobowiązanie w podatku dochodowym.
Powyższy stan faktyczny, zdaniem Sądu, w pełni uzasadnia zawieszenie postępowania egzekucyjnego ze względu na postępowanie przed sądem powszechnym zmierzające do odzyskania majątku pozwalającego na wyegzekwowanie zobowiązania ciążącego na skarżącej podatniczce, przy jednoczesnym braku innego majątku. Brak jest bowiem racjonalnych przesłanek do twierdzenia, że w sytuacji, gdy wierzyciel jednocześnie nie pełni funkcji organu egzekucyjnego zawieszenie postępowania z przyczyn czasowo uniemożliwiających prowadzenie postępowania egzekucyjnego, innych niż wskazane w art. 56 § 1 pkt 1-3 i 5 u.p.e.a. jest możliwe a w przypadku, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym zawieszenie postępowania egzekucyjnego z powodu tych samych przyczyn jest niemożliwe.
Mając na uwadze powyższe WSA na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.