Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2, art. 239 oraz art. 76 § 1, art. 76a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej jako "Ordynacja podatkowa" lub "O.p."), po rozpatrzeniu zażalenia R. J. – dalej jako "Skarżący" na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 5 czerwca 2017 r. w sprawie zaliczenia nadpłaty w kwocie 153,00 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych na poczet zaległości podatkowej w zryczałtowanym 75% podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r. w kwocie 138,52 zł i odsetek od tej zaległości w kwocie 2,88 zł oraz kwoty 11,60 z tytułu kosztów upomnienia, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:
Naczelnik US postanowieniem z dnia 5 czerwca 2017 r. dokonał zaliczenia nadpłaty w kwocie 153,00 zł w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającej z zeznania podatkowego PIT-36 za 2016 r., na poczet zaległości podatkowej w zryczałtowanym 75% podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r. w kwocie 138,52 zł (wynikającej z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 grudnia 2016 r. ustalającej Skarżącemu wysokość tego podatku na kwotę 112.001,00 zł) i odsetek od tej zaległości w kwocie 2,88 zł oraz kwoty 11,60 z tytułu kosztów upomnienia.
Skarżący złożył zażalenie na wskazane postanowienie, zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie art. 76 § 1, art. 76a § 1 w związku z art. 62 § 1, § 4, art. 55 § 2 O.p., art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie.
Skarżący zarzucił brak prawidłowego rozstrzygnięcia i uzasadnienia faktycznego i prawnego; nieprawidłowe zaliczenie nadpłaty na zaległości podatkowe z pominięciem wniosku podatnika zawartego w PIT-36; zawyżenie naliczonych odsetek za zwłokę oraz dopuszczalność dokonania zaliczenia w okresie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz w toku postępowania odwoławczego dotyczącego rozłożenia na raty przedmiotowej zaległości podatkowej.
Postanowieniem z dnia 6 września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że Skarżący w dniu 8 marca 2017 r. złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 za 2016 r., w którym wykazał nadpłatę w kwocie 153,00 zł. Równocześnie Skarżący posiadał zaległość podatkową wynikającą z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 grudnia 2016 r. ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r.
Zdaniem organu odwoławczego, wykonując ustawowy obowiązek, określony przepisami art. 76 § 1 O.p., Naczelnik US dokonał z urzędu zaliczenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r., wykazanej w zeznaniu PIT-36, na poczet zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Zaliczenia dokonano, na podstawie art. 76a § 2 pkt 1 O.p., z dniem powstania nadpłaty, a więc w tym przypadku z dniem złożenia zeznania rocznego PIT-36 za 2016 r. (tj. 8 marca 2017 r.)
W ocenie organu prowadzenie postępowania egzekucyjnego oraz postępowania odwoławczego w przedmiocie rozłożenia zaległości podatkowej na raty, nie stanowi przeszkody do dokonania zaliczenia nadpłaty, bowiem zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych na podstawie art. 76 § 1 O.p. ma pierwszeństwo w stosunku do postępowania egzekucyjnego.
Organ wyjaśnił, że termin płatności zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2008 r. przypadał na dzień 2 maja 2014 r. Tak więc od dnia następnego tj. od dnia 3 maja 2014 r. do dnia 8 marca 2017 r. tj. do dnia powstania nadpłaty winny być liczone odsetki za zwłokę. Jednakże w niniejszej sprawie uwzględniono ustawowe przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę. Od dnia od 13 lipca 2014 r. do 27 grudnia 2016 r nastąpiła przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 O.p. Dodatkowo wyłączono okres naliczania odsetek od dnia 3 stycznia 2017 r. do dnia 18 kwietnia 2017 r. zgodnie § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także z zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach. Zdaniem organu, w zaskarżonym postanowieniu odsetki za zwłokę zostały naliczone w sposób prawidłowy.
Organ wskazał, że zarzut naruszenia art. 217 § 2 O.p., jest bezzasadny, z uwagi na fakt, iż zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie wymagane prawem elementy.
Odnosząc się do zarzutu, że organ pierwszej instancji zignorował wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet innych niż wskazane w zaskarżonym postanowieniu zaległości podatkowe, organ odwoławczy stwierdził, że w aktach sprawy nie znajduje się taki wniosek Skarżącego; nie jest on również zawarty w zeznaniu rocznym PIT-36.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 września 2017 r. Skarżący zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania, które mają istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p., art. 76 § 1, art. 76 a § 1 w związku z art. 62 § 1 i § 4 oraz art. 55 § 2 O.p., art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie; oraz naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 76 § 1, art. 76 a § 1 w związku z art. 62 § 1 i § 4 oraz art. 55 § 2 O.p., art. 68 § 4 O.p. (w brzmieniu obowiązującym w dacie doręczenia decyzji Naczelnika US z dnia 1 kwietnia 2014 r. ustalającej wysokość podatku) w związku z art. 2, art. 32 ust. 1 w związku z art. 64 i art. 190 ust. 4 Konstytucji RP na skutek nieuwzględnienia sprzeczności z Konstytucją RP przepisu art. 68 § 4 O.p. i przedawnienia pięcioletniego terminu do wydania przez Naczelnika US decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., art. 68 § 4 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do dnia utraty obowiązującej przez ten przepis, to jest do dnia 28 lutego 2015 r.), art. 4 ustawy z dnia 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy — Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 251) obowiązujący od 28 lutego do 31 grudnia 2015 r., art. 68 ust. 4a O.p. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r.) w związku z art. 25f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. w związku z art. 2, art. 32 ust. 1 w związku z art. 64 i art. 190 ust. 4 Konstytucji RP poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przedawnienia prawa do wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r.
Skarżący zakwestionował również prawidłowość dokonania zaliczenia w okresie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz w toku postępowania odwoławczego dotyczącego rozłożenia na raty przedmiotowej zaległości podatkowej.
Mając powyższe na względzie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz postanowienia Naczelnika US z dnia 5 czerwca 2017 r., oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem.
W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).
Przeprowadzając taką kontrolę stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych rodzajem i treścią zaskarżonego aktu.
Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Przenosząc określone w przepisach p.p.s.a kryteria oceny zaskarżonego aktu na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu dotyczącego przedawnienia prawa do orzekania w sprawie zobowiązania podatkowego za 2008 r. Sąd stwierdził, że jest on bezpodstawny, bowiem dotyczy innego postępowania.
Wyjaśnić należy, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe prawidłowo zastosowały w zaskarżonym postanowieniu przepis art. 76 i 76a O.p. poprzez przyjęcie, że kwota 153 zł zł mogła podlegać zaliczeniu na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, na poczet zaległości podatkowej w zryczałtowanym 75% podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r. jako zobowiązań o najwcześniejszym terminie płatności. Podkreślić przy tym należy, nawiązując do zarzutów skargi, iż zakresem kontroli Sądu mogły być objęte jedynie kwestie związane z zasadnością zaliczenia nadpłaty, albowiem sporne postanowienie zostało wydane w tym przedmiocie.
Mając na uwadze powyższe, Sąd stanął na stanowisku, że zarzut dotyczący przedawnienia prawa do orzekania w sprawie zobowiązania podatkowego za 2008 r. wykracza poza granice rozpoznawanej sprawy, zakreślone przez powołany na wstępie art. 134 p.p.s.a.
Wyjaśnić w tym miejscu należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 412/17, odnosząc się m.in. do wskazanego zarzutu, uznał go za bezzasadny i oddalił skargę Skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 grudnia 2016 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika US z dnia 1 kwietnia 2014 r. ustalającą Skarżącemu zryczałtowany 75 % podatek od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r.
Przechodząc do meritum wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 76 § 1 O.p., postępowanie w przedmiocie zaliczenia nadpłaty jest postępowaniem, które może zostać wszczęte z urzędu lub na wniosek strony. Zasada oficjalności w zakresie wszczęcia obowiązuje w przypadku zaliczania nadpłat na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych. Jeżeli postępowanie dotyczy zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, postępowanie wszczynane jest z wniosku strony.
W myśl art. 76a § 1 O.p., w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio.
Z art. 62 § 1 O.p. wynika, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W myśl art. 62 § 4 zdanie pierwsze O.p. do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2 O.p., który z kolei stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.
Odpowiednie stosowanie tych przepisów oznacza, że wówczas, gdy kwota nadpłaty nie wystarcza na pokrycie zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, zalicza się ją proporcjonalnie na poczet zaległości i odsetek. Jeżeli natomiast istnieją zaległości podatkowe z różnych tytułów, nadpłatę zalicza się na poczet tej o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że wolą podatnika jest, aby została ona zaliczona na poczet innej zaległości podatkowej. Wybór podatnika jest zatem ograniczony, co wymaga podkreślenia, do wskazania jednego z kilku zaległych zobowiązań podatkowych, a nie jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego.
Zgodnie zatem z art. 76 § 1 O.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Powyższy przepis stanowi jednoznacznie, że przy jednoczesnym zaistnieniu nadpłaty oraz zaległości podatkowej, czynnością organu podatkowego wykonywaną z urzędu jest dokonanie zaliczenia nadpłaty na zaległości podatkowe podatnika bądź bieżące jego zobowiązania.
Natomiast pozostałą część nadpłaty, jeżeli taka występuje, przekazuje się do dyspozycji podatnika, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie jej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Z chwilą powstania nadpłaty podatnik staje się wierzycielem organu podatkowego. Nie ma on jednak pełnej swobody w dysponowaniu nadpłatą w sytuacji, gdy jednocześnie posiada zaległości podatkowe. Organ stwierdziwszy istnienie nadpłaty winien zbadać czy równocześnie na koncie podatnika widnieją nieuiszczone zaległości podatkowe bądź bieżące zobowiązania i dopiero w razie ich braku może dokonać zwrotu powstałej nadpłaty. W razie ich wystąpienia dokonuje zaliczenia nadpłaty, wydając stosowne postanowienie - na podstawie art. 76a § 1 O.p.
W ocenie Sądu, prawidłowo organ odwoławczy skonstatował, że wykonując ustawowy obowiązek, określony przepisami art. 76 § 1 O.p., Naczelnik US dokonał z urzędu zaliczenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r., wykazanej w zeznaniu PIT-36 przez Skarżącego, na poczet jego zaległości podatkowej w zryczałtowanym 75% podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami upomnienia. Zaliczenia dokonano, na podstawie art. 76a § 2 pkt 1 O.p., z dniem 8 marca 2017 r. tj. z dniem powstania nadpłaty, a więc w tym przypadku z dniem złożenia zeznania rocznego PIT-36 za 2016 r.
Sąd stanął na stanowisku, że właściwie organ przyjął, że zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych na podstawie art. 76 § 1 O.p. ma pierwszeństwo w stosunku do postępowania egzekucyjnego. Nie może bowiem zaistnieć sytuacja, w której nadpłatę zwraca się zobowiązanemu, a następnie egzekwuje tę kwotę obarczając zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi.
Fakt dokonania przedmiotowego zaliczenia w toku prowadzenia postępowania egzekucyjnego oraz postępowania w przedmiocie rozłożenia zaległości podatkowej na raty, nie stanowi przeszkody do dokonania zaliczenia nadpłaty, bowiem postępowanie w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na zaległości podatkowe jest postępowaniem odrębnym od postępowania egzekucyjnego, jak też od postępowania w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowej, prowadzonym na postawie innych przepisów, a zatem postępowania te nie łączą się ze sobą. Postanowienie wydane na podstawie art. 76 O.p. ma charakter deklaratoryjny, co oznacza, że nadpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej powstania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej polegającej na rozliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych według zasad określonych w O.p. Postanowienie to jest aktem formalnym, informującym o sposobie zaliczenia nadpłaty. Nie ma znaczenia materialnego, gdyż zaliczenie następuje z mocy prawa, co do zasady na poczet zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności chyba, że podatnik inaczej nadpłatą zadysponuje.
W ocenie Sądu organ właściwie przedstawił sposób i okresy, za które naliczono odsetki za zwłokę, z uwzględnieniem okresów ustawowych przerw w ich naliczaniu, stosownie do art. 54 § 1 pkt 3 O.p. oraz § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r.
Sąd stanął na stanowisku, że zarzut dotyczący naruszenia art. 217 § 2 O.p. nie jest zasadny, bowiem zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie wymagane prawem elementy tj. oznaczenie organu podatkowego, datę jego wystawienia, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, pouczenie o możliwości wniesienia zażalenia oraz podpis osoby upoważnionej, jak również uzasadnienie faktyczne i prawne. Wskazać należy, że postępowanie w sprawie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych jest w pewnym stopniu odformalizowanym postępowaniem podatkowym, postanowienie natomiast wydane w tej sprawie stanowi odzwierciedlenie dokonanej czynności księgowej.
Wreszcie, nie sposób mówić o naruszeniu na gruncie rozpoznawanej sprawy przepisów o randze konstytucyjnej, skoro skarżone postanowienie, jak i postanowienie organu pierwszej instancji mają umocowanie w obowiązujących przepisach prawa.
W zakresie uwag Skarżącego w przedmiocie postępowania egzekucyjnego, postępowania w przedmiocie rozłożenia zaległości podatkowej na raty oraz postępowania w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku do dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych Sąd stwierdził, że pozostają one poza granicami danej sprawy, którą – jak już wyżej wskazano – jest tylko sposób zaliczenia nadpłaty na poczet istniejącej zaległości. Jeśli zaś Skarżący kwestionuje prawidłowość tych postępowań, to zarzuty winien formułować w tych postępowaniach, a nie w postępowaniu dotyczącym zaliczenia nadpłaty. Zgodnie bowiem z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Sąd administracyjny nie jest wprawdzie związany granicami skargi, ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona.
Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego.
Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.