Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 14 grudnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] po rozpatrzeniu zażalenia "A" Spółki z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Burmistrza [...] z dnia 1 sierpnia 2017r. w sprawie zaliczenia wpłaty, utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.
Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:
Postanowieniem z dnia 1 sierpnia 2017r. o sposobie zarachowania wpłaty, Organ I instancji zaliczył wpłatę dokonaną w dniu 9 stycznia 2017r. w kwocie 98.742,11 zł na należność główną i odsetki za lata 2012 (68.559,- zł + 29.980,12 zł) i za 2013 r. (149,99 zł + 53 zł).
W uzasadnieniu postanowienia Organ I instancji wskazał, że Spółka "A" jest właścicielem nieruchomości położonej w J., przy ul. [...]. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 2012- 2013 oraz za okres od stycznia do czerwca 2014 r. nie zostało przez nią uiszczone. W dniu 9 stycznia 2017 r. na rachunek Gminy [...] wpłynął przelew dokonany przez Urząd Skarbowy, który wszczął wobec "A" egzekucję administracyjną obowiązku, polegającego na zapłacie podatku od nieruchomości za 2011 r. Należność ta w wyniku wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym została uznana za przedawnioną, a następnie za uregulowaną przez podatnika. Zatem uzyskana kwota została zaliczona na poczet innych zobowiązań podatkowych.
W zażaleniu na postanowienie organu I instancji "A" Spółka z o.o. zarzuciła naruszenie art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), powoływanej w dalszej części uzasadnienia jako O.p., polegające na zaliczeniu przez Organ I instancji kwoty uzyskanej w drodze postępowania egzekucyjnego.
Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w związku z brakiem podstawy faktycznej i prawnej do zaliczenia należności uzyskanej przez Burmistrza [...] na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] tytułem podatku od nieruchomości za lata 2012 i 2013 oraz o dokonanie zwrotu należności w kwocie 98.742,11 zł.
W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że należność będąca w posiadaniu organu I instancji nie stanowiła wpłaty podatnika, gdyż środki te zostały zajęte w drodze zastosowania środka przymusu. Ponadto postępowanie egzekucyjne zostało prawomocnie zakończone, a podatek od nieruchomości za lata 2012 i 2013r. oraz za okres od stycznia do czerwca 2014 r. został uiszczony (przez dzierżawcę nieruchomości) i organ nie może ponownie żądać uiszczenia podatku.
Postanowieniem z dnia 14 grudnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy kwestionowane postanowienie.
Organ wskazał, że w rozpatrywanej sprawi istniała zaległość podatkowa. Kwestie związane z zaliczeniem wpłat na poczet zaległości podatkowej reguluje przepis art. 62 O.p. Zaliczenie dokonanej wpłaty na poczet zaległości podatkowej wraz z odsetkami następuje z mocy prawa, stosownie do art. 62 § 1 i art. 55 § 2 O.p., począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek w dniu dokonania wpłaty.
Organ II instancji podał, że w niniejszej sprawie dokonano zaliczenia wpłat pobranych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] na poczet zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości i odsetek za zwłokę.
Odnosząc się do zarzutów zażalenia, Organ zauważył, że nie mają one związku z rozstrzygnięciem zawartym w zaskarżonym postanowieniu. Wpłata została zaliczona nie na zaległość podatkową za 2011 r., tylko na zaległość podatkową za 2012 r. i częściowo na 2013 r. Przedmiotem niniejszego postępowania nie była też sprawa ustalenia wysokości podatku od nieruchomości, ani sprawa dotycząca postępowania egzekucyjnego. Organ podkreślił, że przedmiotem postępowania była tylko kwestia zaliczenia wpłat pobranych przez organ egzekucyjny i wpłatę tę Organ I instancji zaliczył, zgodnie z przepisami prawa.
We wniesionej skardze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a., Spółka zarzuciła na postanowieniu Organu II instancji z dnia 14 grudnia 2017 r.:
- 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 62 § 1 O.p., poprzez jego zastosowanie, polegające na zaliczeniu przez Burmistrza [...] kwoty uzyskanej w drodze postępowania egzekucyjnego w administracji prowadzonego przeciwko skarżącej na podstawie wystawionego przez organ tytułu wykonawczego nr [...] jako wpłaty podatnika na zaległości podatkowe, podczas gdy wpłatę, o której mowa w przepisach tego artykułu, należy odnieść do dobrowolnych wpłat dokonywanych przez podatnika, a nie do należności uzyskanych w wyniku zastosowania środków przymusu, co oznacza, że organ nie był uprawniony do zaliczenia ww. wpłaty, lecz powinien tę należność zwrócić skarżącej;
- 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem przepisów prawa, polegającym na bezprawnym zaliczeniu kwoty uzyskanej w drodze postępowania egzekucyjnego w administracji prowadzonego przeciwko skarżącej na podstawie wystawionego przez organ tytułu wykonawczego nr [...] na rzekome zaległości podatkowe, mimo zapłaty przedmiotowej należności podatkowej;
- 3. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający istotnie zaufanie do organów podatkowych z uwagi na posiadanie na rachunku bankowym organu kwoty odpowiadającej dwukrotności należności podatku od nieruchomości za lata 2012 i 2013;
- 4. błąd ustaleń faktycznych mający istotny wpływ na wynik sprawy, polegający na przyjęciu, że istniała zaległość podatkowa z tytułu podatku od nieruchomości położonej w J. za lata 2012 i 2013, podczas gdy podatek od nieruchomości był uiszczany początkowo przez dzierżawcę przedmiotowej nieruchomości, a następnie przez skarżącą.
Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o zobowiązanie organu do dokonania zwrotu należności w kwocie 98.742,11 zł na rachunek bankowy Skarżącej.
W uzasadnieniu skargi wskazano, że w dniu 9 stycznia 2017 r. na rachunek organu wpłynął przelew w kwocie 98.742,11 zł dokonany przez Urząd Skarbowy w [...]. Ww. przelew został wykonany w związku z prowadzonym przez urząd skarbowy postępowaniem egzekucyjnym w administracji, na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 19 grudnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt [...], tj. o podatek od nieruchomości za rok 2011. W związku z zajęciem środków oraz doręczeniem Spółce tytułu wykonawczego w dniu 12 stycznia 2017 r. Skarżąca złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na zarzuty organ wydał postanowienie z dnia 9 marca 2017 r., uznając zarzut nieistnienia obowiązku z powodu jego przedawnienia, a nie uznając zarzutu nieistnienia obowiązku z uwagi na jego wykonanie.
Następnie Skarżąca złożyła zażalenie na ww. postanowienie z dnia 9 marca 2017 r., w wyniku którego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] wydało w dniu 10 maja 2017 r. postanowienie, którym uchyliło zaskarżone w części postanowienie i orzekło o uznaniu zarzutu nieistnienia egzekwowanego obowiązku za uzasadniony. W związku z prawomocnym zakończeniem postępowania egzekucyjnego w wyniku uwzględnienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, Urząd Skarbowy w [...] dokonał zwrotu na rzecz Spółki kosztów egzekucyjnych w kwocie 6.356,45 zł. Organ natomiast opóźniał się w zwrocie należności głównej. W dniu 1 sierpnia 2017 r. organ wydał postanowienie o zaliczeniu wpłaty na podatek od nieruchomości za 2012 r. i 2013 r. wraz z odsetkami. Wobec powyższego do dnia wniesienia zażalenia zajęta należność nie została spółce zwrócona.
Strona skarżąca poniosła, że należność będąca w posiadaniu organu nie stanowi wpłaty podatnika, gdyż środki te zostały zajęte przez organ w drodze zastosowania środka przymusu i w konsekwencji nie mogą być one przedmiotem zaliczenia należności na podstawie przepisów O.p. Ponadto Skarżąca wskazała, że rzekome należności podatkowe, na poczet których organ zaliczył kwotę, pochodziły z okresu 2012 i 2013 r. Z karty podatnika wynika, że należność za ten okres została uiszczona, a Spółka nie została wezwana do zapłaty należności z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2012, 2013 oraz od stycznia do czerwca 2014 r. Organ nie doręczył skarżącej tytułu wykonawczego, na podstawie którego ewentualnie mogłaby zostać prowadzona egzekucja. Skarżąca wyjaśniła, że podatek od nieruchomości został uiszczony w jej imieniu przez dzierżawcę nieruchomości na podstawie zgodnych ustaleń stron zawartych w umowie dzierżawy z dnia 18 listopada 2010 r. Podmiotem zobowiązanym do świadczenia należności podatkowej na podstawie umowy dzierżawy była spółka "B" Spółka z o.o. z siedzibą w S. Umowa dzierżawy została przekazana do wiadomości organu i nie została przez organ zakwestionowana.
Zobowiązania podatkowe opłacane przez "B" w imieniu skarżącej były przyjmowane i księgowane jako podatki od nieruchomości. Powyższa praktyka była stosowana przez cały okres obowiązywania umowy dzierżawy w 2012 r., 2013 r. oraz od stycznia do czerwca 2014 r. Skarżąca wskazała, że po rozwiązaniu umowy dzierżawy i po ogłoszeniu przez Sąd Rejonowy [...],Wydział Gospodarczy upadłości dłużnika ("B"), Syndyk masy upadłości zakwestionował zasadność spełnionych świadczeń pieniężnych (podatków), stanowiących dodatkowe koszty związane z użytkowaniem przedmiotu dzierżawy, bezpośrednio na rachunek bankowy Urzędu Miasta [...]. Skarżąca odmówiła zwrotu "B" (dzierżawcy) kwot podatku co potwierdza, że kwota podatku została uiszczona, a egzekucja stanowiła przymusowe ściągnięcie przez organ podatku od nieruchomości w podwójnej wysokości. Dowód wykonania obowiązku podatkowego przez Skarżącą zarówno w roku 2011, jak i 2012 r., 2013 r. oraz od stycznia do czerwca 2014 r. został złożony do Urzędu Skarbowego w [...] wraz z wnioskiem w sprawie odstąpienia od czynności egzekucyjnych.
W odpowiedzi na skargę Organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie przy tym do treści art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w skardze zarzuty zasługują na uwzględnienie.
Wskazać bowiem należy, że przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie są wyłącznie wydane przez organy podatkowe postanowienia w przedmiocie zaliczenia wpłaty.
Podstawę prawną wydanych postanowień stanowił art. 62 § 1 O.p., zgodnie z którym, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę, zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W piśmiennictwie podkreśla się, że art. 62 O.p. zawiera reguły obowiązujące przy zaliczaniu wpłat dokonywanych przez podatnika na rachunek organu podatkowego, przy czym wpłatę, o której mowa w tym przepisie, należy odnieść do dobrowolnych wpłat dokonywanych przez podatnika (tak: B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wydanie IX, Wolters Kluwer 2015; L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, WKP 2017).
Również w judykaturze przyjmuje się, że przepis ten odnosi się do wpłat własnych podatnika, których nie można utożsamiać z wpłatą uzyskaną z egzekucji prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych, a z którą to wpłatą mamy do czynienia w niniejszej sprawie (zob. wyrok NSA z dnia 11 października 2016 r. sygn. akt II FSK 730/16). W art. 62 § 1 O.p. mowa jest bowiem o "dokonanej wpłacie", co oznacza, że chodzi o wpłatę dokonaną dobrowolnie przez podatnika (por. wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 142/11, wyrok NSA z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 486/12, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 grudnia 2017 r. sygn. I SA/Gd 625/17).
W rozpoznawanej sprawie poza sporem pozostaje, że kwota, którą Organ I instancji zaliczył na poczet zaległości skarżącego, została przekazana naczelnikowi urzędu skarbowego przez bank, jako realizacja zajęcia rachunku bankowego w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Środki uzyskane w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych nie stanowią wpłaty podatnika na konto wierzyciela w rozumieniu art. 62 § 1 O.p., a zatem nie można do nich stosować regulacji dotyczących dobrowolnych wpłat podatnika, lecz przepisy dotyczące należności uzyskanych w wyniku zastosowania środków przymusu. Sposób rozdysponowania kwoty uzyskanej w toku egzekucji określają przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599 ze zm.) a wierzyciel powinien dokonać rozliczenia stosownie do tych przepisów. Wskazać dodatkowo należy, że organem egzekucyjnym w niniejszej sprawie nie był wierzyciel, będący organem podatkowym.
Stąd też w sprawie nie było podstaw do wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowych na podstawie art. 62 O.p. Do kwot wyegzekwowanych w trybie egzekucji administracyjnej stosuje się bowiem przepisy u.p.e.a., a nie przepisy O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 956/12).
Okoliczność, że wyegzekwowana kwota winna podlegać zwrotowi podatnikowi z uwagi na uwzględnienie podniesionych w postępowaniu egzekucyjnym zarzutów, nie ma wpływu na zmianę charakteru uzyskanej sumy, nadal stanowi ona bowiem kwotę wyegzekwowaną od dłużnika, a nie kwotę dobrowolnie przez dłużnika wpłaconą w rozumieniu art. 62 § 1 O.p.
W sprawie brak było zatem podstaw do zastosowania unormowania art. 62 § 1 O.p. i wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty.
Okoliczności dotyczące uregulowania zobowiązania podatkowego za 2012 r. i 2013 r. nie miały w tej sytuacji znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wobec braku podstaw do wydania zaskarżonego postanowienia, z uwagi na sposób uzyskania przez organ spornej sumy pieniężnej, brak było bowiem podstaw do dokonywania oceny istnienia zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2012 i 2013.
Złożony przez Skarżącą wniosek o nakazanie organowi zwrotu wyegzekwowanej sumy nie zasługiwał na uwzględnienie z uwagi na brak przepisów proceduralnych stanowiących podstawę orzekania przez Sąd w tym przedmiocie.
Na marginesie wskazać należy, że sytuacja, w której umorzono postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 60 § 1 u.p.e.a. z przyczyny, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., skutkuje uchyleniem dokonanych czynności egzekucyjnych, a po stronie organu egzekucyjnego powstaje obowiązek zwrotu wyegzekwowanych należności w drodze czynności materialno-technicznej.
W związku z powyższym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie. Ponownie rozstrzygając sprawę Organ, winien uwzględnić zawartą w mniejszym wyroku ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania. Zaskarżone postanowienie winno podlegać uchyleniu, a postępowanie w sprawie zaliczeniu wpłaty umorzeniu, jako bezprzedmiotowe.
Wobec uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie ze złożonym wnioskiem, zasądził na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania w wysokości 997 zł, w tym kwotę 500 zł tytułem uiszczonego w sprawie wpisu sądowego, kwotę 17 zł tytułem zwrotu kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 480 zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika, którego wysokość ustalono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U z 2015 poz. 1800 ze zm).
Sprawę rozpoznano w postępowaniu uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.