Uzasadnienie
W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 30 lipca 2015 r. określił spółce "A" spółka jawna z siedzibą w G. (dalej w skrócie zwana Spółką) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. w kwocie 244.305 zł oraz wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.
Postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to zostało doręczone pełnomocnikowi Spółki w dniu 4 września 2015 r.
Po rozpatrzeniu wniesionego przez Spółkę zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 30 listopada 2015 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji prawidłowo dokonał oceny zaistniałego w sprawie stanu faktycznego i w konsekwencji zasadnie zastosował dyspozycję normy prawnej określonej w art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem organu, z zebranego materiału dowodowego wynika, że zobowiązana Spółka nie posiada majątku nieruchomego lub ruchomego, lub innych praw majątkowych na których można by ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy o wartości odpowiadającej wysokości zaległości. Nie posiada również zarejestrowanych pojazdów. Organ wskazał także, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, bowiem Spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej, na którym można ustanowić hipotekę lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Powyższe oznacza, że istnieje uzasadniona obawa, że przedmiotowe zobowiązanie nie zostanie wykonane, zarówno w sposób dobrowolny, jak i przymusowy.
Jednocześnie w ocenie organu odwoławczego, istnieje obawa niewykonania przez Spółkę zobowiązania, albowiem postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego dotyczącego zaległości Spółki w kwocie 10.970 zł - a więc znacznie niższej niż wynikająca z decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, postanowieniem z dnia 29 czerwca 2015 r. zostało umorzone ze względu na brak majątku Spółki, z którego można by skutecznie prowadzić egzekucję.
Dodatkowo, jak wskazał organ, Spółka do dnia wydania postanowienia nie uregulowała zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji obejmującej przedmiotowe należności.
Zdaniem organu, o prawdopodobieństwie niewykonania przez Spółkę zobowiązania podatkowego świadczy także nieuregulowanie dobrowolne należności podatkowych, kwestionowanie przez Spółkę ustaleń organu pierwszej instancji i podtrzymywanie twierdzeń, że decyzja wymiarowa nie może ostać się w porządku prawnym.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wykazanie przesłanek wymienionych w powyższym przepisie, art. 121, art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie pogłębiający zaufania do organów podatkowych, nie podejmowanie jakichkolwiek działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, naruszenie obowiązku zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego mającego istotny wpływa na wydanie decyzji oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowienia bez właściwego uzasadnienia faktycznego.
W uzasadnieniu strona skarżąca podniosła, że organ podatkowy nie prowadził postępowania wyjaśniającego, które pozwoliłby ustalić bezsporny, aktualny stan majątkowy zobowiązanej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia stwierdzić należy, że zostało ono wydane bez naruszenia prawa.
Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.
W myśl przepisu art. 239b § 2 powołanej ustawy przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Z przywołanych regulacji wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie prawa przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę łączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy podatnika już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru.
Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym. Nie daje pewności, a jedynie wiarygodność twierdzenia faktów. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych i umożliwia przyspieszenie postępowania. Różnica pomiędzy udowodnieniem a uprawdopodobnieniem nie polega na obniżeniu wiarygodności stwierdzonych faktów, lecz jedynie na odformalizowaniu czynności zmierzających do ich ustalenia, nie wyłączając przy tym stosowania zasady prawdy obiektywnej. A zatem uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo jej zmaterializowania się.
Wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie organy dostatecznie wykazały, że zostały spełnione łącznie przesłanki, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej.
Z materiału dowodowego zgromadzonego przez organ na dzień wydania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w sposób nie budzący wątpliwości wynikało, że skarżąca Spółka nie posiadała majątku nieruchomego lub ruchomego, lub innych praw majątkowych na których można byłoby ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy o wartości odpowiadającej wysokości zaległości. W szczególności z danych wynikających z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynikało, że Spółka nie posiadała zarejestrowanych pojazdów, a z informacji otrzymanej z Ministerstwa Sprawiedliwości Departamentu Informacji i Rejestrów Sądowych, że Spółka nie jest wpisana w Rejestrach Ksiąg Wieczystych.
W świetle powyższych ustaleń organów prawidłowo organy podatkowe przyjęły wystąpienie przesłanki o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej tj. nieposiadanie przez skarżącą Spółkę majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej, na którym można ustanowić hipotekę lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.
Należy w tym miejscu podnieść, że z art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 Ordynacji podatkowej nie sposób wyinterpretować ciążącego na organie podatkowym obowiązku dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu majątkowego podatnika. W postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności rolą organu jest wykazanie, że z uwagi na wystąpienie jednej z czterech przesłanek istnieje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wynika to wyraźnie z § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej. Podkreślić też należy, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest natomiast, że wykaże, iż nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania.
Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania. Jeśli natomiast w ocenie podatnika nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to powinien wskazać majątek, o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy (por. wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2015 r., I FSK 1250/14, dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo).
Tym samym nie można uznać, że w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przez organ podatkowy art. 121, art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej. Organy orzekające w sprawie działały na podstawie przepisów prawa, które zostały powołane w postanowieniach obu instancji. Nie sposób także zarzucić organom brak merytorycznej poprawności i staranności działań w toku postępowania dowodowego. Organy zebrały pełen materiał dowodowy, którego ocena znalazła odzwierciedlenie w treści rozstrzygnięcia. Uwzględniając wszystkie powyższe stwierdzenia Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły w sprawie wystąpienie przesłanek pozwalających na nadanie decyzji z dnia 30 lipca 2015 r. rygoru natychmiastowej wykonalności.
Jednocześnie, w ocenie Sądu, uprawdopodobnione zostało przez organy podatkowe, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Po pierwsze, jak trafnie dostrzegł to organ odwoławczy, postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki celem wyegzekwowania zaległości podatkowej za luty 2013 r., wysokości 10.970 zł - a więc znacznie niższej niż wynikająca z decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, zostało umorzone ze względu na brak majątku skarżącej, z którego można by skutecznie prowadzić egzekucję. Dodatkowo skarżąca Spółka, do dnia wydania zaskarżonego postanowienia, w sposób dobrowolny nie uregulowała zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Co więcej, Spółka kwestionując rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej.
Zgodzić należy się w tym miejscu z organem odwoławczym, że fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego, w okolicznościach konkretnej sprawy, może zostać uznane za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA: z 21 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1650/10, LEX nr 1069309; z 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 825/12, LEX nr 1472367; z 3 lipca 2014 r. sygn. akt I FSK 1272/13, LEX nr 1517687; z 8 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1090/13).
W świetle poczynionych przez organy podatkowe ustaleń, w rozpoznawanej sprawie uprawdopodobniona została okoliczność wskazująca na możliwość niewykonania przez Spółkę zobowiązania podatkowego, wynikającego z decyzji organu pierwszej instancji. Świadczy o tym w szczególności okoliczność braku dobrowolnej zapłaty zobowiązań podatkowych, kwestionowania ustaleń w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego jak również fakt nie posiadania przez Spółkę majątku, który umożliwiałby przeprowadzenie skutecznej egzekucji.
Końcowo Sąd, odnosząc się do stawianych przez Spółkę zarzutów wskazuje, że w sprawie nie doszło do naruszenia treści art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Przywołany przepis wymaga, aby uzasadnienie rozstrzygnięcia zawierało uzasadnienie faktyczne polegające na wskazaniu faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz uzasadnienie prawne tj. przytoczenie przepisów prawa wraz z wyjaśnieniem ich znaczenia w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy. Sąd uznał, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest na tyle czytelne i wyczerpujące, że nie ma wątpliwości co do tego jakich ustaleń faktycznych dokonały organy podatkowe obu instancji. Organ przytoczył nadto przepisy prawa materialnego i procesowego, które stanowiły podstawę wydania postanowienia, a więc wyczerpał dyspozycję przytoczonych wyżej przepisów.
W ocenie Sądu, okoliczność, iż ustalenia faktyczne nie były zdaniem Spółki wystarczające do wydania władczego rozstrzygnięcia, nie oznacza jeszcze, że rzeczywiście doszło do naruszenia treści wskazywanej normy.
Reasumując, zdaniem Sądu fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został odmiennie od woli podatnika oceniony przez organy podatkowe nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu przeprowadzone w sprawie niniejszej postępowanie nie naruszyło przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Stąd też, ustalony w sprawie stan faktyczny uznać należy za prawidłowy.
Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270) oddalił skargę, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.