Uzasadnienie
W dniu 30 maja 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku (dalej w skrócie zwane Kolegium lub organem odwoławczym) wydało decyzję, na mocy której utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Bytowa (dalej w skrócie zwany Burmistrzem lub organem pierwszej instancji) z dnia 28 lutego 2018 r., w przedmiocie ustalenia H.K. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. Podatkiem tym objęto grunty pozostałe oraz budynki mieszkalne i pozostałe, położone w B. przy ul. P. i przy ul. L. Skarga na powyższą decyzję Kolegium została odrzucona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy postanowienia z dnia 8 października 2018 r., wydanego w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 888/18. Zażalenie na powyższe postanowienie zostało oddalone przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 11 lutego 2019 r., sygn. akt II FZ 45/19.
Pismem z dnia 9 czerwca 2021 r., H.K. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Kolegium z dnia 30 maja 2018 r. i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza z dnia 28 lutego 2018 r. wskazując na okoliczność skierowania decyzji do osoby niebędącej podatnikiem podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. L.. Wnioskodawczym wskazała, że wskazana nieruchomość w B. nie jest jej własnością, lecz własnością Gminy Bytów.
W dniu 23 września 2022 r. Kolegium wydało decyzję, w której odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Kolegium z dnia 30 maja 2018 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza z dnia 28 lutego 2018 r.
Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, decyzją z dnia 23 grudnia 2022 roku Kolegium utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję z 23 września 2022 r.
Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że wnioskodawczyni jako przyczynę nieważności decyzji powołała przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej wskazując, że nie jest ani właścicielem, ani posiadaczem zależnym nieruchomości objętej księgą wieczystą KW nr [...] w B. Mając na uwadze wskazaną przesłankę organ stwierdził, że dla ustalenia podatku od nieruchomości za 2018 r. nie miał znaczenia tytuł prawny władania przez stronę nieruchomością, lecz okoliczność faktycznego władania tą nieruchomością. Organ odwoławczy wskazał, że w świetle brzmienia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej w skrócie zwanej u.p.o.l.) obowiązek podatkowy nałożony jest na podmioty, które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane lub ich części, stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.
Zdaniem organu z powyższego wynika, że to właśnie okoliczność posiadania, tj. faktycznego władania nieruchomością, a nie formalny tytuł prawny do nieruchomości, ma zasadnicze znaczenie przy ustaleniu osoby podatnika. W świetle powyższego Kolegium stwierdziło, że wnioskodawczyni jako posiadacz bez tytułu prawnego prawidłowo została uznana za podatnika podatku od nieruchomości. Bez znaczenia pozostawała przy tym okoliczność, że H.K. nie została ujawniona w księdze wieczystej nieruchomości jako jej właściciel lub użytkownik wieczysty; wpis do księgi wieczystej ma bowiem charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny.
Organ odwoławczy zwrócił następnie uwagę na to, że w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni nie kwestionowała faktu zajmowania i użytkowaniu nieruchomości w B. przy ul. L., a jedynie wskazywała na niezgodność stanu prawnego uregulowanego w księdze wieczystej. Zdaniem organu fakt zajmowana i użytkowana nieruchomości przez wnioskodawczynię, wypełnia normę zawartą w art. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. pozwalając na uznanie jej za podatnika. W związku z tym, że decyzja ustalająca wysokości podatku od nieruchomości została skierowana do prawidłowej osoby, zarzut z art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej należało uznać za nieuzasadniony.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, H.K. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Burmistrza z 28 lutego 2018 r. Skarżąca wskazała, że decyzja Burmistrza ustala podatek od nieruchomości osobie, która nie jest zobowiązana do zapłaty podatku ani innych opłat lokalnych od nieruchomości. W związku z tym, zdaniem strony, decyzja ta jest nieważna i powinna zostać wyeliminowana z obrotu prawnego.
W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa.
Spór w niniejszej sprawie dotyczy prawidłowości dokonanej przez organ odwoławczy oceny, czy nie doszło do ziszczenia się przywołanych przez Skarżącą przesłanek stwierdzenia nieważności określonych w art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej, w odniesieniu do ostatecznej decyzji Kolegium z 30 maja 2018 r., utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza z 28 lutego 2018 r., w przedmiocie ustalenia H.K. zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 rok.
Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym. Jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym, tylko sprawdzenie, czy decyzja ostateczna nie została dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu wszczętym wnioskiem o stwierdzenie nieważności przedmiot kontroli jest zawężony do tychże przesłanek, bowiem postępowanie to może dotyczyć wyłącznie ustalenia, czy decyzje będące przedmiotem wniosku o stwierdzenie nieważności obarczone są wadami enumeratywnie wymienionymi w powołanym przepisie (por. wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 1652/17; wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako "CBOSA").
Zatem stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją procesową stwarzającą możliwość wycofania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej dotkniętej kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego.
Zgodnie z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości;
- 2) została wydana bez podstawy prawnej;
- 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa;
- 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną;
- 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie;
- 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały;
- 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa;
- 8) w jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą.
Charakter postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności determinuje zakres czynności dokonywanych w tym postępowaniu. Zatem w przypadku, gdy rozważane jest zagadnienie wystąpienia rażącego naruszenia prawa, to jest przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji badaniu podlega, czy zachodzi wyraźna i oczywista sprzeczność treści kwestionowanej decyzji ostatecznej z treścią przepisu, przy prostym ich zestawieniu. Przesłanka ta zachodzi bowiem wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią zastosowanego w niej przepisu prawa bądź wydano ją z pominięciem przepisu, który powinien zostać zastosowany, gdy w niebudzącym wątpliwości interpretacyjnych stanie prawnym treść decyzji stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zakazowi ustanowionemu w jednoznacznym przepisie prawa, gdy wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek, gdy treść (skutki) decyzji są nie do zaakceptowania w świetle zasady demokratycznego państwa prawnego, wobec czego waga naruszenia prawa jest większa niż znaczenie trwałości decyzji ostatecznej wynikającej z art. 128 Ordynacji podatkowej. Wada rażącego naruszenia prawa musi dotyczyć samego rozstrzygnięcia kwestionowanej decyzji ostatecznej, chociażby miała ona przyczynę w naruszeniu przepisów prawa procesowego.
Odnosząc się natomiast do określonej w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesłanki skierowania decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie, wskazać należy, że błędne zidentyfikowanie strony przy wszczęciu postępowania i wydanie w stosunku do takiej osoby lub jednostki ostatecznego orzeczenia traktowane jest jako kwalifikowana wada decyzji skutkująca koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego przy zastosowaniu instytucji stwierdzenia nieważności. Decyzja administracyjna jest bowiem aktem kształtującym prawa i obowiązki strony postępowania, dlatego jej adresatem nie może być żaden inny podmiot. O tym, do kogo decyzja jest skierowana, decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony (por. art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej). Nie jest istotne, czy strona zostanie oznaczona w nagłówku, czy w dalszej treści decyzji. Decydujące jest, komu – według rozstrzygnięcia zawartego w decyzji – organ podatkowy określił lub ustalił obowiązki czy uprawnienia.
Przenosząc powyższe uwagi teoretyczne na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza, że wskazywane przez Skarżącą przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej nie zostały spełnione. Ostateczna decyzja Kolegium z 30 maja 2018 r. została bowiem skierowana do prawidłowo określonej strony (do Skarżącej) i nie jest obarczona rażącym naruszeniem prawa (znajduje bowiem oparcie w obowiązujących w dacie jej wydania przepisach prawa).
Istota sporu, stanowiąca dla Skarżącej podstawę do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Kolegium, koncentruje się wokół kwestii prawidłowości określenia przez organ adresata decyzji dotyczącej ustalenia podatku od nieruchomości za 2018 rok.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:
- 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
- 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
- 3) użytkownikami wieczystymi gruntów;
- 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
- a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
- b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.
Przepis art. 3 ust. 2 ustawy stanowi natomiast, iż obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.
W świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l., obowiązek podatkowy nałożony jest na podmioty, które posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane lub ich części, stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Przez pojęcie "tytuł prawny" należy rozumieć nie tylko typową umowę dzierżawy lub najmu, ale również zarząd, użytkowanie wieczyste, użytkowanie (art. 252 k.c.) oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego (L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, ABC, 2008.).
A zatem użyte w ww. przepisie wyrażenie ustawowe "posiadanie jest bez tytułu prawnego" oznacza sytuację, w której określony podmiot objął w posiadanie nieruchomość lub jej część albo obiekt budowlany lub jego część nie na podstawie umowy, ani też innego tytułu prawnego pochodzącego od właściciela, jak również nie ma posiadacza zależnego, który dysponowałby takim tytułem wywodzącym się od Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Zatem każdy, kto objął w posiadanie nieruchomość, jej część lub obiekt budowlany niezłączony trwale z gruntem albo jego część i nie dokonał tego na podstawie umowy, jest podatnikiem (por. wyrok WSA w Gdańsku z 14 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 634/17).
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należało, że prawidłowo organ uznał, że okoliczność faktycznego władania nieruchomością w B. przy ul. L., a nie dysponowania formalnym tytułem prawnym do tejże nieruchomości, ma zasadnicze znaczenie przy ustalaniu podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku od nieruchomości. Wobec powyższego irrelewantny dla prawidłowości określenia Skarżącej jako strony postępowania w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości pozostaje fakt braku ujawnienia jej danych w księdze wieczystej nieruchomości, czy też fakt istnienia innych podmiotów o statusie właściciela czy użytkownika wieczystego, skoro to Skarżąca zamieszkiwała przedmiotową nieruchomość i w związku z tym faktycznie nią władała. Powyższa okoliczność nie jest zresztą w niniejszej sprawie przedmiotem sporu i nie jest kwestionowana przez stronę skarżącą. W takiej sytuacji skarżącą, jako podmiot faktycznie władający nieruchomością, należało uznać za podatnika podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l.
W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, znajduje potwierdzenie w powyższych wywodach słuszność stanowiska organu, że nie doszło do ziszczenia się przesłanki wskazanej w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej, co czyniło zasadnym odmowę stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Kolegium z dnia 30 maja 2018 r.
Biorąc pod uwagę powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259) skargę oddalił.