Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańskuz 6 stycznia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 2630/02

Uzasadnienie

Uzasadnienie

Decyzją z dnia 31 lipca 2002 r. Urząd Skarbowy określił B.S. w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1999 r. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...],- zł.

Od decyzji tej podatnik złożył odwołanie zarzucając organowi I instancji, iż przy podejmowaniu tej decyzji naruszył:

1. - przepisy postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 124 § 4 oraz art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.);
2. - przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy tj. art. 19 ust. 1 i 2, art. 20, art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) poprzez błędną ich wykładnię i zastosowanie.

Strona stwierdziła, że skutkiem naruszenia zasad postępowania podatkowego wynikających ze wskazanych powyżej przepisów ustawy Ordynacja podatkowa było wadliwe ustalenie stanu faktycznego, a to spowodowało błędne określenie wysokości kwoty podatku naliczonego za miesiące od stycznia do listopada 1998 r. oraz nieprawidłowe określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 1999 r.

Izba Skarbowa, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 6 listopada 2002 roku utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu podała, iż bezsporne jest, że B.S. na podstawie aktu notarialnego Repertorium A Nr [...] z dnia 17 stycznia 1996 r. nabyła od "A" Spółdzielni Pracy z siedzibą w S. prawo użytkowania wieczystego działki w [...] ul. [...] oraz prawo własności budynku znajdującego się na tej działce za cenę [...],- zł. Poza sporem pozostaje, iż decyzją Nr [...] z dnia 11 czerwca 1997 r. wydaną przez Urząd Miasta uzyskała pozwolenie na budowę budynku mieszkalno-usługowego w [...] ul. [...]. W dniu 17 czerwca 1997 r. strona zawarła umowę Nr [...] z firmą budowlaną "B" z siedzibą w P. na wykonanie robót budowlanych w [...] ul. [...]. Roboty budowlano-montażowe zawarte w powyższej umowie zostały odebrane przez podatnika protokołem odbioru spisanym w dniu 14 kwietnia 1999 r. Firma "B" za usługi budowlane wykonywane zgodnie z zawartą umową wystawiła faktury VAT, które podatnik zaewidencjonował w prowadzonych dla celów podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące tj. w okresie od stycznia do maja 1999 r., rejestrach zakupu i które wykazywała w składanych za poszczególne okresy rozliczeniowe deklaracjach VAT-7.

W miesiącu maju 1999 r. strona dokonała pierwszej sprzedaży i wszystkie zakupy nie-rozliczone z poprzednich miesięcy wykazała w złożonej za ten okres rozliczeniowy deklaracji VAT-7 jako zakupy związane ze sprzedażą wyłącznie opodatkowaną. Poza sporem w ocenie Izby pozostaje to, że zgodnie z Załącznikiem Nr 2 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowiących majątek własny, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Niekwestionowane było, że zakupy usług budowlanych udokumentowane przedmiotowymi fakturami VAT wystawionymi przez firmę "B" dotyczyły zarówno lokalu użytkowego jak i lokali mieszkalnych, a wobec tego dotyczyły zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej.

W związku z tym podatnik winien był dokonać podziału zakupu usług budowlanych na związane z budową lokalu użytkowego /związane ze sprzedażą opodatkowaną/ i związane z budową lokali mieszkalnych /związane ze sprzedażą zwolnioną/. Podstawową zasadą podatku od towarów i usług wyrażoną w art. 19 ust. l cyt. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Stosownie do art. 20 ust. l ustawy o VAT podatnik dokonujący jednocześnie sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku. Zgodnie zaś z art. 20 ust. 2 ustawy o VAT podatnik może zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego związaną ze sprzedażą opodatkowaną. W art. 25 ust. l pkt l ustawy o VAT ustawodawca potwierdził tę zasadę określając, iż obniżenia kwoty podatku nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług służących do wytworzenia lub odprzedaży towarów bądź świadczenia usług zwolnionych od podatku.

Jednocześnie w art. 20 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. l, podatnik może także zmniejszyć podatek należny o taką część podatku naliczonego, która odpowiada procentowemu udziałowi wartości sprzedaży towarów opodatkowanych podatkiem w wartości sprzedaży ogółem. W niniejszej sprawie - jak wskazano powyżej - podatnik nie dokonał proporcjonalnego rozliczenia podatku, bowiem całość poniesionych wydatków ujął w złożonych deklaracjach za poszczególne okresy rozliczeniowe 1999 r. jako związane ze sprzedażą opodatkowaną. Urząd skarbowy dokonał zatem wyliczenia kwot podatku naliczonego za poszczególne miesiące 1999 r. dotyczących zakupu usług budowlanych, od których podatnikowi nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego i stwierdził, iż w miesiącu maju 1999 r. podatnik nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie [...],-zł.

Dalej Izba Skarbowa podniosła, że strona w odwołaniu nie zgadza się z przyjętymi przez organ pierwszej instancji proporcjami rozliczenia podatku naliczonego wskazując, że pierwotnie budynek był przeznaczony w ponad 60% na potrzeby mieszkalne, jednakże z uwagi na fakt, że części lokali nie udało się wynająć ani sprzedać zostało zmienione ich przeznaczenie i wobec tego lokale użytkowe stanowią aktualnie 94,74% powierzchni całkowitej, a lokale mieszkalne stanowią 5,26% i w takich proporcjach winien być dokonany podział zakupów usług budowlanych. W toku postępowania w dacie 17 maja 2002 r. /data nadania w UP/ podatniczka na okoliczność zwiększenia powierzchni użytkowej przedłożyła decyzję Prezydenta Miasta Nr [...] z dnia 2 sierpnia 2000 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę - zmianę sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na funkcje gastronomiczne - wystawienniczą z budową wewnętrznej klatki schodowej.

Odnosząc się do tej kwestii Izba stwierdziła, że podatnik wykonujący zarówno czynności opodatkowane jak i zwolnione, co w sprawie nie jest kwestionowane, dokonując w danym okresie rozliczeniowym zakupu winien stosować się do zapisu art. 20 ust. l ustawy o VAT tj. dokonać odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku. To podatnik zatem dokonując zakupu musi zadecydować, które kwoty związane są ze sprzedażą opodatkowaną, a które ze sprzedażą zwolnioną. Dopiero jeżeli nie jest możliwe takie wyodrębnienie podatnik stosuje proporcjonalny podział zakupów w sposobie, o którym mowa w art. 20 ust. 3 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie podatnik nie stosował powyższych zasad i nie dokonywał proporcjonalnego podziału zakupionych usług i całość podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu usług budowlanych, podatnik wykazywał w składanych deklaracjach podatkowych jako związane ze sprzedażą wyłącznie opodatkowaną. Stanowi to naruszenie art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o VAT i w związku z tym zasadnie organ pierwszej instancji dokonał w zaskarżonej decyzji proporcjonalnego podziału zakupionych usług.

W ocenie Izby Skarbowej nie budzą również wątpliwości przyjęte przez organ pierwszej instancji do wyliczeń wielkości powierzchni całkowitej, powierzchni lokalu użytkowego i powierzchnie lokali mieszkalnych. Urząd Skarbowy przyjmując te wielkości uwzględnił oświadczenie podatnika złożone w dacie 4 listopada 1998 r. zgodnie z którym ".... powierzchnia użytkowa budynku wynosi 715,6 m kw. przy czym powierzchnia użytkowa części mieszkalnej wynosi 550,0 m kw., zaś powierzchnia użytkowa części usługowej wynosi 165,6 m kw.". Dane powyższe potwierdza również złożone do Wydziału Urbanistyki, Architektury i Nadzoru Budowlanego Urzędu Miasta "Zgłoszenie użytkowania" z dnia 19 kwietnia 1999 r. w oparciu o które wydano decyzję Nr [...] z dnia 18 sierpnia 1999 r. o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalno-usługowego. Taki sam podział podatnik potwierdził w swoim oświadczeniu z dnia 22 października 1999 r. złożonym do protokołu kontroli.

Także opinia z dnia 30 czerwca 1998 r. sporządzona przez "C" w G. R.J. w oparciu o dane przedłożone przez zleceniodawcę wskazuje, iż wznoszony przez inwestora budynek "składający się z dwóch kondygnacji w części mieszkalnej i jednej kondygnacji /parter/ w części handlowo-usługowej" świadczy o przeważającym przeznaczeniu całego obiektu na cele mieszkalne. W świetle przywołanych oświadczeń złożonych przez samego podatnika nie budzą zastrzeżeń, przyjęte przez urząd skarbowy do wyliczeń, wielkości. Nietrafny jest zarzut, że przyjęte wielkości są nieprawidłowe, bowiem wielkości te są aktualnie inne z uwagi na dokonane przez podatnika zmiany w trakcie użytkowania budynku spowodowane niemożnością wynajęcia ani sprzedaży lokali mieszkalnych, co potwierdza decyzja Prezydenta Miasta Nr [...] z dnia 2 sierpnia 2000 r. o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę - zmianę sposobu użytkowania lokalu mieszkalnego na funkcje gastronomiczne - wystawienniczą z budową wewnętrznej klatki schodowej.

Izba Skarbowa nie kwestionuje, że takie zmiany nastąpiły jednakże zauważa, że wskazana powyżej decyzja nosi datę 2 sierpnia 2000 r., a więc zmiany zgłoszono dopiero w tym okresie, a ponadto w piśmie z dnia 17 maja 2002 r. będącym wnioskiem o umorzenie postępowania strona wskazała, że przeznaczenie lokali mieszkalnych zostało zmienione czasowo. W tym miejscu Izba podniosła, że z art. 10 ust. l i art. 26 ustawy o VAT wynika zasada, iż okresem rozliczeniowym w podatku od towarów i usług jest miesiąc kalendarzowy. Podatnik dokonuje samoobliczenia podatku na podstawie i z tytułu miesięcznego podatkowego stanu faktycznego, którego elementy pozostają ze sobą w związkach gospodarczych i prawnych w tym i podatkowych. Organ podatkowy bada deklarację podatkową złożoną za okres miesięczny. Jeżeli kwestionuje samoobliczenie dokonane przez podatnika, to dąży do odtworzenia podatkowego stanu faktycznego miesiąca rozliczeniowego, który dla ewentualnego określenia innej, aniżeli wynikającej z miesięcznej deklaracji podatkowej, wysokości zobowiązania podatkowego analizuje.

Orzekając na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT organ podatkowy określa kwotę zobowiązania podatkowego lub kwotę zwrotu różnicy podatku w odniesieniu do miesiąca rozliczeniowego - przez co należy rozumieć - całokształt podatkowo znaczących zdarzeń miesiąca rozliczeniowego.

W ocenie organu odwoławczego przy rozliczeniu podatku naliczonego przy zakupie usług budowlanych, zgodnie z art. 19 ust. l w związku z art. 20 ust. 2 ustawy o VAT uwzględnia się okoliczności stanu faktycznego zaistniałe w danym okresie rozliczeniowym. Podatnik wykonując czynności opodatkowane oraz zwolnione i dokonując zakupu usług gazowych, elektrycznych, a także telekomunikacyjnych winien - stosownie do art. 20 ust. l ustawy o VAT - dokonać odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. W przedmiotowej sprawie jak wynika z akt podatkowych i co potwierdza oświadczenie podatnika z dnia 21 października 1999 r. złożone do protokołu kontroli, możliwe było odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. Podatnik miał bowiem możliwość przyporządkować na podstawie numeru licznika gazowego i elektrycznego faktury zakupu tych usług, podobnie jak i usługi telekomunikacyjne na podstawie numeru aparatu telefonicznego, związane z pomieszczeniami użytkowymi i lokalami mieszkalnymi.

Zaistniałe później tj. w 2000 r. okoliczności wynikające ze zmiany sposobu użytkowania lokalu, które pełnomocnik w piśmie z dnia 17 maja 2002 r. określa jako czasowe, w ocenie Izby Skarbowej pozostają bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia.

Ponadto podnoszone w odwołaniu argumenty odnośnie zakupu skrzynki pocztowej i przyłączy zewnętrznych oraz zakupu instalacji domofonu, plafonów oświetleniowych, oświetlenia zewnętrznego w okolicznościach niniejszej sprawy przedstawionych powyżej, pozostają bez wpływu na istotę rozstrzygnięcia. W sprawie tej organ pierwszej instancji stwierdził bowiem, że podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w kwocie [...] zł, w oparciu o dokonane w miesiącu kwietniu 1999 r. zakupy kinkietów, plafonu, skrzynki pocztowej, przyłączy do sieci na podstawie faktur zakupu szczegółowo opisanych w uzasadnieniu decyzji, z uwagi na art. 25 ust. l pkt. l ustawy o VAT. Podatnikowi nie przysługuje bowiem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych usług, z uwagi na fakt, iż podatnik winien dokonać podziału tych zakupów w oparciu o metodę udziału powierzchni użytkowej i mieszkalnej w powierzchni całkowitej i na tej podstawie wyliczyć podatek.

Za niezasadny uznała izba zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji zasady wynikającej z art. 124 Ordynacji podatkowej tj. zasady przekonywania. Zdaniem izby skarbowej zaskarżona decyzja zawiera wszystkie elementy jakie wymagane są przepisami Ordynacji podatkowej. Organ pierwszej instancji powołał podstawę prawną wydanej decyzji, która wbrew zarzutowi odwołania w ocenie organu odwoławczego jest pełna, a pełnomocnik strony poza postawieniem powyższego zarzutu nie wskazał jakiego przepisu będącego - w jego ocenie - podstawą prawną wydanej decyzji nie wskazano w zaskarżonej decyzji. Uzasadnienie faktyczne decyzji wskazuje wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, zawiera także analizę i ocenę materiału dowodowego. Do wyjaśnień pełnomocnika strony złożonych w dniu 15 lipca 2002 r. organ pierwszej instancji ustosunkował się w zaskarżonej decyzji podając, że stanowisko w sprawie wyraził już w piśmie z dnia 06.06.2002r.

Nr [...], a zatem wyliczeń dokonanych przez pełnomocnika nie przyjmuje. Izba podniosła, iż w powołanym przez pełnomocnika piśmie z dnia l5 lipca 2002 r. okoliczności i argumenty są takie same jak w piśmie z dnia 16 maja 2002 r., wnioskującym o umorzenie postępowania. Do tych argumentów urząd skarbowy ustosunkował się w powołanym w uzasadnieniu decyzji piśmie z dnia 6 czerwca 2002 r. Nr [...]. Również do pisma z dnia 15 lipca 2002 r. urząd skarbowy ustosunkował się w piśmie wydanym w dacie 23 lipca 2002 r.

W skardze na decyzję Izby Skarbowej, wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła Izbie Skarbowej przeprowadzenie postępowania z naruszeniem norm prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

I tak – zdaniem skarżącej – Izba Skarbowa naruszyła zasadę dochodzenia prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej) oraz służącą jej realizacji zasadę zupełności postępowania dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W ocenie skarżącej organ odwoławczy błędnie określił:

1. - procentowy udział lokali mieszkalnych oraz użytkowych w stosunku do całkowitej powierzchni budynku,
2. - wielkość zakupów usług energetycznych i telekomunikacyjnych związanych z lokalami mieszkalnymi.

Powyższe błędy w ocenie skarżącej wynikają z nieprawidłowej oceny części dowodów zaoferowanych przez stronę w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego oraz pominięcia stanowiska pełnomocnika strony przedstawionego w piśmie z dnia 15 lipca 2002 r.

Skarżąca zarzuciła, że Izba Skarbowa naruszyła wynikającą z art. 124 Ordynacji podatkowej zasadę przekonywania, bo organ odwoławczy nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy i w tej sytuacji nie mógł zawrzeć w decyzji uzasadnienia odpowiadającego wymaganiom stawianym przez art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Izba Skarbowa nie ustosunkowała się również należycie w treści decyzji do wyjaśnień pełnomocnika strony złożonych w piśmie z dnia 15 lipca 2002 r. i nie wykazała, iż wyliczenie przedstawione w tym piśmie jest błędne.

Nie dokonała także oceny materiałów dowodowych zgromadzonych w trakcie kontroli podatkowej przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w dniach 19-22 i 26 października 1999 r. na podstawie upoważnienia do kontroli nr [...] z dnia 19 października 1999 r., zakończonej doręczeniem protokołu w dniu 26 października 1999 r.

Zdaniem strony w niniejszej sprawie naruszona została także zasada wynikająca z art. 125 Ordynacji podatkowej tj. zasada szybkości postępowania podatkowego.

Skarżąca zarzuciła Izbie Skarbowej, że naruszyła również wynikającą z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, albowiem z ustaleń protokołu kontroli podatkowej nie wynikały żadne nieprawidłowości w zakresie rozliczenia VAT za okres styczeń 1998 r. – sierpień 1999 r. Podatnik, do chwili wszczęcia postępowań podatkowych, pozostawał w uzasadnionym przekonaniu, iż rozliczenie VAT za okres styczeń 1998 r. – sierpień 1999 r. jest prawidłowe.

Na skutek powyższego organ odwoławczy dokonał wadliwych ustaleń faktycznych, a to spowodowało określenie w nieprawidłowej wysokości nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za maj 1999 r.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosła o jej oddalenie.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2002.153.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje

Skargę nie można było uwzględnić.

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2001 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Badając zatem legalność zaskarżonej decyzji Sąd uznał, iż akt ten nie narusza prawa w sposób uprawniający do wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Poza sporem w sprawie jest, iż w badanym okresie rozliczeniowym skarżąca prowadziła działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i świadczyła usługi wynajmu mieszkań stanowiących majątek własny skarżącej, które to usługi, zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (...), były zwolnione od tegoż podatku. Tak więc skarżąca prowadziła sprzedaż opodatkowaną i sprzedaż zwolnioną od podatku. Faktem jest również, że działalność gospodarcza i usługi wynajmu mieszkań wykonywane były na posesji położonej w [...] przy ulicy [...]. Posadowiony na tej nieruchomości budynek był w części o charakterze użytkowym (parter) i w części o charakterze mieszkalnym (I i II kondygnacje).

Nie jest sporem w sprawie i to, że skarżąca prowadząc jednocześnie sprzedaż opodatkowaną i sprzedaż zwolnioną podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług rozliczała w całości jako związany ze sprzedażą opodatkowaną, mimo, iż zakupy towarów i usług dotyczyły całego obiektu, a więc również mieszkań będących przedmiotem wynajmu.

Tak więc skarżąca działając w ten sposób naruszyła przepis art. 20 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług stanowiący, że podatnik dokonujący jednocześnie sprzedaży towarów opodatkowanych i zwolnionych od podatku obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku. Naruszyła także regulację ust. 2 art. 20 cyt. ustawy, albowiem skarżąca mogła w zaistniałej sytuacji zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego związaną tylko ze sprzedażą opodatkowaną. Należy też podnieść, że to skarżąca mogła wyodrębnić całość lub część kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą opodatkowaną i ze sprzedażą zwolnioną. Jeżeli natomiast – jak twierdziła – nie mogła tego uczynić powinna była zgodnie z przepisem ust. 3 art. 20 cyt. ustawy dokonać proporcjonalnego rozliczenia podatku.

Skarżąca nie kwestionuje zasad wynikających z przywołanych powyżej regulacji, a także regulacji wynikającej z art. 25 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej, który stanowił, że obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów lub usług służących do wytworzenia lub odsprzedaży towarów bądź świadczenia usług zwolnionych od podatku. Nie zgadza się natomiast z przyjętymi przez organ podatkowy proporcjami powierzchni użytkowej i mieszkalnej do powierzchni całkowitej przedmiotowego budynku mieszkalno-usługowego. W konsekwencji kwestionuje prawidłowość rozliczenia podatku naliczonego od zakupu usług budowlanych.

Zarzuca również błędne określenie wielkości zakupu usług energetycznych i telekomunikacyjnych związanych z lokalami mieszkalnymi.

Odnosząc się do powyższych zarzutów Sąd uznał, że organ podatkowy dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych w sprawie i prawidłowo ustalenia te ocenił.

I tak rozdzielenia kosztów dotyczących usług budowlanych, związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną można było w niniejszej sprawie dokonać – jak słusznie przyjął organ - jedynie w oparciu o metodę procentowego udziału lokali mieszkalnych oraz użytkowych w stosunku do całkowitej powierzchni przedmiotowego budynku. Za podstawę tego rozdzielenia prawidłowo organ podatkowy przyjął oświadczenie podatnika z dnia 4 listopada 1998 r., dotyczące powierzchni mieszkalnych jak i użytkowych przedmiotowego budynku, złożone w toku postępowania kontrolnego, wskazując jednocześnie, że dane wynikające z tego oświadczenia pokrywają się również z danymi ujętymi w zgłoszeniu użytkowania z dnia 19 kwietnia 1999 r., złożonym w Wydziale Urbanistyki, Architektury i Nadzoru Budowlanego Urzędu Miasta, a także w kolejnym oświadczeniu podatnika z dnia 22 października 1999 r. złożonym do protokołu kontroli. Materiał ten jest spójny i nie budzi wątpliwości Sądu co do jego wiarygodności.

Natomiast zarzuty skarżącej wskazujące na okoliczności dotyczące zmiany sposobu użytkowania tej nieruchomości tj. dokonane zmiany w 2000 roku udziału procentowego części mieszkalnej w tym budynku jako powstałe w późniejszym okresie, nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Organy podatkowe bowiem dokonują rozstrzygnięcia w oparciu o stan faktyczny istniejący w dacie podejmowania decyzji. Okresem rozliczeniowym w podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 10 ust. 1 i art. 26 cyt. ustawy podatkowej jest miesiąc kalendarzowy. Zatem w świetle tej regulacji prawnej, podstawą samoobliczenia tego podatku jest stan faktyczny istniejący w tym okresie rozliczeniowym.

Podobnie słusznie organ podatkowy dokonał proporcjonalnego podziału podatku naliczonego od dokonanych przez podatnika w poprzednim miesiącu zakupów kinkietów, plafonu, skrzynki pocztowej, przyłączy do sieci, albowiem kosztów wynikających z tych faktur nie można było przypisać wyłącznie jako związanych z częścią użytkową. Wobec czego ustalony w oparciu o powyższe rozważania, udział procentowy miał zastosowanie do rozliczenia i tych kosztów.

Sąd nie dopatrzył się również nieprawidłowości w kwestii nie uznania przez organ podatkowy kwot podatku naliczonego, wynikającego z faktur za usługi gazowe, elektryczne oraz telekomunikacyjne, a dotyczących lokali o charakterze mieszkalnym. I w tym zakresie organ zasadnie stwierdził, iż skoro podatnik podał do protokołu z kontroli datowanego 21 października 1999 r. numer licznika gazowego dla części użytkowej, to tym samym nie było podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a dotyczący faktur za gaz, naliczany w oparciu o inny licznik, przez który dostarczany jest gaz dla części mieszkalnej.

Ponadto, z uwagi na ujęcie przez podatnika w powyższym oświadczeniu licznika elektrycznego, a także numeru telefonicznego, wykorzystywanych wyłącznie dla części użytkowej, możliwe było przyporządkowanie faktur za te usługi do konkretnej części budynku tj. części mieszkalnej, bądź użytkowej. Skarżąca bowiem stwierdziła, iż pozostałe rachunki nie dotyczące wymienionych liczników, oraz numeru telefonicznego obejmują część mieszkalną. Analiza tego dowodu jest zatem logiczna, a wiarygodność tego dokumentu nie budzi wątpliwości Sądu. Dlatego też Izba Skarbowa zasadnie wskazała przepis art. 20 ust. 1 ustawy VAT, jako podstawę prawną określenia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną. W tym zakresie podatnik miał bowiem możliwość wyodrębnienia kosztów związanych z poszczególnymi częściami nieruchomości, nie miała zatem zastosowania w tym przypadku metoda procentowego ustalenia omawianych kosztów.

Należy też stwierdzić, że okoliczności podane przez pełnomocnika skarżącej w piśmie z dnia 17 lipca 2002 r. dotyczące nowego przeznaczenia urządzeń pomiarowych i numerów telefonów, nie mogły być uwzględnione w sprawie przez organy, albowiem w piśmie tym pełnomocnik nie wskazał żadnych dowodów, które potwierdzałyby inne wykorzystanie liczników elektrycznych, gazowych czy numerów telefonów, w rozpatrywanym okresie.

Tak więc ocenę materiału dowodowego dokonaną przez Izbę Skarbową w tymże zakresie, należało uznać za prawidłową, tym bardziej, że podatnik składając oświadczenie w dniu 21 października 1999 r. miał świadomość, iż dotyczy ono kontrolowanego okresu i nie budzi wątpliwości, iż chciał przedstawić rzeczywisty stan sprawy.

W świetle powyższych rozważań Sąd uznał zarzuty skarżącej, dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 124, 210 § 4 Ordynacji podatkowej, za nietrafne. Zdaniem Sądu wyjaśnione zostały wszystkie istotne okoliczności mające znaczenie dla tego rozstrzygnięcia sprawy. Ocena materiału dowodowego nie jest dowolna. Zarzut skarżącej, iż organ podatkowy I instancji nie ustosunkował się w toku postępowania podatkowego do pisma jej pełnomocnika z dnia 15 lipca 2002 r. jest chybiony uwzględniając pismo tego organu z dnia 23 lipca 2002 r. dołączone do akt sprawy. W sprawie tej nie występują też wątpliwości, które zostałyby rozstrzygnięte na niekorzyść skarżącej.

Ponadto Izba Skarbowa w sposób jasny i czytelny przedstawiła swoją argumentację, przemawiającą za podjętym rozstrzygnięciem, a także wskazała na sposób wyliczeń podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Trzeba zauważyć, że skarżąca zarzucając izbie skarbowej naruszenie zasad prawa podatkowego wynikających ze wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej nie wskazała na czym naruszenie to polegało. Zarzuty te w większości sformułowane są w sposób bardzo ogólnikowy.

Fakt przewlekłości postępowania organu pierwszej instancji nie stanowi naruszenia prawa procesowego, które miałoby istotny wpływ na wynik tego postępowania, a tylko takie naruszenie mogłoby stanowić - w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - samodzielną podstawę do uchylenia rozpatrywanej decyzji. Mimo przewlekłości postępowania organu I instancji w sprawie dokonano zgodnego z prawem wymiaru podatku. Protokół z kontroli podatkowej – odmiennie niż to zarzucał pełnomocnik skarżącej – zawierał opis wszystkich nieprawidłowości podatnika, zostały w nim powołane również odpowiednie przepisy obowiązujące w tym zakresie, stąd wskazanie przez stronę skarżącą, iż do momentu postępowania podatkowego pozostawała ona w uzasadnionym przekonaniu co prawidłowości rozliczeń podatku VAT nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. Wydanie zatem zaskarżonej decyzji nie świadczy o zmienności rozstrzygnięć organów podatkowych i naruszeniu tym samym art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

Reasumując Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących norm prawa materialnego, jak też prawa procesowego, które miało lub mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji wyroku.

MK