Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania M.S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 26 lipca 2012 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych za 2006 rok w kwocie 128.658,00 zł.
Podstawą wydania powyższej decyzji były następujące ustalenia faktyczne:
W dniu 26 kwietnia 2007 r. M.S. złożył zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego w 2006 roku, w którym wykazał przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w wysokości 1.094.485,73 zł, koszty uzyskania przychodów w wysokości 409.311,74 zł, dochód do opodatkowania w kwocie 685.173,74 zł, straty z lat ubiegłych w wysokości 8.028,86 zł, i należny podatek, obliczony według stawki 19%, w wysokości 128.658,00 zł.
Pismem z dnia 22 grudnia 2011 r. M.S. złożył wniosek o zwrot nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w wysokości 128.658,00 zł, która zdaniem podatnika wynikała z nienależnego opodatkowania dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych. Wraz z wnioskiem złożono także korektę zeznania podatkowego za 2006 rok.
Decyzją z dnia 26 lipca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił podatnikowi stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych za 2006 r.
Po rozpatrzeniu odwołania podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 17 grudnia 2012 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Jak ustalił organ podatkowy, podatnik posiadał 10 sztuk akcji imiennych A Spółki Akcyjnej, zwanej dalej "Spółką", o wartości nominalnej 25.000 zł każda - 1 sztuki akcji serii [...] oraz 9 sztuk akcji serii [...]. Akcje te zostały nabyte przez podatnika w kwietniu 1998 r. i maju 2002 r.
W 2006 r. podatnik sprzedał powyższe akcje za łączną kwotę 931.001,27 zł.
Organ odwoławczy przywołując przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), art. 30b ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.), jak też art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) wskazał, że brak jest podstaw do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez M.S. ze sprzedaży akcji A S.A. Jak wywodził, z treści wskazanego powyżej art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. wynika, że dla zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu zbycia akcji konieczne jest spełnienie kilku warunków, w tym m.in. dopuszczenie akcji do publicznego obrotu. Warunek ten w tej sprawie nie został natomiast spełniony.
Organ podkreślił, że zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. z 1994 roku, nr 118, poz. 754 z późn. zm.) wprowadzenie papierów wartościowych do publicznego obrotu wymagało zgody Komisji Papierów Wartościowych i Giełd. Tymczasem ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że akcje A SA nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi w rozumieniu powołanej ustawy. Świadczyła o tym treść pisma Domu Maklerskiego B SA z dnia 15 lutego 2012 r., w którym wskazano, że przedmiotowe akcje nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu.
Dodatkowo organ odwoławczy powołał się na pismo Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 12 października 2011 r. stanowiące odpowiedź udzieloną w analogicznej sprawie na zapytanie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w którym stwierdzono, że akcje spółki A S.A. nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu i nie zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym Giełdy Papierów Wartościowych w Warszawie S.A. oraz poinformowano, że Spółka nie składała do Komisji Papierów Wartościowych i Giełd wniosku o dopuszczenie jej akcji do publicznego obrotu, ani też wniosku do Komisji Nadzoru Finansowego o zatwierdzenie prospektu emisyjnego w związku z zamiarem ubiegania się o dopuszczenie jej akcji do obrotu na rynku regulowanym.
W konsekwencji organ podatkowy uznał, że sprzedaż spornych akcji dokonana przez podatnika w 2006 r. nie korzystała z przewidzianego w art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. zwolnienia od podatku dochodowego.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku M.S. wniósł o uchylenie powyższej decyzji.
Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie się przy ustalaniu stanu faktycznego jedynie na piśmie z dnia 15 lutego 2012 r. oraz pism zgromadzonych w postępowaniu odwoławczym bez rzetelnej analizy informacji zawartych w tych dokumentach i dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych oraz bezpodstawne ustalenie, że sporne akcje nie spełniają przesłanek określonych w art. 52 ust. 1 lit. b u.p.d.o.f. Zdaniem skarżącego, organy powinny były zbadać, czy sporne akcje nie zostały dopuszczone do obrotu publicznego na podstawie art. 62 i 63 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi, które przewidywały sytuacje zwolnienia od obowiązku uzyskania zgody Komisji Papierów Wartościowych i Giełd na dopuszczenie akcji do publicznego obrotu.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Organy podatkowe w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrały materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności.
Jak wynika z bezspornych ustaleń faktycznych, skarżący nabył przed dniem 1 stycznia 2004 r. własność 10 sztuk akcji A S.A., a następnie zbył je w 2006 r. za kwotę 931.001,27 zł.
Zdaniem skarżącego dochód z odpłatnego zbycia przedmiotowych akcji powinien zostać w całości objęty zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2002 r.) - w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. od podatku dochodowego zwolnione były m.in. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które zostały dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabyte na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi.
Jednocześnie z mocy art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlegały także dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w cytowanym wyżej art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f., uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., o ile papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.
Jak wynika z powyższego dla spełnienia warunków zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji wymagane jest, by akcje zostały nabyte w określonym ustawą okresie czasu, powinny być one dopuszczone do obrotu publicznego i nabyte na podstawie oferty publicznej. Warunki powyższe muszą zostać spełnione łącznie.
Zdaniem organów podatkowych dochód uzyskany przez skarżącego w 2006 r. ze sprzedaży 10 sztuk akcji powinien zostać opodatkowany podatkiem dochodowym według stawki 19% na podstawie art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. Dochód ten nie mógł bowiem zostać objęty zwolnieniem od podatku przewidzianym w cytowanym wyżej art. 52 pkt 1 lit. b) u.p.d.o.f., gdyż przedmiotowe akcje nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu a tym samym nie został spełniony jeden z warunków koniecznych do skorzystania ze zwolnienia od podatku.
Stanowisko to należy podzielić. Wbrew zarzutom skargi zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że nabyte przez skarżącego akcje nie były akcjami dopuszczonymi do obrotu publicznego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi, publicznym obrotem papierami wartościowymi jest proponowanie nabycia lub nabywanie emitowanych w serii papierów wartościowych, przy wykorzystaniu środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli propozycja skierowana jest do więcej niż 300 osób albo do nieoznaczonego adresata, z wyjątkami określonymi w dalszej części przepisu.
Zgodnie z art. 4 pkt 2 ww. ustawy papierami wartościowymi dopuszczonymi do publicznego obrotu są papiery wartościowe, w stosunku do których wyrażona została zgoda na ich wprowadzenie do publicznego obrotu albo złożone zostało zawiadomienie, o którym mowa w art. 63.
Zgodnie zaś z art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o dopuszczeniu papierów wartościowych do publicznego obrotu - rozumie się przez to wyrażenie przez Komisję Papierów Wartościowych i Giełd zgody na ich wprowadzenie do publicznego obrotu albo złożenie zawiadomienia, o którym mowa w art. 63.
Wprowadzenie papierów wartościowych do publicznego obrotu wymagało spełnienia szeregu dodatkowych warunków określonych w rozdziale 5 powołanej ustawy zatytułowanym "Wprowadzanie papierów wartościowych do publicznego obrotu". Zgodnie z zawartymi w tym rozdziale przepisami wprowadzenie papierów wartościowych do publicznego obrotu, z zastrzeżeniem art. 62 i 63, wymagało zgody Komisji (art. 61). Art. 62 przewidywał, że papiery wartościowe emitowane przez Skarb Państwa i Narodowy Bank Polski są z mocy prawa dopuszczone do publicznego obrotu, zaś art. 63 przewidywał sytuację, gdy zamiast zgody Komisji wystarczyło złożenie zawiadomienia na 30 dni przed rozpoczęciem subskrypcji, które wywoływało takie same skutki, jak wyrażenie przez komisję zgody na wprowadzenie papierów wartościowych do publicznego obrotu, o ile Komisja nie skorzystała z prawa zgłoszenia sprzeciwu.
W rozpatrywanej sprawie brak jest jakichkolwiek dowodów na to, że sporne akcje zostały do publicznego obrotu dopuszczone. Przeciwnie, z pisma Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 12 października 2011 r. (k. 62 akt administracyjnych) oraz pisma Domu Maklerskiego B z dnia 15 lutego 2012 r. (k. 24 akt administracyjnych) jednoznacznie wynika, że papiery wartościowe w postaci akcji spółki A SA nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu. Skarżący nie przedłożył natomiast żadnego dowodu, który mógłby to ustalenie podważyć.
W tych okolicznościach za bezzasadny uznać należy zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, którego to naruszenia skarżący upatrywał w niezbadaniu, czy sporne akcje nie zostały dopuszczone do publicznego obrotu w trybie art. 62 lub 63 ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (czyli bez zgody Komisji). Jak już wyjaśniono wyżej, wskazane przepisy dotyczą sposobu dopuszczania papierów wartościowych do obrotu publicznego (z mocy prawa lub poprzez zawiadomienie Komisji). Jak zaś wynika z pisma Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 12 października 2011 r., sporne akcje "nie zostały dopuszczone do obrotu publicznego i nie zostały dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym Giełdy Papierów Wartościowych w Warszawie S.A.". Badanie więc trybu, w jakim akcje te miałyby zostać do publicznego obrotu dopuszczone (w trybie art. 61, 62 czy 63 ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi), byłoby bezprzedmiotowe.
Zarzut skarżącego miałby sens wówczas, gdyby przyjąć, że dopuszczenie akcji do obrotu publicznego papierami wartościowymi mogłoby się odbywać poza wiedzą Komisji Papierów Wartościowych i Giełd. Jednakże żaden z przepisów cytowanej ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi, w tym zwłaszcza art. 62 i 63, takiego wniosku nie uzasadnia.
Zdaniem składu orzekającego, rozpatrującego niniejszą sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej wydając zaskarżoną decyzję nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje są usprawiedliwione i nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów.
Podkreślić też należy, iż wprawdzie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że co do zasady to na organie podatkowym spoczywa obowiązek aktywnego poszukiwania i gromadzenia dowodów i ustalania na ich podstawie istotnych w sprawie faktów, jednakże reguła ta doznaje wyjątku, gdy podatnik przejmuje inicjatywę procesową. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia, co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują oparcia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada bowiem, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Na uwarunkowanie to zwraca zresztą uwagę orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, które akcentuje, że generalną zasadą postępowania dowodowego jest to, iż każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por.: wyroki NSA z dnia 17 lutego 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1150/99, z dnia 13 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 960/98).
Zatem organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Tymczasem w niniejszej sprawie skarżący nie przedstawił żadnego dowodu wskazującego na dopuszczenie spornych akcji do publicznego obrotu, ograniczając się jedynie do gołosłownej polemiki z ustaleniami organów podatkowych, które Sąd ocenił jako trafne i prawidłowe.
Mając powyższe na względzie Sąd uznał za chybiony zarzut skargi naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 52 pkt 1 lit b) u.p.d.o.f. W konsekwencji Sąd uznał, że od dochodu z tytułu sprzedaży spornych akcji należało uiścić podatek dochodowy zgodnie z zasadą określoną w art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.
Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 P.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.
Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.