Uzasadnienie
Decyzją z dnia 29 maja 2002 r. Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej działając m.in. na podstawie art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 1993 Nr 106, poz. 482 z późn.zm.; dalej jako pdp) określił wobec A SA zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w tym podatku w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł.
W uzasadnieniu decyzji wskazano m.in., iż w dniu 2 czerwca 1999 r. A zawarła z firmą B spółka z o.o. umowę o wykonanie prac polegających na wdrożeniu w A systemu komputerowego [...]. Na mocy ww. umowy A zobowiązała się do zapewnienia i pozostawienia do dyspozycji wykonawcy oryginalnej, wolnej od wad fizycznych i prawnych oraz standardowo zainstalowanej wersji systemu [...]. Umawiające się strony przyjęły, że realizacja prac wdrożeniowych podzielona zostanie na etapy w ramach których wyszczególniono, iż uruchomienie eksploatacji systemu powinno nastąpić do dnia 17 stycznia 2000 r., kończąc jednocześnie drugi etap zleconych prac. Wartość umowy określono na równowartość kwoty [...] dolarów amerykańskich, płatną w ratach po zakończeniu poszczególnych etapów wykonania usługi.
W konsekwencji w dniu 21 czerwca 1999 r. A zawarła ze spółką C SA umowę o udzielenie licencji oraz instalację oprogramowania [...]. Instalacja standardowej wersji systemu przez C została zakończona natomiast w dniu 9 sierpnia 1999 r., co wykazano w protokole odbioru instalacji oprogramowania.
Wydatki poniesione przez A w związku z umową zawartą z C udokumentowano fakturą nr [...] z dnia [...] r. dotyczącą opłaty za licencję oprogramowania [...] wystawioną na kwotę [...] zł, fakturą nr [...] z dnia [...] r. za nośniki z oprogramowaniem i dokumentacją wystawioną na kwotę [...] zł, fakturą nr [...] z dnia [...] r. za instalację systemu [...], gdzie wartość usługi instalacyjnej określono na kwotę [...] zł i fakturami nr [...] z dnia [...] r. oraz nr [...] z dnia [...] r., wystawionymi odpowiednio na kwoty [...] zł oraz [...] zł w związku z korektami ceny opłaty licencyjnej wynikającymi z różnic kursowych.
W sierpniu 1999 r. A wprowadziła system [...] do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując za jego wartość początkową [...] zł tj. wartość opłaty za licencję wykazaną w fakturze nr [...] oraz wartość nośników i dokumentacji wykazaną w fakturze [...]. Jednocześnie uznając, że ww. składnik majątku został faktycznie przyjęty do użytkowania w związku z nabyciem licencji oprogramowania tj. już w dniu 30 czerwca 1999 r., A rozpoczęła naliczenie odpisów amortyzacyjnych począwszy od miesiąca lipca 1999 r. Pozostałe wydatki poniesione w związku z umową zawartą z C zostały bezpośrednio wliczone przez A do kosztów uzyskania przychodów. Do ogólnozakładowych kosztów uzyskania przychodu zostały włączone ponadto wydatki poniesione w związku z realizacją umowy zawartej z firmą B udokumentowane następującymi fakturami: fakturą nr [...] z dnia [...] r. na 5 % wartości umowy wdrożenia systemu na kwotę [...] zł, fakturą nr [...] z dnia [...] r. na dodatkowe koszty umowy wdrożenia na kwotę [...] zł, fakturą nr [...] z dnia [...] r. na 10 % wartości umowy wdrożenia systemu na kwotę [...] zł, fakturę nr [...] z dnia [...] r. na 20 % wartości umowy wdrożenia systemu na kwotę [...] zł, fakturę nr [...] z dnia [...] r. na dodatkowe koszty umowy wdrożenia na kwotę [...] zł oraz fakturę nr [...] z dnia [...] r. na 20 % wartości umowy wdrożenia systemu na kwotę [...] zł.
Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż stosownie do postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz. 35 z późn.zm.; dalej jako rozp. MF z 1997 r.) dokonanie odpisów amortyzacyjnych jest możliwe począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dany środek trwały lub wartość niematerialną i prawną przyjęto do używania, natomiast zgodnie z przedstawionym wyżej stanem faktycznym przyjęcie systemu [...] do używania miało miejsce dopiero w styczniu 2000 r., kiedy nastąpiło uruchomienie systemu, a więc powstała realna możliwość jego gospodarczego wykorzystania.
Jednocześnie w ocenie organu podatkowego pierwszej instancji A zaniżyła wartość początkową systemu, gdyż zgodnie z § 6 ust.4 a rozp. MF z 1999 r. definicja ceny nabycia środka trwałego i wartości niematerialnych i prawnych została poszerzona o koszty instalacji i uruchomienia programów i systemów komputerowych. Tym samym w ocenie organu pierwszej instancji na wartość początkową licencji [...] winny składać się nie tylko opłata licencyjna i koszty instalacji systemu w wersji standardowej ale także koszty wdrożenia systemu do momentu uruchomienia jego eksploatacji.
W odwołaniu od powyższej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie w związku z naruszeniem art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1 ordynacji podatkowej (dalej jako o.p.), art. 15 i art. 16 pdp oraz § 6 ust. 4 a rozp. MF z 1997 r., kwestionując wyłączenie przez organ podatkowy pierwszej instancji z kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących systemu [...] 3 w tym, wydatków poniesionych na podstawie umowy o udzielenie licencji i instalację oprogramowania zawartej z C, wydatków poniesionych na podstawie umowy wdrożenia systemu zawartej z B oraz kosztów związanych z amortyzacją systemu [...] za miesiące od lipca do grudnia 1999 r.
Spółka podkreśliła, że wbrew twierdzeniom organu podatkowego pierwszej instancji przyjęcie systemu do używania nastąpiło w dniu 30 czerwca 1999 r., otrzymany przez A w tym dniu "klucz licencji" umożliwiał bowiem uruchomienie systemu i jego eksploatację. Spółka wskazała, że błędne założenie przez Inspektora Kontroli Skarbowej, iż system został przyjęty do używania dopiero w styczniu 2000 r. wynikało natomiast przede wszystkim z nieuwzględnienia faktu, że system [...] ma konstrukcję modułową, gdzie każdy moduł stanowi odrębną, w pełni funkcjonalną jednostkę. Począwszy od otrzymania "klucza licencji" A systematycznie wdrażała więc i oddawała do użytkowania kolejne fragmenty systemu. Spółka zakwestionowała także wysokość wskazanej przez organ podatkowy pierwszej instancji wartości początkowej licencji, wskazując, że zgodnie z § 6 ust. 4a rozporządzenia cena nabycia systemu komputerowego obejmuje jedynie koszty jego instalacji i uruchomienia, a nie całego wdrożenia systemu.
Tym samym cena nabycia została w ocenie spółki niezasadnie powiększona o koszty wynikające z umowy zawartej z firmą B. Decyzją z dnia 15 listopada 2002 r., wydaną w trybie 233 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję jako zgodną z prawem.
Organ odwoławczy podkreślił, że analiza obowiązujących przepisów prawnych jasno wskazuje, iż wartości niematerialnych i prawnych, a więc także licencji, ustawodawca zaliczył te składniki, które spełniają łącznie następujące warunki: zostały nabyte przez podatnika, w dniu przyjęcia do użytkowania nadają się do gospodarczego używania, ich przewidywany okres używania przekracza rok oraz są one wykorzystywane przez podatnika (a nie tylko przeznaczone) na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub zostały oddane innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.
Z uwagi na znaczną rozbieżności stanowisk podatnika i Inspektora Kontroli Skarbowej, co do momentu faktycznego przekazania systemu [...] do użytkowania Izba Skarbowa zleciła organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego w tym zakresie. Organ odwoławczy podkreślił, że zebrany w sprawie obszerny materiał dowodowy nie pozostawia w jego ocenie jakichkolwiek wątpliwości, iż system [...] nie został oddany do eksploatacji w roku 1999, a dopiero w styczniu roku 2000. Jednoznacznie wskazuje na to bowiem treść umowy wdrożenia systemu zawartej pomiędzy A a firmą B, teść załącznika nr 1 do ww. umowy, jak i treść Raportu Zdawczo – Odbiorczego Czwartego Podetapu Wdrożenia Systemu [...] z dnia 24 lutego 2000 r., podpisanego przez przedstawicieli A oraz wykonawcy usługi tj. firmy B, zgodnie z którym przekazanie do eksploatacji wszystkich przewidzianych do wdrożenia modułów systemu (moduł FI - sprawozdawczość finansowa, wsparcie konsolidacji finansowych, obsługa obrotów bankowo- kasowych; moduł FI - AP - rozrachunki z dostawcami i odbiorcami; moduł FI - AA – zarządzanie majątkiem trwałym; moduł CO - OM – ewidencja i rozliczanie kosztów oraz planowanie kosztów w zakresie podstawowym; analiza rentowności według zleceń; moduł FI - G/L – księga główna) nastąpiło w dacie 17 stycznia 2000 r. Okoliczność przekazania systemu do użytkowania po zakończeniu 1999 roku., znalazła ponadto potwierdzenie w zarządzeniu Zarządu A SA z dnia 27 grudnia 2000 r. nr 17/2000, które weszło w życie z datą wsteczną 1 stycznia 2000 r., którą wskazano jednocześnie jako datę rozpoczęcia eksploatacji systemu.
Wobec powyższych ustaleń Izba Skarbowa potwierdziła, że organ podatkowy pierwszej instancji zasadnie przyjął, iż system [...] nie został oddany do używania w 1999 r., a przechodził jedynie w ww. okresie proces wdrażania go do używania, obejmujący szereg prac mających doprowadzić system od zakupionej, standardowej wersji instalacyjnej do stanu umożliwiającego jego eksploatację w wyznaczonym zakresie przedmiotowym, w terminie, warunkach i otoczeniu określonych planem wdrażania ustalonym na podstawie przeprowadzonej uprzednio analizy. Niezależnie od twierdzeń spółki organ odwoławczy podkreślił, że okoliczności zakupienia licencji w czerwcu 1999 r. nie można uznać za wystarczjacą do zaliczenia jej z tą datą do wartości niematerialnych i prawnych.
Odnosząc się z kolei do kwestii określenia wartości początkowej ww. wartości poprzez cenę jej nabycia, wskazano, że zgodnie z § 6 ust. 4a rozp. MF z 1997 r. za cenę nabycia uważa się kwotę należną sprzedającemu powiększoną o koszty zawiązane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty: transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów i systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych czy odsetek oraz prowizji.
Mając na uwadze powyższe Izba Skarbowa podkreśliła, że w przedmiotowej sprawie wskazaną regulację należy odnieść do wydatków poniesionych przez podatnika do dnia 17 stycznia 2000 r., a zawarte w ww. przepisie wyliczenie wchodzących w skład ceny nabycia kategorii kosztów ma charakter otwarty.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka wniosła o uchylenie decyzji Izby Skarbowej podtrzymując w pełni wyrażone uprzednio stanowisko, iż za faktyczną datę uruchomienia i przyjęcia systemu [...] do eksploatacji należy przyjąć moment uruchomienia pierwszego modułu (30 czerwca 1999 r.), a nie tożsamy z datą zakończenia wdrożenia całego systemu, moment uruchomienia ostatniego z zakupionych przez A modułów (17 stycznia 2000 r.). Skarżąca spółka podkreśliła konieczność wyraźnego rozróżnienia pomiędzy pojęciem instalacji i uruchomienia systemu a zawierającym je ze swej istoty, szerszym pojęciem wdrożenia systemu.
W konsekwencji spółka ponownie podkreśliła, że organy podatkowe niezasadnie zaliczyły wprost do określającej wartość początkową ceny nabycia, wszystkie koszty związane z systemem [...], w tym koszty wdrożenia, które jako proces obejmuje bowiem nie tylko instalację i uruchomienie systemu, ale także sporządzenie projektu informatyzacji, określenie i optymalizację struktur organizacyjnych, szkolenie kadry kierowniczej, szkolenie przyszłych użytkowników czy opiekę nad systemem.
Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko zajęte w niniejszej sprawie.
Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 Nr 153, poz. 1271 z późn.zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 z późn.zm.; dalej jako p.p.s.a.).
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W związku z powyższym rozpatrując stan faktyczny i prawny sprawy Sąd stwierdza, że przedmiotowa skarga nie może być uwzględniona, jako że ocena przeprowadzonego postępowania oraz stanowisko organów podatkowych nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, jak również poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Niezależnie bowiem od podniesionych przez stronę skarżącą zarzutów postępowanie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy.
Na wstępie wskazać należy, że istota sporu w przedmiotowej sprawie dotyczy ustaleń poczynionych przez organy podatkowe w zakresie stanu faktycznego. Rozbieżność stanowisk skarżącej spółki i organów podatkowych sprowadza się bowiem w istocie do określenia daty rozpoczęcia eksploatacji systemu [...]. W zależności bowiem od ustalenia, czy przyjęcie systemu do używania nastąpiło w dniu 30 czerwca 1999 r., czy też dopiero w dniu 17 stycznia 2000 r. w odmienny sposób kształtować się będzie ocena zasadności zaliczenia przez A SA do kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez nią wydatków dotyczących ww. systemu komputerowego, zasadności dokonanych przez spółkę odpisów amortyzacyjnych, a także ustalenia właściwej wartości początkowej wskazanego składnika majątku spółki.
Na wstępie podkreślenia wymaga, że stanowiący podstawę rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy stan prawny pozostaje poza sporem, a przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wykładnia przepisów prawa materialnego jest w pełni prawidłowa i nie budzi jakichkolwiek zastrzeżeń Sądu.
Zgodnie z art. 16 ust. l pkt l lit b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 1993 Nr 106, poz. 482 z późn.zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie, wytworzenie we własnym zakresie oraz ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są jednakże odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonane zgodnie z przepisami wydanego na podstawie art. 15 ust 5 ustawy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Innymi słowy poprzez powyższą regulację ustawodawca wprost wskazał, że samo zakupienie lub wytworzenie środka trwałego czy prawa nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Kosztem takim jest natomiast ekonomiczna utrata wartości w wyniku używania rzeczy lub prawa, którą ustala się poprzez amortyzację podatkową, której zasady tj. przede wszystkim sposób dokonywania opisów amortyzacyjnych został szczegółowo określony ww. rozporządzeniu.
Tym samym skoro zgodnie z § 3 ust. l pkt 7 rozp. MF z 1997 r. zakupiona przez skarżącą spółkę licencja mogła stanowić, pod warunkiem możliwości jej gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia jej do używania, podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, wskazać należy po pierwsze, że podatnik nie miał prawa zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na podstawie umowy o udzielenie licencji i instalację oprogramowania zawartej z firmą C, ani też ujęcia w tej kategorii wydatków poniesionych na podstawie umowy wdrożenia systemu zawartej z firmą B. W związku z przyjęciem systemu do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnikowi przysługiwało natomiast prawo ujęcia w kategorii kosztów uzyskania przychodów dokonanych od tego składnika majątku spółki odpisów amortyzacyjnych. Kwestią sporną w niniejszej sprawie pozostaje jednakże zagadnienie, w którym czasie, a w istocie od kiedy, podatnik faktycznie uzyskał możliwość dokonywania ww. odpisów, a także kwestia ich prawidłowej wysokości.
Zgodnie z § 7 ust. l powołanego rozporządzenia Ministra Finansów odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (...) w równych ratach co miesiąc, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek lub wartość przyjęto do używania, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Stosownie natomiast do § 6 ust. 4 a rozp. MF z 1997 r. wartością początkową jest cena nabycia, za którą uważa się kwotę należną sprzedającemu powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji (...). Cenę nabycia, o której mowa w ust. 4a, koryguje się o różnice kursowe, które występują do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania.
Sąd w pełni podziela stanowisko organów podatkowych, iż system [...] został przyjęty do używania w dniu 17 stycznia 2000 r., co zgodnie z ww. § 7 ust. l rozp. MF z 1997 r. powoduje w konsekwencji, iż podatnik uzyskał prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów począwszy od miesiąca lutego 2000 r. Mając na uwadze, że zebrany w postępowaniu przed organami materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza ww. okoliczność, spółka nie miała podstaw do wcześniejszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Przyjęcie danej rzeczy lub prawa do używania należy rozumieć bowiem jako rozpoczęcie eksploatacji tj. wykorzystywania ww. dóbr w prowadzonej działalności gospodarczej i dla jej celów.
Tym samym, aby dana rzecz czy też prawo mogły być przyjęte do używania, muszą one nadawać się do gospodarczego używania i eksploatacji zgodnej z ich przeznaczeniem. Sam zakup określonego składnika majątkowego nie jest więc wystarczający do ujęcia go w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wbrew bowiem twierdzeniom podatnika nie jest w tym zakresie również wystarczające samo faktyczne posiadanie rzeczy czy też rzeczywista możliwość korzystania z prawa, będących dopiero przygotowywanymi do eksploatacji, jak miało to faktycznie miejsce w przedmiotowej sprawie. W roku 1999 w związku z zawartą z B umową wdrożenia informatycznego systemu zarządczego [...] z dnia 2 czerwca 1999 r., A udostępniła ww. firmie zainstalowaną przez C standardową wersję oprogramowania. Jak wynika z treści umowy wdrożenie miało objąć wdrożenie docelowych procesów, konfigurację systemu, zintegrowanie systemu [...] z innymi systemami A, przeprowadzenie konwersji danych, przygotowanie i przeprowadzenie szkoleń pracowników, opracowanie dokumentacji systemu, opracowanie projektu zmian ról i stanowisk pracowników opracowanie szczegółowej koncepcji organizacji wsparcia użytkowników systemu, zarządzenie wrażaniem zmian oraz testy systemu.
Realizacja prac wdrożeniowych przebiegała etapami według harmonogramu stanowiącego załącznik do umowy wdrożenia. Zgodnie z ww. załącznikiem uruchomienie eksploatacji systemu ustalono na dzień 17 stycznia 2000 r., jako kończące etap testów systemu.
Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego harmonogram prac był realizowany terminowo. Okoliczność rozpoczęcia pracy w systemie z dniem 17 stycznia 2000 r. potwierdza w szczególności zaakceptowany zarówno przez przedstawicieli wykonawcy jak i zamawiającego Raport Zdawczo – Odbiorczy Wdrożenia Systemu sporządzony w dniu 24 lutego 2000 r. Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że do dnia 17 stycznia 2000 r. system [...] nie mógł być zatem wykorzystywany przez pracowników A w zakresie bieżących zadań związanych z prowadzona przez spółkę działalnością gospodarczą. Okoliczności użytkowania oprogramowania w ramach mających sprawdzić i potwierdzić prawidłowość funkcjonowania wdrażanego systemu testów, nie można bowiem utożsamiać z użytkowaniem systemu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
W tym miejscu podkreślenia wymaga, że organy podatkowe realizując wyrażoną w art. 122 ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej, podjęły w ocenie Sądu wszystkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. W ramach przedmiotowej sprawy, celem uzyskania właściwej podstawy dla zastosowania przepisów prawa materialnego, przeprowadzono obszerne postępowanie dowodowe, zaś uzyskane w ten sposób dowody poddane zostały poprawnej ocenie. Przeprowadzone w ten sposób postępowanie pozwoliło tym samym na obiektywne ustalenie wszystkich mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, w tym w szczególności okoliczności czasu przyjęcia do używania systemu [...]. Stosownie do art. 187 § 1 ordynacji podatkowej na prowadzącym postępowanie organie podatkowym ciąży nie tylko obowiązek wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, ale także jego równie pełnego rozpatrzenia, biorąc pod uwagę wszystkie dostępne i zgodne z prawem źródła informacji, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.
W przedmiotowym podstępowaniu okoliczność rozpoczęcia pracy w systemie [...] tj. rozpoczęcia jego eksploatacji w miesiącu styczniu 2000 r. została potwierdzona znaczną liczbą dowodów, w tym także dokumentami zaakceptowanymi przez skarżącą spółką czy nawet wystawionymi przez jej zarząd. Działając w oparciu o art. 191 ordynacji podatkowej organy podatkowe słusznie uznały więc ww. okoliczność za udowodnioną, kierując się uzyskaną w ww. zakresie wiedzą oraz posiadanym doświadczeniem.
Końcowo zdaniem Sądu wskazać także należy, że wobec oparcia wydanych w sprawie rozstrzygnięć na ustaleniu, iż eksploatację systemu rozpoczęto z dniem 17 stycznia 2000 r., organy podatkowe zasadnie przyjęły, że podatnik zaniżył wartość początkową nabytej wartości niematerialnej i prawnej, co przełożyło się z kolei na wysokość włączonych przez A SA do kosztów uzyskania przychodów przedwcześnie dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Jak wskazano wyżej, zgodnie z § 6 ust. 4 a rozp. MF z 1997 r. wartością początkową jest bowiem cena nabycia, za którą uważa się kwotę należną sprzedającemu powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych.
Tym samym w przedmiotowej sprawie zasadnie przyjęto, że wartość początkowa powinna objąć nie tylko koszty zakupu i instalacji oprogramowania należne firmie C, ale także wszelkie koszty poniesione w związku z umową zawartą przez A z firmą B do dnia 17 stycznia 2000 r. tj. do dnia rozpoczęcia eksploatacji systemu, stanowiące w istocie koszty uruchomienia systemu.
Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 p.p.s.a, oddalił skargę.