Uzasadnienie
Uchwałą nr [...] z dnia 6 listopada 2008 r. Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w G., działając na podstawie art. 11 ust. 1 i 3 oraz art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 października 1992 r. o regionalnych izbach obrachunkowych (tekst jednolity: Dz.U. z 2001 r. Nr 55 poz. 577 ze zm.) orzekło nieważność § 1 pkt 1 lit. c uchwały Rady Gminy K. z dnia 14 października 2008 r. nr [....] w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2009 r.
W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia wskazano, że analiza uchwały Rady Gminy K. (dalej jako Rada Gminy) z dnia 14 października 2008 r. wykazała nieprawidłowość o charakterze istotnego naruszenia prawa polegającą na niezgodności § 1 pkt 1 lit. c w/w uchwały, w którym Rada Gminy określiła stawkę podatku od nieruchomości od gruntów pod drogi w wysokości 0,20 złotych za 1 m2 za wyjątkiem gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z postanowieniami art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. – zwanej dalej "u.p.o.l.").
Jak podniosło Kolegium Regionalnej Izby Rachunkowej w G. (dalej jako Kolegium RIO), zgodnie z treścią art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.
W konsekwencji Kolegium RIO wskazało, że zapisy § 1 pkt 1 lit. c, uchwały nr [...] z dnia 14 października 2008 r. w sposób istotny naruszają prawa.
Na uchwałę Kolegium RIO 6 listopada 2008 r. Rada Gminy złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o jej uchylenie.
Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie prawa materialnego, w tym: art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: Dz.U.
z 2007 r. Nr 19 poz. 115), poprzez nieuwzględnienie statusu dróg wewnętrznych w badanej uchwale, jako niezliczonych do kategorii dróg publicznych oraz art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., poprzez jego błędne zastosowanie.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie ustawy o drogach publicznych do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Przy czym, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na kategorie, w tym: drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe i drogi gminne. Zaliczenie drogi do określonej kategorii następuje na podstawie stosowanego aktu np. rozporządzenia bądź uchwały.
Dalej wskazano, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi niezliczone do żadnej kategorii dróg publicznych, w szczególności drogi w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowe do obiektów użytkowanych przez przedsiębiorców, place przed dworcami kolejowymi, autobusowymi i portami oraz pętle autobusowe, są drogami wewnętrznymi.
Jak podkreśliła Rada Gminy, drogi opisane w § 1 pkt 1 lit. c uchwały z dnia 14 października 2008 r. należą do kategorii dróg wewnętrznych. Nie będąc zatem drogami publicznymi, nie są również objęte zwolnieniem podatkowym uregulowanym w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Tym samym zgodne z prawem było opodatkowanie gruntu pod drogi wewnętrzne stawką 0,20 złotych za 1 m2.
W odpowiedzi na skargę Regionalna Izba Obrachunkowa w G., podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko, wniosła o jej oddalenie.
Jak wyjaśniono, to Rada Gminy K. podejmując uchwałę z dnia 14 października 2008 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2009 r., błędnie określiła przedmiot opodatkowania, ograniczając się jedynie do zapisu o opodatkowaniu gruntów pod drogi, bez sprecyzowania, iż chodzi o drogi wewnętrzne.
Z uwagi na posłużenie się przez Radę Gminy niedoprecyzowanym pojęciem drogi, bez wskazania czy chodzi o drogi wewnętrzne czy publiczne, zasadne było orzeczenie nieważności zapisu § 1 pkt 1 lit. c uchwały nr [..] z dnia 14 października 2008 r.
Pismem z dnia 23 lutego 2008 r. Rada Gminy K. uzupełniła skargę zarzucając zaskarżonej uchwale naruszenie § 118 i § 137 w zw. z § 143 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie zasad techniki prawodawczej (Dz.U. Nr 100 poz. 908).
Zdaniem Rady Gminy wprowadzenie do uchwały z dnia 14 października 2008 r. zapisu, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają wyłącznie grunty pod drogi wewnętrzne, byłoby powtórzeniem przepisu ustawy, tj. art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., a tym samym sprzeczne z zasadami techniki prawodawczej, wskazanymi w przywołanym wyżej rozporządzeniu.
Jak podkreślono, Rada Gminy podejmując uchwałę z dnia 14 października 2008 r. ustalającą zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów pod drogi nie objętych zwolnieniem ustawowym, działała w ramach swoich kompetencji. Dlatego też, samo podjęcie uchwały przez Radę Gminy nie narusza przepisów prawa. Dopiero wydanie przez Wójta Gminy K. decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomość pod drogi publiczne byłoby czynnością niezgodną z prawem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje
Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 7 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej w dalszej części "P.p.s.a"), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego.
Jak stanowi art. 148 P.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę jednostki samorządu terytorialnego na akt nadzoru uchyla ten akt.
Oceniając zaskarżoną uchwałę Kolegium RIO z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa, a skarga nie jest zasadna.
Kwestią sporną w rozpatrywanym przypadku jest zgodność z prawem uchwały Rady Gminy K. w zakresie, w jakim określa ona stawki podatku od nieruchomości pod drogi na 2009 r., obowiązujące na terenie gminy K. Podstawą prawną rozstrzygnięcia w zakresie prawa Rady Gminy do określenia stawek podatku od nieruchomości pod drogi na rok 2009 stanowił art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz.U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.) zgodnie którym, do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1 wskazuje, iż dotyczy m.in. podatku od nieruchomości.
Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.
Ustosunkowując się do zagadnienia dróg publicznych konieczne jest odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: Dz.U. z 2000 r. Nr 71 poz. 838 ze zm.) zgodnie z którą, drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie przywołanej wyżej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. W myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy, ze względu na funkcje w sieci drogowej drogi publiczne dzielą się na kategorie, tj.: drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe oraz drogi gminne. Drogi nie zaliczone do żadnej kategorii dróg publicznych, w szczególności drogi w osiedlach mieszkaniowych, dojazdowe do gruntów rolnych i leśnych, dojazdowe do obiektów użytkowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, place przed dworcami kolejowymi, autobusowymi i portami są drogami wewnętrznymi, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ustawy.
Z powyższych przepisów wynika, że rada gminy jest wyłącznie uprawniona do podjęcia uchwały w przedmiocie podatków lokalnych, w tym również opodatkowania gruntów (nieruchomości) zajętych pod pasy drogowe.
Z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wynika, iż grunty są co do zasady opodatkowane. Wyjątek od tej zasady wynika m.in. z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., który zwalnia z opodatkowania grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.
Rada Gminy K. w § 1 pkt 1 lit. c uchwały z dnia 14 października 2008 r. nr [...] określiła, że stawka podatku od nieruchomości od gruntów stanowiących drogi wynosi 0,20 zł od 1 m2 powierzchni za wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z przytoczonego zapisu wynika, iż opodatkowaniu podlegają drogi lecz jednocześnie istnieje pewna kategoria dróg zwolnionych z opodatkowania tj. drogi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zapis ten niewątpliwie nawiązuje w swojej treści do art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. co może wywoływać wrażenie, iż w pewnym zakresie powtarza zwolnienie z tego przepisu wynikające. Co prawda z mocy art. 7 ust. 3 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, jednak w rozpatrywanej sprawie nie jest jasne jakiej kategorii dróg dotyczy zwolnienie zawarte w § 1 pkt 1 lit. c uchwały z dnia 14 października 2008 r. Tylko z twierdzeń Rady Gminy K. zwartych w skardze do tut. Sądu wynika, iż w uchwale chodziło o opodatkowanie dróg wewnętrznych, nie wyjaśniono jednak jakiego rodzaju dróg dotyczy zwolnienie z opodatkowania.
W myśl art. 91 ust. 1 i 4 ustawy o samorządzie gminnym przesłanką stwierdzenia nieważności uchwały organu gminy jest istotna sprzeczność uchwały z prawem. W orzecznictwie podkreśla się, że opierając się na konstrukcji wad powodujących nieważność oraz wzruszalność decyzji administracyjnych, można wskazać rodzaje naruszeń przepisów, które trzeba zaliczyć do istotnych, skutkujących nieważnością uchwały organu gminy. Do nich należy naruszenie: przepisów wyznaczających kompetencję do podejmowania uchwał, podstawy prawnej podejmowania uchwał, przepisów prawa ustrojowego, przepisów prawa materialnego – przez wadliwą ich wykładnię – oraz przepisów regulujących procedurę podejmowania uchwał (wyrok NSA z dnia 11 lutego 1998 r., sygn. akt II SA/Wr 1459/97, publ. OwSS 1998/3/79; wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 września 2005 r., sygn. akt IV SA/Wa 821/05, publ. LEX nr 192932).
Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, rację ma Kolegium RIO twierdząc, iż narusza prawo uchwała Rady Gminy K. określająca wysokości stawek podatku od nieruchomości pod drogi na 2009 r., bez wskazania, że chodzi wyłącznie o drogi wewnętrzne. Istotne jest bowiem, aby treść uchwały była zrozumiała nie tylko dla jej twórców lecz przede wszystkim dla jej odbiorców, w tym dla podmiotów, na które nakłada obowiązek podatkowy. Zatem przy konstruowaniu obowiązków podatkowych konieczne jest określenie przedmiotu opodatkowania w sposób precyzyjny, tak aby było wiadomo jaka nieruchomość podlega opodatkowaniu, a jaka jest objęta zwolnieniem od podatku. Uchwała Rady Gminy K. z dnia 14 października 2008 r. nie spełnia tego wymogu, gdyż nie określa precyzyjnie jakie drogi podlegają opodatkowaniu, a jakie są zwolnione.
Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, poprzez nieuwzględnienie statusu dróg wewnętrznych w badanej uchwale, jako niezaliczonych do kategorii dróg publicznych stwierdzić należy, że jest co zarzut chybiony. Co prawda przepis art. 8 ust. 1 ustawy o drogach publicznych określa odrębną od dróg publicznych kategorię dróg wewnętrznych do opodatkowania których rada gminy jest uprawniona w ramach swoich kompetencji, to jednak obowiązkiem Rady Gminy podejmującej uchwałę było precyzyjne określenie przedmiotu opodatkowania w sposób, który nie byłby sprzeczny z prawem, w tym z treścią art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Niczym nie poparte jest twierdzenie skargi, że drogi wskazane w § 1 pkt 1 lit. c uchwały są drogami wewnętrznymi.
Sąd stanął na stanowisku, że zaskarżona uchwała nie narusza również powołanych w skardze przepisów § 118 i § 137 w zw. z § 143 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie zasad techniki prawodawczej. Przywołane wyżej przepisy wskazują, że w treści rozporządzenia (§ 118) oraz uchwały i zarządzenia (§ 137) nie powtarza się przepisów ustawy upoważniającej oraz przepisów innych aktów normatywnych. Przy czym, przepisy te mają odpowiednie zastosowanie do uchwał rady gminy, o czym stanowi § 143 cytowanego rozporządzenia. Zdaniem Sądu, konwalidacja § 1 pkt 1 lit. c uchwały nr [...] z dnia 14 października 2008 r., wbrew twierdzeniu Rady Gminy nie musi oznaczać powtórzenia w swej treści przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Wystarczające jest bowiem jednoznaczne wskazanie, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają drogi wewnętrzne.
W związku z tym, że zaskarżona uchwała nie jest sprzeczna z prawem, Sąd stosując przepis art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.