Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańskuz 26 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/Gd 302/22

Uzasadnienie

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku decyzją z 13 czerwca 2016 r. nr PP-3/4213-150/15/JM określił M.W. z tytułu podatku od towarów i usług kwotę zobowiązania podatkowego za wrzesień 2013 r. w wysokości 295.849 zł. Przedmiotową decyzję skierowano na adres zamieszkania M.W. i doręczono 22 czerwca 2016 r. M.D. ustanowionej 11 kwietnia 2011 r. pełnomocnikiem.

Pismem z 5 lipca 2016 r. strona reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła odwołanie od ww. decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku. W odwołaniu podany został adres strony tj. [...] ul. [...].

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku decyzją nr 2201-PT3.4213.221.2016, PT3/4213-192/16/10/07 z 28 listopada 2016 r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Dnia 2 stycznia 2017 r. strona, działając przez pełnomocnika, złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku nr 2210-PT3.4213.221.2016, PT3/4213-192/16/10/07 z 28 listopada 2016 r..

Wobec złożenia skargi, w związku z treścią art. 201 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego postanowieniem nr PP-3/4213-150/15 z 30 stycznia 2017 r. zawiesił z urzędu postępowanie podatkowe prowadzone wobec podatnika.

Wyrokiem z 14 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 191/17 (prawomocnym od 14 września 2017 r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku nr 2201-PT3.4213.221.2016, PT3/4213-192/16/10/07 z 28 listopada 2016 r..

W konsekwencji Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku postanowieniem nr 2205-SPV-3.4103.71.2017 z 6 listopada 2017 r. podjął z urzędu postępowanie podatkowe.

Dnia 12 lutego 2018 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła informacja rozwiązaniu stosunku pełnomocnictwa między M.W. a r.pr. K.P.

Pismem nr 2205-SEW.721.811.2018 z 3 grudnia 2018 r. (doręczonym stronie 18 grudnia 2018 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku powiadomił stronę, że z dniem 30 listopada 2018 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r., w związku z wszczęciem postępowania w sprawie o czyn zabroniony, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

Decyzją z 15 lutego 2019 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku po ponownym przeprowadzeniu postępowania podatkowego określił M.W. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości 342.723 zł. Przedmiotowa decyzja została doręczona 5 marca 2019 r., w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej.

Pismem z 5 stycznia 2021 r. M.W. złożył odwołanie od decyzji wnosząc przy tym o doręczenie przedmiotowego orzeczenia i wstrzymanie jego wykonalności. W uzasadnieniu odwołania M.W. wskazał, że w latach 2017-2018 zamieszkiwał w miejscowości L. koło G. i pod wskazanym adresem nie otrzymywał żadnej korespondencji wzywającej do udziału w postępowaniu. Jednocześnie strona poinformowała, iż jest kierowcą zawodowym i często nie przebywa w miejscu zamieszkania. M.W. wskazał, że brak uczestnictwa w postępowaniu nie wynikał ze złej woli, a z braku poinformowania go o sprawie.

Jednocześnie strona podniosła, że przesyłki były nadawane na nieaktualny adres i były nieprawidłowo awizowane - w związku z czym nie było możliwości ich odbioru. Strona wskazała ponadto, że z akt sprawy nie wynika, aby doręczyciel w sposób prawidłowy dokonał doręczenia przesyłki, a z dokumentów związanych z doręczeniem nie wynika w sposób nie budzący wątpliwości, czy pozostawiono jakiekolwiek zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki, gdzie je pozostawiono i czy zawiadomienie zawierało wszystkie niezbędne informacje, w szczególności informację, gdzie należy taką przesyłkę odebrać.

Po rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowieniem z 15 lutego 2021 r. stwierdził, że opisane wyżej odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminowi.

Dnia 12 marca 2021 r. podatnik zaskarżył w/w postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku w całości i wniósł o jego uchylenie.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 150 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji uznanie przesyłki zawierającej decyzję za doręczoną w sytuacji, gdy operator pocztowy nie przechowywał przesyłki w placówce przez okres 14 dni od dnia podjęcia próby doręczenia, a w konsekwencji bezzasadne zastosowanie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Gd 472/21 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 15 lutego 2021 r., uznając je za przedwczesne. Na podstawie akt sprawy brak było bowiem możliwości ustalenia, że spełnione zostały przesłanki z art. 150 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, odcisk pieczęci datownika na kopercie nie rozstrzyga do kiedy przesyłka była przechowywana w placówce pocztowej: 5 czy 6 marca 2019 r. Wątpliwości tej nie wyjaśniał wydruk z internetowego systemu śledzenia przesyłek wskazujący na 6 marca 2019 r., ponieważ nie jest to dowód kwalifikowany przez ustawodawcę. Dowód ten, choć dopuszczalny, nie mógł doprowadzić do wyjaśnienia istotnych wątpliwości co do treści dokumentu urzędowego jakim jest potwierdzenie odbioru. Zgodnie z zaleceniem Sądu, organ podatkowy winien podjąć czynności dowodowe zmierzające do wyjaśnienia daty zwrotu przesyłki zawierającej decyzję, a przede wszystkim zwrócić się o wyjaśnienie tej kwestii do P. Wyrok stał się prawomocny od dnia 12 października 2021 r..

Wobec treści powyższego wyroku pismem z 15 października 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zwrócił się do Urzędu Pocztowego o wyjaśnienie, w jakiej dacie przesyłka nr [...] została zwrócona do nadawcy.

W odpowiedzi na powyższe pismo P. S.A. poinformowało, że "z informacji uzyskanych z Urzędu Pocztowego wynika, iż przesyłka nr [...] została zwrócona do nadawcy w dniu 6 marca 2019 r.".

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, postanowieniem z dnia 21 grudnia 2021r. stwierdził, że opisane wyżej odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu.

W uzasadnieniu wskazano, iż z akt niniejszej sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 15 lutego 2019 r. została skierowana na adres strony: [...] ul. [...]. Z adnotacji na kopercie oraz na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wynikało, że adresata nie zastano pod podanym adresem. Wobec niemożności doręczenia decyzji w sposób wskazany w art. 148 § 1 i 149 Ordynacji podatkowej, w dniu 19 lutego 2019 r. pismo pozostawiono na okres 14 dni w placówce pocztowej [...], a właściwe zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w placówce umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej. Powtórne awizo przesyłki miało miejsce w dniu 27 lutego 2019 r. Natomiast w dniu 6 marca 2019 r. przesyłkę zwrócono do nadawcy. Wpływ do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nastąpił 11 marca 2019 r..

Organ stwierdził, że zwrotne potwierdzenie odbioru wraz z pismem P. S.A., stanowiącym efekt przeprowadzonego postępowania reklamacyjnego, mają moc dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Dyrektora lzby Administracji Skarbowej - wbrew zarzutom odwołania - przy doręczaniu przesyłki spełnione zostały wymogi art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa. Znajdujące się w aktach sprawy dowody nie dają podstaw do twierdzenia, że doręczyciel dokonał doręczenia w sposób nieprawidłowy. Podatnik nie przedstawił natomiast żadnego wiarygodnego przeciwdowodu, który miałby stanowić o nieprawidłowości awizowania przesyłki.

Jednocześnie w ocenie organu, nie znalazł uzasadnienia zarzut kierowania przesyłek na nieaktualny adres. Podkreślono, że Sąd w wyroku z 17 sierpnia 2021 r. sygn. I SA/Gd 472/21 nie kwestionował, że korespondencja była kierowana na prawidłowy adres podatnika: [...] ul. [...]. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że: "w związku z nieobecnością adresata w miejscu zamieszkania, przesyłka zawierająca odpis decyzji została awizowana oraz pozostawiona w placówce pocztowej. Sporna jest kwestia tego, do kiedy przesyłka przechowywana była w placówce pocztowej".

Wskazano, że w toku postępowania podatkowego, M.W. nie zgłosił organom podatkowym zmiany adresu zamieszkania lub adresu do doręczeń. Natomiast adres: [...] ul. [...] wynika bezpośrednio z akt rejestracyjnych podatnika i podany został m.in. w odwołaniu z dnia 5 lipca 2016 r., pismach skarżącego z 26 września 2016 r. oraz z 31 października 2016 r.. Dopiero w odwołaniu z 5 stycznia 2021 r. podatnik podał, że w latach 2017-2018 zamieszkiwał w L. koło G. i załączył oświadczenie A.B. Nie został przy tym wskazany żaden dokładny adres w L. Wnosząc przedmiotowe odwołanie, podatnik jako swój adres podał zaś: [...] ul. [...] - pod tym adresem mieści się kancelaria prawna ([...]).

Organ stwierdził, że podatnik, jako należycie dbający o własne interesy, powinien był przedsięwziąć środki, aby o kierowanej do niego korespondencji zostać niezwłocznie powiadomiony tym bardziej, że miał wiedzę o toczącym się wobec niego postępowaniu podatkowym. Co również istotne, skarżący nie wystąpił do organu o udzielenie informacji, na jakim etapie postępowanie się znajduje, tylko od razu złożył odwołanie od decyzji, wnosząc jednocześnie o jej doręczenie, co bezsprzecznie świadczy o tym, że miał świadomość, że postępowanie podatkowe zakończyło się.

Organ uznał więc, że odwołanie złożone zostało przez M.W. dnia 5 stycznia 2021 r., tj. z uchybieniem (ponad 21 miesięcy) terminowi określonemu w art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przekroczenie ustawowego terminu do wniesienia środka zaskarżenia, skutkuje stwierdzeniem uchybienia terminu do wniesienia odwołania.

Mając na uwadze powyższe oraz treść art. 228 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, orzeczono jak w sentencji zaskarżonego postanowienia..

Skarżący na podstawie art. 50 § 1, art. 52 § 1, art. 53 § 1, art. 54 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w imieniu własnym, wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2021 roku w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 15 lutego 2019 r. w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. w wysokości 342.723,00 zł.

Wymienionemu postanowieniu zarzucił:

1. 1) Naruszenie art. 150 § 2 w zw. z art. 212 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji uznanie przesyłki zawierającej decyzję w sprawie podatkowej za doręczoną w sytuacji, gdy operator pocztowy nie przechowywał przesyłki w placówce przez okres 14 dni od dnia podjęcia próby doręczenia, a w konsekwencji bezzasadne zastosowanie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 223 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa.
2. 2) Naruszenie art. 150 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, iż doszło do skutecznego doręczenia przesyłki do podatnika w trybie doręczenia zastępczego poprzez pozostawienie awizo, podczas gdy z akt sprawy nie wynika, że zastosowanie trybu zastępczego doręczenia awizo było możliwe.
3. 3) Naruszenie art 150 w zw. z art. 148 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez jego błędne zastosowanie i w konsekwencji uznanie przesyłki zawierającej decyzję w sprawie podatkowej za doręczoną w sytuacji, gdy podatnik pod adresem wskazanym przez organ podatkowy nie prowadził wtedy działalności gospodarczej, ani nie zamieszkiwał tam. Organ podatkowy nie wskazał skąd wywodzi fakt uznania adresu przy ul. [...] w [...] za rzeczywisty adres podatnika. W związku z powyższym, podatnik nie wiedział o wszczęciu oraz przebiegu postępowania podatkowego, a co więcej nie miał możliwości przedstawienia dowodów w niniejszym postępowaniu oraz nie mógł odwołać się od decyzji organu podatkowego.
4. 4) Naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie przez organ podatkowy nieprawidłowego adresu podatnika za rzeczywisty i aktualny oraz nie podjęcie żadnej inicjatywy dowodowej w celu ustalenia prawidłowego aktualnego adresu podatnika, co nie da się pogodzić z zasadą działania w sposób pogłębiający zaufanie do organów podatkowych.

Z uwagi na powyższe, wniesiono o:

1. 1) przyznanie skarżącemu prawa pomocy w zakresie częściowym dot. ponoszenia wpisów sądowych oraz zwolnienie Skarżącego z obowiązku ponoszenia kosztów niniejszego postępowania, w tym z obowiązku uiszczenia wpisu sądowego oraz ewentualnie, w przypadku negatywnego rozstrzygnięcia, opłaty od uzasadnienia,
2. 2) uchylenie postanowienia wydanego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2021 roku w sprawie prowadzonej pod sygn. 2201-IOV-3.4103.579.2021/10/09,
3. 3) przeprowadzenie w niniejszej sprawie rozprawy z udziałem skarżącego, a także rozpoznanie sprawy z pominięciem przepisów o postępowaniu uproszczonym,
4. 4) dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów wskazanych w uzasadnieniu, z uwagi na fakt, że organ zaniechał dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a wyjaśnienie tych istotnych wątpliwości odnośnie adresu zamieszkania podatnika oraz wątpliwości odnośnie długości okresu przechowywania przesyłki z decyzją podatkową przez operatora pocztowego oraz rzeczywistego adresu podatnika, które zostały całkowicie pominięte w toku postępowania podatkowego,
5. 5) zasądzenie na rzecz skarżącego wszelkich kosztów niniejszego postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie Sąd przypomina, że niniejsza sprawa podlegała rozpoznaniu w trybie uproszczonym, a kompetencję do powyższego stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a..

Przechodząc do meritum sprawy konieczne jest przywołanie przepisów prawa stanowiących obecnie granice rozpatrzenia niniejszej sprawy z uwagi na wydany w dniu 17 sierpnia 2021 r., przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrok w sprawie I SA/Gd 472/21.

Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Stosownie zaś do treści art. 170 orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Przy czym podkreślić należy, że pomimo użycia w art. 153 p.p.s.a. określenia "orzeczenie" chodzi w nim nie o sentencję, lecz o uzasadnienie. Ocena prawna rozstrzygnięcia wiąże się bowiem w pierwszym rzędzie i wykładnią prawa, a ta może mieścić się jedynie w uzasadnieniu wyroku (por. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 1998 r. sygn. II SA 1560/97 niepubl.). Ocena prawna, o której stanowi analizowany przepis, może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego. Zarówno organ administracji, jak Sąd, rozpatrując sprawę ponownie, obowiązane są zastosować się do oceny prawnej zawartej w uzasadnieniu wyroku, bez względu na poglądy prawne wyrażone w orzeczeniach sądowych w innych sprawach.

W orzecznictwie podkreśla się, iż działania naruszające tę zasadę muszą być konsekwentnie eliminowane przez uchylanie wadliwych z tego powodu rozstrzygnięć administracyjnych, już chociażby z uwagi na związanie wcześniej przedstawioną oceną prawną także i samego sądu administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt IV SA 1681/97 i z dnia 1 września 2010 r., sygn. akt IOSK 920/10, LEX 745376).

Zatem ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy (ale tylko zaistniałych po wydaniu wyroku, a nie w wyniku odmiennej oceny znanych i już ocenionych faktów i dowodów) oraz w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną.

Podsumowując stwierdzić należy, zgodnie z poglądem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 534/12), z którym skład orzekający rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni się zgadza: "Przepis art. 153 p.p.s.a., ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie może pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu, gdyż ocena ta wiąże go w sprawie. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie.

Z kolei, związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, które są sprzeczne z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się organu administracji publicznej do wskazań w zakresie dalszego postępowania".

Rolą obecnie kontrolującego sprawę Sądu jest więc weryfikacja, czy organ w pełni zastosował się do zaleceń i wskazań poprzednio wydanego wyroku w tej sprawie.

W wyroku w sprawie I SA/Gd 472/21 Sąd wskazał, że "w ponownym postępowaniu organ podejmie czynności dowodowe zmierzające do wyjaśnienia daty, w jakiej nastąpił zwrot przesyłki nr [...] zawierającej wydaną wobec skarżącego decyzję, przede wszystkim organ powinien zwrócić się o wyjaśnienie tej kwestii do P. Organ zobowiązany jest uwzględnić stanowisko Sądu, że wydruk z internetowego systemu śledzenia przesyłek wskazujący na datę 6 marca 2019 r. nie jest wystarczającym dowodem na podstawie którego datę tę można ustalić w sytuacji, gdy na kopercie znajduje się odcisk datownika wskazujący, że datą tą może być z dużym prawdopodobieństwem 5 marca 2019 r..

Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie".

Oceniając obecnie zaskarżone postanowienie z 21 grudnia 2021 r., tak w świetle art. 153 i 170 p.p.s.a., jak w świetle poczynionych w sprawie I SA/Gd 472/21 wytycznych, Sąd stwierdza, że nie narusza ono prawa, zaś zarzuty podniesione w skardze nie są uzasadnione.

Sąd przypomina, że zgodnie z art. 223 § 2 O.p., odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Doręczenie jest czynnością procesową organu administracji publicznej, z którą przepisy ustawy wiążą określone skutki prawne. Od daty doręczenia rozpoczynają bieg terminy dokonania czynności proceduralnych i organ administracji publicznej jest obowiązany do doręczania pism na zasadach wyraźnie określonych w rozdziale V działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 150 O.p.:

§ 1. W razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

1. 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego;
2. 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę;

§ 1a. (uchylony).

§ 2. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.

§ 3. W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy.

§ 4. W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o i którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Po upływie ww. terminów przyjmuje się fikcję doręczenia pisma. Unormowana w tym przepisie instytucja fikcji doręczenia sprowadza się do stwierdzenia, że strona odebrała przesyłkę, podczas gdy fizycznie do takiego odbioru nie doszło. Wynika to z faktu, że strona miała możliwość odbioru skierowanej do niej przesyłki, ale z niej nie skorzystała.

W niniejszej sprawie z akt administracyjnych wynika, że w związku z nieobecnością adresata w miejscu zamieszkania, przesyłka zawierająca odpis decyzji została awizowana oraz pozostawiona w placówce pocztowej. Sporna była kwestia, do kiedy przesyłka przechowywana była w placówce pocztowej, tj. do 5 czy do 6 marca 2019 r., gdyż widniejący na kopercie odcisk pieczęci datownika nie rozstrzygał tej kwestii jednoznacznie.

Jak wynika z akt sprawy, wobec treści wyroku, pismem z 15 października 2021 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zwrócił się do Urzędu Pocztowego o wyjaśnienie, w jakiej dacie przesyłka nr [...] została zwrócona do nadawcy.

W odpowiedzi na powyższe pismo P. S.A. poinformowało, że z informacji uzyskanych z Urzędu Pocztowego wynika, iż przesyłka nr [...] została zwrócona do nadawcy w dniu 6 marca 2019 r..

W tej sytuacji uznać należy, że zebrane dowody jednoznacznie wskazują datę, do której przesyłka była przechowywana w placówce pocztowej tj. 6 marca 2019 r.

Zasadnym jest zatem stwierdzenie, wskazane w zaskarżonym postanowieniu, że pismo było przechowywane w placówce operatora pocztowego stosownie do wymogów art. 150 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Pismo przekazano do zwrotu nadawcy po upływie 14 dni od pozostawienia pierwszego zawiadomienia o możliwości odbioru przesyłki.

Z akt sprawy również wynika, że z adnotacji naniesionych na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (odręcznie i odcisk datownika) oraz na kopercie zawierającej decyzję (odbicie pieczęci z datą oraz parafa pracownika P.) wynika, iż przesyłka była dwukrotnie awizowana: w dniu 19 lutego 2019 r. oraz powtórnie w dniu 27 lutego 2019 r., doręczający wskazał też miejsce pozostawienia przesyłki do dyspozycji adresata - placówka pocztowa [...] oraz miejsce pozostawienie zawiadomienia o pozostawieniu pisma w tej placówce pocztowej - oddawcza skrzynka pocztowa.

Mając to na uwadze Sąd podziela pogląd, że wbrew zarzutom skargi - przy doręczaniu przesyłki spełnione zostały wymogi art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc się skargi Sąd ponadto uznał, że nie znajduje uzasadnienia zarzut kierowania przesyłek na nieaktualny adres. W toku postępowania podatkowego, podatnik nie zgłosił organom podatkowym zmiany adresu zamieszkania lub adresu do doręczeń.

Podkreślenia wymaga przy tym, że kwestionując prawidłowość ww. adresu, skarżący nie podał adresu, który miałby być w jego ocenie prawidłowy do doręczania korespondencji w toku postępowania podatkowego.

W tym zakresie Sąd podzielił ocenę wynikającą z ustalonych w sprawie podatkowej okoliczności.

Akta sprawy bowiem wskazują, że adres: [...] ul. [...] wynika bezpośrednio z akt rejestracyjnych podatnika (zgłoszony przez M.W., jako adres zamieszkania zarówno w Urzędzie Skarbowym jak i w we wniosku o wpis do CEIDG) i podany został m.in. w odwołaniu z dnia 5 lipca 2016 r., pismach skarżącego z 26 września 2016 r. oraz z 31 października 2016 r..

W odwołaniu z 5 stycznia 2021 r. podatnik podał, że w latach 2017-2018 zamieszkiwał w L. koło G. i załączył oświadczenie A.B. Nie został przy tym wskazany żaden dokładny adres w L., a na odwołaniu podano adres: [...] ul. [...] - gdzie mieści się kancelaria prawna. Dopiero wnosząc skargę w dniu 2 lutego 2022 r. podatnik wskazał adres w [...]: ul. [...]

Z akt sprawy wynika też, że w CEIDG jako ostatni adres prowadzenia działalności podany został adres w [...] ul. [...], jednakże podatnik z dniem 4 października 2013 r. został wykreślony z rejestru. Jednocześnie zaś w zgłoszeniu o zaprzestaniu wykonywania działalności gospodarczej z 30 września 2013 r. podano adres zamieszkania [...] ul. [...]. Wobec powyższego bez znaczenia dla istoty niniejszej sprawy pozostają argumenty o sprzedaży lokalu w [...] przy ul. [...].

Sąd dostrzega, że w sprawie I SA/Gd 472/21 Sąd oceniając skuteczność doręczenia decyzji skupił się na potrzebie wyjaśnienia wskazanej daty, jednak - mając na uwadze poczynione ustalenia wynikające z akt sprawy administracyjnej - także adres podmiotowego doręczenia został prawidłowo ustalony.

Reasumując, tak przepisy prawa, jak i wykonane wytyczne wyroku I SA/Gd 472/21 oraz ustalenia dokonane przez organ zdaniem Sądu wskazują na niezasadność skargi.

W związku z tym na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono o jej oddaleniu.