Wyrok WSA w Gdańsku z 6 lipca 2011 r., I SA/Gd 421/11

Sąd

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku

Rozpoznanie

w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lipca 2011 r.

Sprawa

sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego oddala skargę.

Skład

Sędzia NSA Zbigniew Romała przewodniczący
Sędzia NSA Elżbieta Rischka
Sędzia WSA Irena Wesołowska sprawozdawca
Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska protokolant

Uzasadnienie

Postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 9 lutego 2010 r. wszczęto wobec J.K. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za lata 2006-2007.

Pismem z dnia 11 stycznia 2011 r. podatnik wniósł o zawieszenie postępowania wskazując, że rozstrzygnięcie sprawy w znacznej mierze zależy od rozstrzygnięć poczynionych w postępowaniu karnym, o którym organ posiada wiedzę z urzędu.

Postanowieniem z dnia 1 lutego 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odmówił zawieszenia postępowania kontrolnego z uwagi na brak przesłanki określonej w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez J.K., postanowieniem z dnia 10 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

Organ odwoławczy uznał, że w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne, które zobowiązywałoby organ I instancji do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy nie jest bowiem uzależnione od ustaleń dokonanych w toczącym się postępowaniu karnym. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej był zatem uprawniony do samodzielnego ustalenia stanu faktycznego w oparciu o zgromadzony przez siebie materiał dowodowy i nie musiał oczekiwać na wynik postępowania karnego.

Na przedmiotowe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej J.K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się jego uchylenia oraz uchylenia poprzedzającego je postanowienia organu I instancji.

W uzasadnieniu skarżący zaznaczył, że z uwagi na specyfikę prowadzonego postępowania, którego istotą jest dokonanie ustaleń faktycznych a nie prawnych, ustalenia poczynione w postępowaniu karnym będą miały przesądzający wpływ na wynik postępowania kontrolnego. W związku z tym, zdaniem skarżącego, zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia sądowego jest jak najbardziej racjonalne i celowe. Dodał przy tym, że o znaczeniu toczącego się postępowania karnego dla rozstrzygnięcia postępowania kontrolnego świadczy chociażby fakt, iż organy skarbowe jak same przyznają, w szerokim zakresie wykorzystują materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu karnym.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zajęte w niniejszej sprawie w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie organu podatkowego odmawiającego zawieszenia postępowania podatkowego prowadzonego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za lata 2006 – 2007 przez J.K. Podstawą odmowy zawieszenia postępowania było uznanie przez organ, że w rozpatrywanej sprawie nie występuje zagadnienie wstępne o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Zarzuty podniesione w skardze przez Podatnika sprowadzają się w istocie do podkreślenia znaczenia postępowania karnego w sprawie prowadzonej przez Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego w odniesieniu do postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W ocenie Skarżącego powyższa okoliczność stanowi zagadnienie wstępne w tej sprawie, co uzasadnia zastosowanie przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Ustawodawca w art. 201 Ordynacji podatkowej zawarł zamknięty katalog przesłanek powodujących obowiązek zawieszenia postępowania. Wystąpienie którejkolwiek z nich oznacza, że organ podatkowy jest zobligowany do zawieszenia postępowania z urzędu. Na podstawie powołanego art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie kontrolne, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Natomiast z mocy art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2011 r., nr 41, poz. 214 j.t.) w zakresie nieuregulowanym w ustawie o kontroli skarbowej, do postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ kontroli skarbowej stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Przepis ten zawiera normę generalną nakazującą stosowanie w postępowaniu kontrolnym organom kontroli skarbowej przepisów Ordynacji podatkowej.

Analiza treści art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazuje, iż można wyodrębnić cztery istotne elementy składające się na konstrukcję zagadnienia wstępnego:

1. wyłania się ono w toku postępowania podatkowego,
2. jego rozstrzygniecie należy do innego organu lub sądu,
3. rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia tegoż zagadnienia, zatem jego wyjaśnienie musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy,
4. istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji.

W ocenie Sądu, organ odwoławczy podtrzymując w całości swoją argumentację w kwestii braku wystąpienia w przedmiotowej sprawie zagadnienia wstępnego, zasadnie nie podzielił w tym zakresie argumentacji skarżącego przedstawionej w treści skargi.

Z zagadnieniem wstępnym, tj. zagadnieniem materialno-prawnym, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wynikłej w toku sprawy kwestii prawnej, która ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Musi również istnieć zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy. Zagadnienie wstępne nie może dotyczyć kwestii ustalenia stanu faktycznego sprawy, bowiem to należy do organu prowadzącego sprawę, a nie leży w gestii innego organu lub sądu. Jeżeli zagadnienie wykazuje jedynie pośredni luźny związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego zagadnienia nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania.

Odnosząc powyższe uregulowania do okoliczności sprawy należy wskazać, że w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec J.K., nie występuje zagadnienie wstępne.

Należy zauważyć, że celem i przedmiotem postępowania kontrolnego jest zweryfikowanie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków, w tej konkretnej sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu przedmiotem postępowania kontrolnego nie jest ustalenie faktu popełnienia przez podatnika przestępstwa, okoliczności tego czynu oraz winy podatnika. W postępowaniu kontrolnym, czy też podatkowym nie ocenia się kwestii odpowiedzialności karnej podatnika, a więc faktu czy brał on udział, czy też nie w popełnieniu przestępstwa. Organy podatkowe nie są bowiem kompetentne do dokonywania ustaleń w tym zakresie.

Zatem prowadzenie śledztwa przez Wydział Postępowań Karnych ABW pod nadzorem Prokuratury Okręgowej nie stanowi zagadnienia wstępnego, od którego zależy zakończenie postępowania kontrolnego w zakresie podatku od towarów i usług. Uprzednie zakończenie postępowania karnego nie warunkuje także wydania decyzji w zakresie określenia wysokości tego podatku za kontrolowane miesiące, bowiem brak jest bezpośredniego związku pomiędzy tymi postępowaniami.

Związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej, a zagadnieniem wstępnym musi być tego rodzaju, że bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego nie będzie możliwe wydanie decyzji w sprawie podatkowej. Zatem musi to być związek bezpośredni, natomiast "zagadnienie wstępne" powinno dotyczyć kwestii prawnej, która stała się sporna w toku postępowania podatkowego, bądź ustalenia stanu prawnego przez inny organ lub sąd.

W rozpatrywanej sprawie skarżący wskazał, iż kwestia obrotu towarem i przepływu dokumentów pomiędzy poszczególnymi podmiotami objęta jest postępowaniem karnym ABW i do czasu jego zakończenia organ kontroli nie jest w stanie prawidłowo rozstrzygnąć sprawy związanej z prawem do odliczenia podatku VAT. Zdaniem Sądu, przedmiotowa kwestia dotyczy określonych okoliczności stanu faktycznego, a nie konkretnej spornej kwestii prawnej związanej z przedmiotem prowadzonego postępowania kontrolnego.

Zgodnie z przepisami podatkowego prawa procesowego, organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych kroków zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, umożliwienia stronom wypowiedzenia się odnośnie zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji oraz wskazania w uzasadnieniu faktycznym decyzji okoliczności, które organ uznał za udowodnione oraz dowodów, na których się oparł i przyczyn, z powodu, których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej.

Zgromadzony w danej sprawie materiał dowodowy jest niezależny od dowodów zebranych przez organy ABW i podlega ocenie organu podatkowego w ramach prowadzonego postępowania. Fakt prowadzenia postępowania karnego przeciwko określonym kontrahentom strony świadczy jedynie o tym, że niezależnie od postępowania w sprawie podatkowej toczy się odrębne postępowanie karne, a jego wynik nie przesądza o nieprawidłowościach związanych z rozliczeniem przez skarżącego podatku od towarów i usług.

Dlatego też można dojść do wniosku, że postępowanie karne mające nawet bezpośredni związek ze sprawą podatkową, co do zasady, nie będzie kreować zagadnienia wstępnego w odniesieniu do postępowania podatkowego w przedmiocie określenia lub też ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Natomiast jeżeli ustalenia wyroku karnego będą dotyczyć okoliczności faktycznych istotnych z punktu widzenia postępowania przed organami podatkowymi, może to stanowić podstawę do ewentualnego wznowienia postępowania podatkowego w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Nie mamy zatem do czynienia z zagadnieniem wstępnym w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług, stąd okoliczność ta nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.