Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańskuz 28 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 765/23

Uzasadnienie

Wobec F. Sp. z o.o. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku przeprowadził kontrolę, a następnie postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem w dniu 31 maja 2022 r. decyzji nr 2207-SPV.4103.1.1.2022.17 w podatku od towarów i usług za grudzień 2020 r.. W decyzji tej organ określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego w wysokości 107.056,00 zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie w wysokości 30% kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku w wysokości 28.049,00 zł.

Organ pierwszej instancji wskazał, że F. Sp. z o.o. nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 93.496,-zł zawartego w 3 fakturach wystawionych przez M. Sp. z o.o. Sp.k. z tytułu sprzedaży działek budowlanych. Faktury te zostały bowiem wystawione w warunkach nadużycia prawa, pomiędzy podmiotami powiązanymi w celu wygenerowania przez Spółkę F. zwrotu podatku VAT i jako takie, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Odwołaniem z dnia 28 czerwca 2022 r. pełnomocnik reprezentujący F. Sp. z o.o. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1. • art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania;
2. • art. 122 O.p. poprzez nieobiektywną ocenę zebranego materiału dowodowego;
3. • art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;
4. • art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o VAT poprzez jego zastosowanie jako podstawy wydania zaskarżonej decyzji i błędne przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy przepisy te mają zastosowanie i mogą skutkować ustaleniem dodatkowego zobowiązania;
5. • art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT;
6. • art. 120 O.p. poprzez brak uwzględnienia zasady proporcjonalności wynikającej z regulacji prawa Unii Europejskiej - art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej i art. 5 ust. 1 i ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej z dnia 7 lutego 1992 r. i bezpośrednie zastosowanie art. 112b ustawy o VAT.

W wyniku rozpatrzenia ww. odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku 23 czerwca 2023 r. wydał decyzje:

1. - nr 2201-IOV-1[1].4103.39.2022/10/11, którą utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nr 2207-SPV.4103.1.1.2022.17 z 31 maja 2022 r. wydaną w przedmiocie określenia F. Sp. z o.o. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego za grudzień 2020 r.,
2. - nr 2201-IOV-1[1].4103.39.2022/10/11/S, którą uchylił decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nr 2207-SPV.4103.1.1.2022.17 z 31 maja 2022 r. wydaną w przedmiocie ustalenia F. Sp. z o.o. za grudzień 2020 r. dodatkowego zobowiązania podatkowego i w tym zakresie przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniu pierwszej z decyzji organ ustalił, że F. Sp. z o.o. niesłusznie odliczyła podatek naliczony z 3 faktur zakupu nieruchomości wystawionych przez M. Sp. z o.o. Sp.k., [...]. Spółki te, powiązane osobowo, działając wspólnie i w porozumieniu doprowadziły do transakcji chcąc osiągnąć bezprawną korzyść podatkową w postaci wygenerowania zwrotu bezpośredniego przez F. Sp. z o.o. M. z o.o. Sp.k. nie zapłaciła podatku należnego z tytułu sprzedaży nieruchomości. Sporne faktury to:

1. 1. nr [...] z 11 grudnia 2020 r., netto 321.183,21 zł, VAT 73.861,79 zł z tytułu sprzedaży działek budowlanych o numerach: [...] objętych KW nr [...]- akt notarialny nr [...]z 7 grudnia 2020 r.,
2. 2. nr [...] z 11 grudnia 2020 r., netto 4.065,04 zł, VAT 934,96 zł z tytułu sprzedaży działki budowlanej o numerze [...]objętej KW nr [...]- akt notarialny nr [...] z 7 grudnia 2020 r.,
3. 3. nr [...]z 11 grudnia 2020 r., netto 81.300,81 zł, VAT 18.699,19 zł z tytułu sprzedaży działki budowlanej o numerze [...]objętej KW [...] - akt notarialny nr [...] z 7 grudnia 2020 r..

Faktury zostały wystawione w oparciu o umowę sprzedaży zawartą 7 grudnia2020 r. w formie aktu notarialnego Rep. A nr [...]pomiędzy M. Sp. z o.o. Sp.k. reprezentowaną przez komplementariusza tj. Prezesa Zarządu M. Sp. z o.o. – J. U. (Sprzedający), a F. Sp. z o.o. reprezentowaną przez Prezesa Zarządu P. D. (Kupujący).

Z treści tej umowy wynikało m.in., że Spółka F. zna i akceptuje stan faktyczny i prawny nieruchomości, w tym:

1. - roszczenia o wybudowanie budynków, o ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych i przeniesienia ich własności - na rzecz W. Sp. z o.o. (szczegółowa treść zapisów aktu na str. 5 decyzji organu pierwszej instancji),
2. - wysokość długów, których spłata zabezpieczona jest hipotekami wpisanymi w księgach wieczystych (łączna wysokość hipotek 16.494.130,00 zł),
3. - egzekucję, którego toczy się postępowanie.

Termin płatności łącznej kwoty 500.000,00 zł ustalono przelewem do 29 stycznia 2021 r. (tak również wskazano na fakturach).

Do zapłaty przelewem jednak nie doszło, a Spółka F. przedstawiła umowę kompensaty wierzytelności z 25 czerwca 2021 r. zawartą pomiędzy F. Sp. z o.o. reprezentowaną przez Prezesa Zarządu P. D.(Wierzyciel 1) a M. Sp. z o.o. Sp.k. reprezentowaną przez J. U. - Prezesa Zarządu komplementariusza tj. M.Sp. z o.o. (Wierzyciel 2). W umowie tej wskazano, że:

1. • F. Sp. z o.o. przysługuje wierzytelność wobec M. Sp. z o.o. Sp.k. wynikająca z umowy rezerwacyjnej z 22 stycznia 2021 r. w kwocie 500.000,00 zł,
2. • M. Sp. z o.o. Sp.k. przysługuje wierzytelność wobec F. Sp. z o.o. wynikająca z faktur nr [...] wystawionych na podstawie umowy notarialnej nr [...] z 7 grudnia 2020 r. w łącznej kwocie 500.000,00 zł.

Strony postanowiły, że wskutek potrącenia - umorzeniu w całości uległa wierzytelność przysługująca F. Sp. z o.o. wobec M.Sp. z o.o. Sp.k. Natomiast M.Sp. z o.o. Sp.k. został zobowiązany do zapłaty pozostałej kwoty wierzytelności w wysokości 150.500,00 zł do 30 czerwca 2021 r..

Skompensowana wierzytelność F. miała zatem przysługiwać z umowy rezerwacyjnej z 22 stycznia 2021 r., zawartej pomiędzy F. Sp. z o.o. reprezentowaną przez Prezesa Zarządu P. D. (D.), a M.Sp. z o.o. Sp.k. reprezentowaną przez J. U. - Prezesa Zarządu komplementariusza tj. M.Sp. z o.o. (Nabywca).

Umowa rezerwacyjna została zawarta w celu zobowiązania stron do zawarcia umowy sprzedaży i zabezpieczenia praw M.Sp. z o.o. Sp.k. do nabycia nw. nieruchomości po ustalonej cenie. F. Sp. z o.o. (właściciel nieruchomości) zobowiązała się po wybudowaniu sprzedać na rzecz M.Sp. z o.o. Sp.k. i ustanowić odrębną własność lokalu mieszkalnego w R., oznaczonego nr [...] o powierzchni użytkowej 134,11 m2. Jednocześnie F. Sp. z o.o. na wniosek M.Sp. z o.o. Sp.k. zobowiązała się, że w terminie do 30 czerwca 2021 r. powstrzyma się do oferowania lokalu do sprzedaży osobom trzecim, jak również powstrzyma się w ww. terminie do zawierania z osobą trzecią umowy rezerwacyjnej, umowy deweloperskiej lub umowy przedwstępnej, której przedmiotem będzie lokal oraz umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności.

Spółka F., pomimo wezwania organu pierwszej instancji do złożenia wyjaśnień - nie wskazała czy doszło do podpisania umowy deweloperskiej w terminie oraz czy zostały spełnione pozostałe przedstawione w dokumencie warunki.

Jednocześnie - na podstawie wydruku księgi wieczystej nr [...] obejmującej nieruchomość stanowiącą lokal mieszkalny nr [...], położony w R. (lokal będący przedmiotem umowy rezerwacyjnej z 22 stycznia 2021 r.) - ustalono, że dokonano ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży na rzecz K. i M. P. na podstawie aktu notarialnego Repertorium A nr [...] z 30 kwietnia 2021 r..

Nie doszło zatem do przeniesienia własności lokalu na rzecz M. Sp. z o.o. Sp.k., a deweloper – F. Sp. z o.o. nie wywiązał się ze zobowiązania względem M. Sp. z o.o. Sp.k. nieoferowania lokalu do sprzedaży osobom trzecim do 30 czerwca 2021 r..

Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku ustalił, że M.Sp. z o.o. Sp.k. w złożonych JPK_VAT wykazała sprzedaż udokumentowaną fakturami nr [...] z 7 grudnia 2020 r. wystawionymi na rzecz F. Sp. z o.o..

Jednocześnie jednak z informacji będących w posiadaniu Naczelnika wynika, że M.Sp. z o.o. Sp.k. nie zapłaciła podatku od towarów i usług wynikającego ze złożonej za 12/2020 deklaracji VAT-7.

Wobec M.Sp. z o.o. Sp.k. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku przeprowadził kontrolę podatkową w zakresie podatku VAT za listopad 2019 r. zakończoną protokołem z 30 listopada 2020 r.. W protokole zawarto ustalenia dotyczące wcześniejszych transakcji, których przedmiotem były ww. działki.

Spółka M.Sp. z o.o. Sp.k. została wykreślona z KRS z uwagi na brak reprezentacji Spółki (pan J. U. zrezygnował z funkcji Prezesa Zarządu M.Sp. z o.o. - komplementariusza M.Sp. z o.o. Sp.k.).

W dniu 31 sierpnia 2022 r. uprawomocnił się wpis z 12 lipca 2022 r. o wykreśleniu Spółki M.Sp. z o.o. Sp.k. z KRS. Wpis o prawomocności został dokonany w KRS 6 października 2022 r..

Jak ustalono, F. Sp. z o.o. była wcześniej właścicielką działek nr [...], które później ponownie nabyła 7 grudnia 2020 r. w oparciu o sporne faktury (na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr [...]). Obrót tymi nieruchomościami odbywał się wyłącznie pomiędzy podmiotami powiązanymi.

F. Sp. z o.o. NIP: [...]:

1. • Spółka zawiązana została umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spisaną przez notariusza J. W. w Kancelarii Notarialnej w G. w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...]z 6 września 2012 r.
2. • Wspólnicy:
3. - G. D. - obecna, od 6 września 2012 r.
4. - G. G. - od 6 września 2012 r. do 25 czerwca 2014 r.
5. - D. P. - od 25 czerwca 2014 r. do 16 września 2015 r.
6. • Prezes Zarządu:
7. - G. D. - od 6 września 2012 r. do 21 marca 2013 r.
8. - D. L. - od 21 marca 2013 r. do 2 czerwca 2014 r.
9. - B. M. - od 2 czerwca 2014 r. do 21 sierpnia 2020 r.
10. - D. P. - obecny, od 21 sierpnia 2020 r.
11. • Prokurenci:
12. - D. L.- od 6 września 2012 r. do 20 marca 2013 r.
13. - B. M. - od 21 marca 2013 r. do 30 maja 2014 r.
14. - U. J.z - od 12 lipca 2013 r. do 2 kwietnia 2015 r.

W.Sp. z o.o. NIP: 588-238-60-84

1. • Spółka zawiązana została umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spisaną przez notariusza J. W.o w Kancelarii Notarialnej w Gdyni w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...]z 25 lipca 2011 r.
2. • Wspólnicy:
3. - D. P. - od 25 lipca 2011 r. do 29 czerwca 2012 r.
4. - G. D. - od 29 czerwca 2012 r. do 19 grudnia 2019 r.
5. - D. L. - od 25 lipca 2011 r. do 29 czerwca 2012 r.
6. - G. G. - od 29 czerwca 2012 r. do 25 czerwca 2014 r.
7. - D. P. - od 25 czerwca 2014 r. do 19 grudnia 2019 r.
8. - F.Sp. z o.o. - obecnie, od 19 grudnia 2019 r.
9. • Prezes Zarządu:
10. - B. M. - od 25 lipca 2011 r. do 18 stycznia 2013 r.
11. - D. L. - od 18 stycznia 2013 r. do 21 listopada 2017 r.
12. - U. J. - od 21 listopada 2017 r. do 10 stycznia 2020 r., od 10 czerwca 2020 r. do 31 października 2020 r.
13. • Prokurenci:
14. - B. M. - od 19 stycznia 2013 r. do 16 października 2020 r.
15. - J. A. - od 27 listopada 2017 r. do 30 marca 2018 r.

B.Sp. z o.o. NIP: [...]

1. • Spółka zawiązana została umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spisaną przez notariusza L. S. w Kancelarii Notarialnej w Wejherowie w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...]z 8 października 2013 r.
2. • Wspólnicy:
3. - G. D.- od 8 października 2013 r. do 4 lutego 2014 r.
4. - D.P. - od 4 lutego 2014 r. do 26 października 2020 r.
5. - F.Sp. z o.o. - obecnie, od 19 grudnia 2019 r.
6. - U.J. - od 8 października 2013 r. do 4 lutego 2014 r.
7. - U. B.- od 4 lutego 2014 r. do 16 września 2015 r.
8. • Prezes Zarządu:
9. - U. J. - od 8 października 2013 r. do 4 lutego 2014 r., od 21 listopada 2017 r. do 10 stycznia 2020 r., od 10 czerwca 2020 r. do 31 października 2020 r.
10. - G. P. - od 4 lutego 2014 r. do 30 marca 2015 r.
11. - D. L. - od 30 marca 2015 r. do 21 listopada 2017 r.
12. • Prokurenci:
13. - U. J. - od 18 marca 2014 r. do 31 lipca 2014 r.

M.Sp. z o.o. NIP: 586-232-70-49

1. • Spółka zawiązana została umową spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spisaną przez notariusza L. S. w Kancelarii Notarialnej w Wejherowie w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...]z 12 stycznia 2018 r.
2. • Wspólnicy:
3. - D. P.- od 12 stycznia 2018 r. do 24 listopada 2020 r.
4. - D. K. - od 12 stycznia 2018 r. do 24 listopada 2020 r.
5. - D. P. - od 24 listopada 2020 r.
6. • Prezes Zarządu:
7. - U.J. - od 12 stycznia 2018 r. do 21 maja 2021 r.

Obecnie Spółka nie ma organu uprawnionego do reprezentacji.

M.Sp. z o.o. Sp.k. NIP: [...]

1. • Spółka zawiązana została umową spółki komandytowej spisaną przez notariusza L. S. w Kancelarii Notarialnej w Wejherowie w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...]z 14 lutego 2018 r.
2. • Komandytariusz:
3. - D.P. - od 14 lutego 2018 r. do 26 listopada 2020 r.
4. - D.P. - obecnie, od 30 listopada 2020 r.
5. • Komplementariusz:
6. - M.Sp. z o.o. - od 14 lutego 2018 r.
7. • Prokura:
8. - D.P. - 30 marca 2018 r. do 18 czerwca 2020 r.

Obecnie Spółka rozwiązana (data wpisu KRS: 12 lipca 2022 r.).

Ustalony przebieg sprzedaży/kupna działek, został przedstawiony przez organ graficznie.

Przedstawionego obrotu działkami, w którego efekcie F. Sp. z o.o. wystąpiła o zwrot podatku, dokonywały podmioty powiązane. Osoby występujące jako osoby reprezentujące ww. podmioty gospodarcze oraz wspólników tych Spółek łączą więzi rodzinne.

P. D. (ojciec: P.D., matka: L.D., rodzeństwo: K.D., ciotka: D. G., D. G., G.G.):

1. • M.Sp. z o.o. Sp.k. - komandytariusz oraz prokurent;
2. • B.Sp. z o.o. - udziałowiec;
3. • W.Sp. z o.o. - udziałowiec;
4. • F. Sp. z o.o. - udziałowiec, Prezes Zarządu;
5. • M.Sp. z o.o. - udziałowiec.

P. D. (żona: L. D., dzieci: K. D. i P. D., siostra: D. G., szwagierki: G. G., D.G.):

1. • M.Sp. z o.o. Sp.k. - komandytariusz;
2. • B. Sp. z o.o. - Prezes Zarządu;
3. • W.Sp. z o.o. - udziałowiec;
4. • M.Sp. z o.o. - udziałowiec.

L. D. (mąż: P.D., dzieci: K. D. i P.D., siostry: G.G., D.G., szwagierka: D.G.):

1. • B.Sp. z o.o. - Prezes Zarządu;
2. • W.Sp. z o.o. - udziałowiec oraz Prezes Zarządu;
3. • F.Sp. z o.o. - Prezes Zarządu oraz prokurent.

K. D. (ojciec: P. D., matka: L. D., rodzeństwo: P. D., ciotki: G. G., D. G., D.G.):

1. • M.Sp. z o.o. - udziałowiec.

D. G. (brat: P.D., szwagierka: L. D., bratanek: P. D., bratanica: K. D.):

1. • W.Sp. z o.o. - udziałowiec;
2. • F. Sp. z o.o. - Prezes Zarządu, udziałowiec.

G. G. (siostry: L. D. i D.G., szwagier: P. D., siostrzeniec: P.D., siostrzenica: K. D.a):

1. • W.Sp. z o.o. - udziałowiec;
2. • F.Sp. z o.o. - udziałowiec.

D. G. (siostry: L. D. i G. G., szwagier: P.D., siostrzeniec: P. D., siostrzenica: K. D.):

1. • B. Sp. z o.o. - udziałowiec.

J. U. (żona B. U.):

1. • B.Sp. z o.o. - Prezes Zarządu, Prokurent;
2. • W.Sp. z o.o. - Prezes Zarządu;
3. • F. Sp. z o.o. - Prokurent;
4. • M.Sp. z o.o. - Prezes Zarządu.

Dyrektor Izby podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że F. Sp. z o.o., powiązana osobowo z M.Sp. z o.o. Sp.k., działając w ramach nadużycia niesłusznie odliczyła podatek naliczony z ww. faktur wystawionych M.Sp. z o.o. Sp.k. Celem przeprowadzenia tych transakcji było bowiem wygenerowanie przez F. Sp. z o.o. zwrotu bezpośredniego podatku VAT wykraczające poza normę art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Choć w sensie prawnym Spółki F. Sp. z o.o. i M.Sp. z o.o. Sp.k. stanowią odrębne podmioty, to jednak nie może budzić wątpliwości fakt, że to powiązania osobowe umożliwiły przeprowadzenie transakcji w opisany sposób:

1. • w miejsce zapłaty ceny przelewem - kompensata,
2. • kompensata nie miała podstaw, gdyż powołuje się na umowę rezerwacyjną lokalu, który jednak nie został sprzedany przez Spółkę F. Spółce M.Sp. z o.o. Sp.k. (jak to było umówione) ale osobom trzecim przed terminem,
3. • forma prawna umowy rezerwacyjnej w kontekście wysokości opłaty rezerwacyjnej w kwocie 500.000,00 zł (77% ceny sprzedaży brutto lokalu) oraz nierówność w skutkach wynikających z niepodpisania w wyznaczonym terminie umowy deweloperskiej odbiegają od przyjętych norm,
4. • brak zapłaty podatku należnego przez sprzedającą Spółkę M.Sp. z o.o. Sp.k.,
5. • rezygnacja z J. U. z funkcji Prezesa Zarządu M.Sp. z o.o. - komplementariusza M.Sp. z o.o. Sp.k. - a w związku z tym brak możliwości dalszej kontroli tej Spółki,
6. • F. Sp. z o.o. była wcześniej właścicielką działek, które stały się przedmiotem obrotu; nie było konieczności dokonywania kilku transakcji pomiędzy Spółkami powiązanymi w roku 2017 i 2019,
7. • wcześniejszy obrót działkami odbywał się w ograniczonym, zamkniętym kręgu zaufanych/powiązanych podmiotów,
8. • J. U. brał udział w każdej z przedstawionych powyżej transakcji (F.W., F..B., W., W.- M., B.M., M.- F.), przy czym reprezentował różne z ww. Spółek,
9. • na fakturach dokumentujących ww. obrót wskazane wydłużone, wielomiesięczne terminy płatności.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ odwoławczy orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji.

Pismem z 26 lipca 2023 r. F. Sp. z o.o. reprezentowana przez pełnomocnika złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, skargę na decyzję organu odwoławczego nr 2201-IOV-1[1].4103.39.2022/10/11 utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia F. Sp. z o.o. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego za grudzień 2020 r. w wysokości 107.056 zł.

Pełnomocnik zarzucił ww. decyzji naruszenie następujących przepisów prawa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1. • art. 5 ust. 4 i ust. 5, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne uznanie przez organ, że dokonana transakcja ma na celu osiągnięcie przez stronę skarżącą korzyści podatkowej;
2. • art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania;
3. • art. 122 O.p. poprzez nieobiektywną ocenę zebranego materiału dowodowego;
4. • art. 187 §1 i art. 191 O.p. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Pełnomocnik wniósł o:

1. 1. uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie,
2. 2. uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania,
3. 3. zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego na rzecz strony skarżącej według norm prawem przepisanych.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje

Skarga nie jest zasadna.

W złożonej skardze strona zarzuciła, że doszło do naruszenia przepisów postępowania tj. art. 121, 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy.

Zdaniem Sądu, zarzuty te nie są zasadne gdyż w niniejszej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania i zebrały kompletny materiał dowodowy, który wyczerpująco przeanalizowały, wyjaśniając motywy i przesłanki podjętego rozstrzygnięcia w uzasadnieniu decyzji. Spójna i logiczna ocena dowodów nie naruszała granic swobodnej ich oceny zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej. Natomiast okoliczność, iż ocena ustaleń faktycznych organu jest odmienna od wyrażanej przez stronę postępowania, nie narusza zasady zaufania i nie stanowi o wadliwości decyzji.

Z akt niniejszej sprawy wynika, że F. sp. z o.o. Sp.k. i M.Sp. z o.o. Sp.k., powiązane osobowo działając wspólnie i w porozumieniu w oparciu o 3 faktury z 11 grudnia 2020 r. doprowadziły do określonego obrotu nieruchomościami tj. działkami w Rumi, chcąc osiągnąć korzyść podatkową w postaci wygenerowania i pomniejszenia należnego podatku o podatek naliczony przez F.S Sp. z o.o..

Z akt wynika też, że Spółka z o.o. Sp.k. M.nie zapłaciła podatku należnego z tytułu sprzedaży nieruchomości, zaś F. Sp. z o.o. wystąpiła do budżetu Państwa o zwrot podatku z tytułu tych transakcji.

Do płatności za sporne faktury nie doszło przelewem - choć taką formę wskazano na tych fakturach, jak również w umowie sprzedaży. Natomiast w miejsce przelewu Spółki dokonały kompensaty wierzytelności wynikających z tych trzech faktur oraz umowy rezerwacyjnej. Dokonana weryfikacja realizacji zapisów umowy rezerwacyjnej wykazała, że nie powstała z jej tytułu wierzytelność. Spółka F. nie wywiązała się bowiem z postanowień tej umowy (lokal będący przedmiotem umowy rezerwacyjnej nie został sprzedany przez Spółkę F.Spółce M.Sp. z o.o. Sp.k., ale osobom trzecim przed wyznaczonym tą umową terminem).

Jednocześnie, forma prawna sporządzonej umowy rezerwacyjnej w kontekście wysokości opłaty rezerwacyjnej w kwocie 500.000,00 zł (77% ceny sprzedaży brutto lokalu) oraz nierówność w skutkach wynikających z niepodpisania w wyznaczonym terminie umowy deweloperskiej odbiegają od przyjętych norm. Natomiast kwota opłaty rezerwacyjnej jest zbieżna z zobowiązaniem wynikającym z tytułu nabycia nieruchomości, w związku z którym wystawione zostały sporne faktury z 11 grudnia 2020 r..

Istotne jest też, że działki będące przedmiotem zakwestionowanej transakcji były wcześniej przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami powiązanymi, zajmującymi się działalnością deweloperską. Wszystkie zakupione przez skarżącą w grudniu 2020 r. nieruchomości były już w posiadaniu tych podmiotów, w tym działki należały do Spółki F.(od 2015 r. do 2017 r.).

Obrót odbywał się w układzie: F. > W., F. > B., W.> B., W.> M., B. > M. D.> F., a osoby reprezentujące ww. podmioty gospodarcze oraz wspólników tych spółek łączyły więzi rodzinne.

Z ustalonych w sprawie okoliczności wynika, że zakwestionowany ww. obrót odbywał się zatem w ograniczonym, zamkniętym kręgu zaufanych podmiotów, a na fakturach dokumentujących ten obrót wskazane zostały wydłużone, wielomiesięczne terminy płatności. W tak ukształtowanym układzie transakcji jedynym realnym pieniądzem w obrocie miał być wygenerowany w ten sposób zwrot podatku VAT wykazany przez F. Sp. z o.o. w deklaracji za grudzień 2020 r. Prawidłowy jest w tej sytuacji wniosek wywiedziony w zaskarżonej decyzji, że kwestionowana transakcja, jako kolejna z szeregu czynności składających się na pewien całościowy mechanizm działania, nastąpiła zatem w ramach nadużycia prawa. Transakcja ta z punktu widzenia prawa cywilnego miała wprawdzie charakter rzeczywisty, lecz kompleks umów pomiędzy poszczególnymi Spółkami powiązanymi osobowo, przyjęty sposób zapłaty jak i czynności podejmowane w zakresie sposobu rozliczenia spornej transakcji - zostały celowo ukształtowane w taki sposób, aby strona mogła osiągnąć korzystny rezultat podatkowy w postaci uzyskania nadwyżki podatku naliczonego, co stanowi nadużycie prawa. Argumentacja skargi, że transakcja spełnia wymogi formalnoprawne - nie wpływa więc na poczynione ustalenia, gdyż organ podważył skutki podatkowe tej transakcji.

Tak więc w ocenie Sądu zarzut naruszenia art. 5 ust. 4 i ust. 5, art. 86 ust. 1, art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, jest niezasadny.

Pamiętać bowiem należy, że z uwagi na to, że realizacja zasady neutralności pozwala na obniżenie podatku należnego o podatek naliczony, a w niektórych ściśle określonych przypadkach na możliwość uzyskania przez podatnika od Skarbu Państwa zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy - podlega ona w tym zakresie szczególnej regulacji oraz kontroli, aby uprawnienia z niej wynikające nie były wykorzystywane przez podatników do celów sprzecznych z jej istotą i uzyskiwania należnych im korzyści kosztem budżetu państwa.

Zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez dyrektywę VAT (wcześniej VI dyrektywa, obecnie dyrektywa 112). Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. w szczególności wyroki TSUE z dnia: 12 maja 1998 r., Kefalasi i inni, C-367/96; 23 marca 2000 r., Diamantis, C-373/97; 3 marca 2005 r., Fini, C-32/03; 6 lipca 2006 r., Kittel i Recolta Recycling SPRL, C-439/04 i C-440/04; z 29 kwietnia 2004 r., Gemeente Leusden i Holin Groep BV, C-487/01 i C-7/02).

W orzeczeniach TSUE (np. orzeczenia TSUE w sprawach: C-33/13, C-285/11) stwierdzono, że krajowe organy administracyjne i sądy powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem, a taka sytuacja wystąpiła w niniejszej sprawie.

Mając więc na uwadze powyższe Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w rozumieniu art. 145 p.p.s.a..

W tej sytuacji skarga podlegała na podstawie art. 151 p.p.s.a. - oddaleniu.