Uzasadnienie
Decyzją z dnia 17 sierpnia 2001 r. Urząd Skarbowy działając m.in. na podstawie art. 9 ust. 1 oraz art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn.zm.) określił wobec W. B. prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie usług budownictwa ogólnego i remontów, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za miesiące luty, marzec, kwiecień i grudzień 1997 r., wysokość zaległości podatkowej w tym podatku oraz odsetki za zwłokę.
W uzasadnieniu organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż z uwagi na fakt, iż w. B. rozpoczął wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w dniu 28 lutego 1997 r., a przed dokonaniem pierwszej sprzedaży nie złożył on jednocześnie pisemnego oświadczenia o wyborze zwolnienia z ww. podatku, był on podatnikiem podatku VAT i był w związku z tym zobowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego tym zakresie, prowadzenia stosownej ewidencji służącej prawidłowemu sporządzaniu deklaracji podatkowych, terminowego składania tych deklaracji oraz do obliczania i wpłacania podatku w określonych ustawą terminach. Wbrew twierdzeniom podatnika składnym w toku kontroli nie dokonał on bowiem skutecznego wyboru formy opodatkowania, mając na uwadze, iż złożone przez niego w urzędzie skarbowym w dniu 23 stycznia 1997 r. pismo nie odpowiadało wymogom oświadczenia o wyborze zwolnienia od podatku VAT, zawartego na druku VAT-6.
Od decyzji tej W. B. złożył odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w związku z naruszeniem art. 14 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 9 i art. 64 § 2 k.p.a., jak i mając na uwadze nieuwzględnienie przez organ pierwszej instancji wszystkich przedstawionych w trakcie postępowania dowodów.
Zdaniem podatnika niezależnie od niewykorzystania przez niego druku VAT-6, wymagane oświadczenie o wyborze zwolnienia w podatku od towarów i usług zostało skutecznie złożone, mając na uwadze, że ani ustawa o VAT ani wykonujące ją przepisy nie określają szczególnego wzoru według jakiego ww. oświadczenia winno być sporządzone. Jedynym wynikającym z art. 14 ust 6 ustawy VAT wymogiem co do formy ww. oświadczenia jest bowiem tylko i wyłącznie sporządzenie go na piśmie, natomiast wprowadzenie formularza VAT-6 miało na celu jedynie ujednolicenie stosowanej w omawianym zakresie praktyki.
Decyzją z dnia 15 listopada 2001 r., wydaną w trybie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy ordynacja podatkowa Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję jako zgodną z prawem.
Izba Skarbowa wskazała, iż wbrew przekonaniu strony o dopełnieniu obowiązku dokonania wyboru zwolnienia, w przedmiotowej sprawie czynność ta nie została skutecznie dokonana przede wszystkim mając na uwadze stanowisko NSA wyrażone m.in. w wyrokach z dnia 12 stycznia 1999 r. sygn. akt III SA 846/97, z dnia 28 sierpnia 1998 r. sygn. akt SA/Wr 1448/96 oraz z dnia 22 stycznia 1997 r. sygn. akt I SA/Gd 2401/95, zgodnie z którym oświadczenie o wyborze zwolnienia nie może być złożone w dowolnej formie, lecz wyłącznie według ustalonego w formularzu VAT - 6 wzoru. Organ odwoławczy wskazał dodatkowo, iż niezależnie od ww. uchybień w zakresie wymagań co do formy, wskazane przez stronę oświadczenie z dnia 23 stycznia 1997 r. zostało złożone dla potrzeb podatku dochodowego, co nie pozwala na utożsamianie go z oświadczeniem o wyborze zwolnienia od podatku od towarów i usług.
Mając na uwadze powyższe podkreślając, iż treść stosownego oświadczenia nie może budzić wątpliwości co do intencji wyboru zwolnienia, Izba Skarbowa wskazała, iż zgodnie z art. 14 ust. 6 ustawy VAT złożone oświadczenie powinno zawierać m.in. wskazanie przewidywanej wartości sprzedaży, co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego W. B. wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej, podtrzymując uprzednio podniesione argumenty.
W uzasadnieniu skarżący podkreślił, iż złożenie oświadczenia w formie pisemnej, lecz nie na druku VAT – 6 nie pozbawia podatnika prawa do skorzystania ze zwolnienia i stanowi wystarczające wypełnienie obowiązku wynikającego w tym zakresie z ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Natomiast jeżeli urząd skarbowy stwierdził, iż złożone przez podatnika oświadczenie zawierało określone braki formalne, zgodnie z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do organów, winien on wezwać pozostającego w przekonaniu o prawidłowości i skuteczności podjętych działań skarżącego, do usunięcia ww. uchybień.
Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) stanowi, iż Sąd sprawuje, w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem, przy czym zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, rozstrzyga on w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że nie zachodzą w sprawie niniejszej podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, bowiem nie stwierdzono w toku przeprowadzonej w ramach niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego kontroli, jakichkolwiek uchybień prawa materialnego czy procesowego, które warunkowałyby konieczność uwzględnienia wniesionej skargi.
Podkreślenia wymaga, iż w przedmiotowej sprawie stan faktyczny jest poza sporem. Według zgodnych twierdzeń obu stron skarżący niewątpliwie rozpoczął prowadzenie działalności w zakresie usług budowlanych oraz związanych z nimi usług remontowych i wykończeniowych, dokonując pierwszej sprzedaży w dniu 28 lutego 1997 r., co dokumentuje znajdujący się w aktach sprawy rachunek uproszczony, wystawiony przez Zakład Ogólnobudowlany W. B. dla firmy A. Poza sporem pozostaje także, iż w dniu 23 stycznia 1997 r. skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym odręcznie sporządzone oświadczenie w którym wyjaśnił, iż nie jest, jak również nie był on podatnikiem podatku VAT, nadmieniając jednocześnie, iż prowadząc działalność gospodarczą ww. zakresie jest on wyłącznie podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego.
Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14 ust. 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 1997 r. podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 2 a więc m.in. odpłatnie świadczonych usług, w ciągu roku podatkowego może wybrać zwolnienie od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży ww. usług nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w art. 14 ust. 1 pkt 1, czyli 80.000,- zł. Natomiast podatnik przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży, obowiązany jest do złożenia w urzędzie skarbowym pisemnego oświadczenia o wyborze zwolnienia. Jednocześnie jak przedstawiono wyżej, pismo wskazane przez skarżącego jako ww. oświadczenie, zostało niewątpliwie złożone przed datą uzyskania przez podatnika pierwszego przychodu z tytułu sprzedaży usług świadczonych w ramach prowadzonej przez niego firmy.
Tym samym mając z jednej strony na uwadze treść wskazanego przepisu, a z drugiej fakt terminowego złożenia ww. pisma, istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi więc wyłącznie rozstrzygnięcie, czy złożone przez skarżącego oświadczenie w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, można uznać za złożone w formie wystarczającej dla skutecznego wyboru zwolnienia w tym podatku.
Sąd w całości podzielił przedstawione w tym zakresie przez organy podatkowe stanowisko, że złożone przez podatnika w dniu 23 stycznia 1997 r. pismo nie spełniało wymogów warunkujących i pozwalających na jednoznaczne potraktowanie go jako oświadczenia o wyborze zwolnienia. Podkreślenia wymaga to, że stanowiący istotę niniejszej sprawy problem, był już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonych m.in. w powołanym w uzasadnieniu decyzji wyroku z dnia 12 stycznia 1999 r. sygn. akt III SA 846/97, gdzie jednoznacznie wskazano, że jedną z materialnoprawnych przesłanek warunkujących uzyskanie zwolnienia od VAT-u jest złożenie oświadczenia o zwolnienia według ustalonego formularzem VAT – 6 wzoru.
Niezależnie od tego, nawet gdyby przyjąć, że dla wyboru zwolnienia wystarczające byłoby złożenie oświadczenia sporządzonego w dowolnie wybranej przez podatnika formie, z treści przedstawionego przez skarżącego pisma nie wynika aby celem jego złożenia był zamiar skorzystania przez podatnika z uprawnienia w zakresie zwolnienia w podatku VAT. Jak słusznie bowiem wskazały organy podatkowe pismo to zostało sporządzone wyłącznie dla celów podatku dochodowego. Przyjęcie natomiast stanowiska prezentowanego przez podatnika prowadziłoby w konsekwencji do absurdalnej sytuacji pozwalającej aby każdą i poczynioną na jakąkolwiek okoliczność przez skarżącego pisemną wzmiankę, wskazującą jednocześnie na brak podstaw do opłacania przez niego podatku VAT, uznać można było za konieczne dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia oświadczenie.
W związku z powyższym w ocenie Sądu organy zasadnie przyjęły, iż wobec nie złożenia ww. oświadczenia na wprowadzonym powszechnie druku VAT-6, skarżący nie dokonał faktycznie wyboru zwolnienia w tym podatku, stając się tym samym od chwili dokonania pierwszej podlegającej opodatkowaniu czynności zobowiązanym nie tylko do jego uiszczania, ale także zobowiązanym do zarejestrowania się, prowadzenia stosownej ewidencji i składania comiesięcznych deklaracji podatkowych.
Wskazać również należy, że bez wpływu na rozstrzygniecie niniejszej sprawy pozostaje jednocześnie podnoszona przez podatnika okoliczność, iż składając odręcznie sporządzone pismo był on przekonany o prawidłowości podejmowanych działań, w czym utwierdził go sam organ, nie wzywając skarżącego do usunięcia braków ww. oświadczenia. Okoliczność ta pozostaje bez znaczenia, zgodnie bowiem z powszechnie przyjętą przez orzecznictwo sądowe zasadą, nikt nie może się skutecznie powoływać się na nieznajomość prawa. Innymi słowy skoro nieznajomość przepisów prawa już z samej swej istoty i definicji jest każdorazowo okolicznością zawinioną stronę, nie możne ona stanowić argumentu uzasadniającego uwzględnienie skargi, ponieważ nie sanuje ona nieskuteczności podjętych przez podatnika czynności.
Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że skoro wybór zwolnienia w podatku VAT stanowił uprawnienie podatnika, z którego mógł on według swojego uznania skorzystać lub nie, tym samym zgodnie z zasadą racjonalności podejmowanych przez przedsiębiorcę działań, skarżący w celu należytej ochrony własnych interesów winien był dochować należytej staranności w zapoznaniu się z obowiązującymi w przedmiotowym zakresie przepisami prawa.
Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.