Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 maja 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267 - dalej: k.p.a.) oraz art. 59 § 5 w zw. z art. 59 § 2 w trybie art. 17 § i 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 – dalej: u.p.e.a.), po rozpatrzeniu zażalenia E. P. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 kwietnia 2014 r., którym odmówiono umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku zobowiązanej na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia 28 maja 2013 r.
Podstawą powyższego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania:
Organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku skarżącej na podstawie ww. tytułu egzekucyjnego obejmującego zaległość z tytułu podatku od spadków i darowizn. Podstawą prawną obowiązku objętego tym tytułem wykonawczym jest decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 lutego 2013 r. ustalająca zobowiązanie podatkowe od spadków i darowizn w kwocie 2.209 zł.
W toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego organ egzekucyjny dokonał, w oparciu o zawiadomienie z dnia 5 listopada 2013 r., zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego skarżącej. Ww. zawiadomienie doręczono do banku w dniu 12 listopada 2013 r., zaś jego odpis, wraz z odpisem tytułu wykonawczego, doręczono zobowiązanej w dniu 26 listopada 2013 r. – w trybie art. 44 k.p.a.
Pismem z dnia 22 stycznia 2014 r. (uzupełnianym odpowiednio pismami z dnia 22 lutego 2014 r. i 2 kwietnia 2014 r.) skarżąca wystąpiła o umorzenie przedmiotowego postępowania egzekucyjnego podnosząc, że jej zdaniem obowiązek podatkowy do tej pory nie zaistniał. Jak wyjaśniła strona, dotąd nie otrzymała żadnej kwoty z zasądzonego spadku. Jednocześnie skarżąca wskazała, że wniosek swój opiera na art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.
Postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2014 r. organ egzekucyjny – Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 28 maja 2013 r. W uzasadnieniu organ wskazał, iż przedmiotowy wniosek zobowiązanej jest bezzasadny oraz zauważył, że wierzyciel w piśmie z dnia 4 marca 2014 r. poinformował organ egzekucyjny, iż nie zaistniały przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 u.p.e.a. W tym zakresie organ egzekucyjny powołał się jednocześnie na dyspozycje art. 29 § 1 ww. ustawy, który zakazuje organowi egzekucyjnemu badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.
Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 29 maja 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
W uzasadnieniu Dyrektor przywołując treść przepisu art. 59 § 1 u.p.e.a. wyjaśnił, że przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego, na którą powołuje się skarżąca – nieistnienie obowiązku – dotyczy przypadków, w których obowiązek w ogóle nie istniał albo też uchylono bądź stwierdzono nieważność decyzji nakładającej obowiązek.
Natomiast w niniejszej sprawie dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w kwocie 2.209 zł ustalone zostało decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 lutego 2013 r. a wniesione od niej odwołanie złożone zostało z uchybieniem terminu co wynika z postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2013 r.
Dyrektor zwrócił również uwagę, że postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem wykonawczym. Zatem w postępowaniu tym nie mogą być badane kwestie związane z zasadnością egzekwowanego obowiązku oraz zasadnością wydawania orzeczeń w postępowaniu podatkowym, co wynika z art. 29 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym.
Reasumując Dyrektor stwierdził, że organ egzekucyjny (i odwoławczy) nie jest właściwy do badania zasadności ustalenia przez wierzyciela egzekwowanego zobowiązania podatkowego. W sprawie zaś bezsporne jest, że egzekwowany obowiązek istnieje. Zasadnie zatem odmówiono skarżącej umorzenia postępowania egzekucyjnego, gdyż w sprawie nie zachodzą podniesione przez skarżącą okoliczności powodujące umorzenie postępowania, jak też żadne inne przesłanki wskazane w art. 59 § 1 u.p.e.a.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie w całości powyższego postanowienia oraz zwrot kosztów poniesionych przez stronę w trakcie całego postępowania, a także rekompensatę finansową za poniesione straty oraz dodatkowe wydatki spowodowane pogorszeniem stanu zdrowia wskutek 17-miesięcznego stresu spowodowanego przez urzędników skarbowych wszystkich szczebli.
Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła całkowitą bezpodstawność i naruszenie przepisów prawa podatkowego. Kolejno strona podniosła, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 lutego 2013 r. (w skardze błędnie wskazano 21 stycznia 2013 r.) jest błędna a żaden obowiązek podatkowy nie istniał. W ocenie skarżącej obowiązek podatkowy w badanej sprawie zaistniał dopiero w dniu 18 kwietnia 2014 r., kiedy to otrzymała zasądzoną kwotę po postępowaniu komorniczym. W skardze zarzucono, że Dyrektor Izby Skarbowej usankcjonował pobranie podatku z góry, w dodatku w zawyżonej wysokości (ostateczna kwota spadku zasądzona przez Sąd Apelacyjny wyniosła 40.041,90 zł). Skarżąca zakwestionowała również prawidłowość stwierdzenia organu, że nie jest właściwy do badania zasadności ustalenia przez wierzyciela zobowiązania podatkowego.
Ponadto strona podniosła zarzut braku poinformowania jej o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego. Końcowo skarżąca wyraziła swoje niezadowolenie z pracy Urzędu Skarbowego oraz wniosła o ukaranie osób odpowiedzialnych za prowadzenie postępowania w krzywdzący ją sposób.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył, co następuje
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. Nr z 2012 r., poz. 270 z późn. zm., określanej dalej jako p.p.s.a.). Ponieważ prawo wspólnotowe począwszy od dnia 1 maja 2004 r. stało się częścią polskiego porządku prawnego, dokonywana przez Sąd ocena legalności decyzji dotyczy jej zgodności z prawem stanowionym, tak przez polskiego ustawodawcę, jak i ustawodawcę wspólnotowego.
Z przepisu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Jego wykładnia wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony granicą praw i obowiązków Sądu wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami mianowicie: legalnością działań organu podatkowego oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Powyższe oznacza, że Sąd naruszyłby ten przepis jedynie wówczas, gdyby przekroczył określone wyżej granice danej sprawy albo gdyby ograniczył się w ocenie legalności tylko do zarzutów i wniosków skargi.
Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co byłoby podstawą wyeliminowania go z obrotu prawnego.
Analiza skargi oraz akt sprawy prowadzi do wniosku, że skarżąca domagając się umorzenia postępowania egzekucyjnego, powołuje się na nieistnienie obowiązku podatkowego. Podstawowym argumentem mającym przemawiać za słusznością powyższego stanowiska skarżącej jest – w jej ocenie – fakt, że w czasie prowadzenia egzekucji nie otrzymała kwoty zasądzonego spadku czy pieniędzy z tytułu nabycia prawa do spadku a zasądzoną kwotę otrzymała dopiero w dniu 18 kwietnia 2014 r., gdyż pierwotny wyrok Sądu Rejonowego został zmieniony w postępowaniu apelacyjnym w dniu 22 listopada 2013 r. – klauzulę wykonalności wydano dopiero 31 stycznia 2014 r.
Istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w jego toku wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel. W literaturze wskazuje się, że umorzenie wiąże się z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie. Przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są w znacznej części następstwem pojawienia się przyczyn niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego (por. P.Pietrzasz, Komentarz do art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, publ. Lex 2010).
Stosownie do art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. W takim przypadku organ egzekucyjny, na żądanie zobowiązanego lub wierzyciela albo z urzędu wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 3 i 4 u.p.e.a.).
Rozważając pojęcie obowiązku wymienionego w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. należy wskazać, że w myśl art. 1 u.p.e.a. ustawa ta określa sposób postępowania wierzycieli w przypadkach uchylania się zobowiązanych od wykonania ciążących na nich obowiązków oraz prowadzone przez organy egzekucyjne postępowanie i stosowane przez nie środki przymusu służące doprowadzeniu do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków, o których mowa w art.
2. Niewątpliwie obowiązkami podlegającymi egzekucji administracyjnej są podatki (art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Zgodnie z treścią art. 3 § 1 u.p.e.a. egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowienia (...). Powołany przepis art. 2 § 1 u.p.e.a. posługuje się pojęciem obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej, a następnie wymienia poszczególne kategorie tych obowiązków, w tym podatki. Podatek zgodnie z art. 6 Ordynacji podatkowej jest zaś rozumiany jako publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Z przepisów tych wynika nadto obowiązek organu administracji publicznej polegający na podjęciu działań celem wykonania obowiązku przez zobowiązanego, oraz obowiązek zobowiązanego do zaspokojenia wierzyciela publicznego, w tej sprawie obowiązek uiszczenia podatku od spadków i darowizn. W literaturze podkreśla się, że "istota obowiązku prawnego łączy się nierozerwalnie z kategorią sytuacji prawnej rozumianej jako sytuacja wyznaczona przez obowiązujące normy prawne, tj. normy postępowania, które zostały w odpowiednim trybie ustanowione lub uznane za obowiązujące przez organy państwa, w których to normach w sposób jednoznaczny i bezpośredni nakazuje się pewnym rodzajowo określonym podmiotom, aby w opisanych okolicznościach zrealizowały określone zachowanie się. (...) Wystarczy już, aby określone zachowanie było nakazane albo zakazane przez normę prawną (bez względu na jego związek z zachowaniem innych podmiotów), aby móc je potraktować jako przedmiot obowiązku. Tym bardziej więc o obowiązku prawnym można mówić wtedy, gdy dane zachowanie jest – ze względu na normę prawną – relatywizowane do zachowania innego podmiotu" (zob. W. Jakimowicz, Obowiązek administracyjny w egzekucji administracyjnej, (w:) J. Niczyporuk, S. Fundowicz, J. Radwanowicz, System egzekucji administracyjnej, Warszawa 2004, s. 129).
Postępowanie egzekucyjne prowadzone jest w oparciu o konkretny tytuł wykonawczy i służy wykonaniu obowiązku wskazanego w tym tytule (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 31 stycznia 2008r., III SA/Wa 1408/07, i wyrok NSA z 28 czerwca 2004r.,FSK 200/04).
Natomiast zastosowanie wobec zobowiązanego egzekucji administracyjnej może nastąpić jeżeli dobrowolnie nie zrealizuje obowiązku podatkowego wynikającego z decyzji ustalającej wysokość zobowiązania (bądź wynikającego ze złożonej deklaracji). Niewątpliwie postępowanie egzekucyjne jest w takim wypadku konsekwencją zakończonej wcześniej sprawy podatkowej. W sytuacji, gdy w tytule wykonawczym jako podstawę prawną należności wskazano określone orzeczenie, np. decyzję organu podatkowego, egzekucji podlega kwota należna w świetle tego orzeczenia, pomniejszona o ewentualne dokonane przez dłużnika wpłaty. W tytule wykonawczym wierzyciel wskazuje nieuiszczoną, dochodzoną przez niego kwotę należności. Postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tak długo, jak długo tytuł ten zachowuje swoją aktualność, tj. jak długo egzekwowana na jego podstawie, określona kwotowo należność, znajduje źródło (podstawę) w orzeczeniu wskazanym w tym tytule.
W rozpoznawanej sprawie nie jest sporne, że wskazaną w tytule wykonawczym podstawę egzekwowanego obowiązku stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 lutego 2013 r. ustalająca zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w kwocie 2.209 zł, która to decyzja była ostateczna (odwołanie od niej zostało złożone z uchybieniem terminu). Decyzji ostatecznej przysługuje domniemanie prawidłowości tak długo jak długo nie zostanie ona wyeliminowana z obrotu prawnego w przewidzianym przez prawo trybie. Oznacza to, że objęte tytułem wykonawczym zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn jest zobowiązaniem istniejącym, podlegającym wykonaniu w trybie przymusowym. Sytuacja taka istnieje w sposób ciągły i obejmuje także moment zainicjowania postępowania w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego wnioskiem skarżącej z dnia 22 stycznia 2014 r. oraz datę orzekania przez organy obu instancji o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego (8 kwietnia 2014 r. i 29 maja 2014 r.).
Z akt sprawy, wbrew twierdzeniu skarżącej, wynika również, że zawiadomienie o zajęciu wierzytelności wraz z tytułem wykonawczym zostało przez organ wysłane na jej aktualny adres i po dwukrotnym awizowaniu uznano je za skutecznie doręczone w dniu 26 listopada 2013 r. w trybie art. 44 k.p.a.
Postępowanie egzekucyjne, chociaż jest konsekwencją zakończonego wcześniej postępowania wymiarowego, to jest jednak postępowaniem odrębnym, toczącym się na podstawie regulacji dotyczących tego postępowania i inny jest jego cel (doprowadzenie do wykonania lub zabezpieczenia wykonania obowiązków, o których mowa w art. 2 u.p.e.a.). W postępowaniu tym nie mogą być skutecznie podważane ustalenia faktyczne i ocena prawna zawarta w pozostającej w obrocie prawnym decyzji ostatecznej, stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, na podstawie którego jest ono prowadzone. Przyjęcie poglądu prezentowanego przez skarżącą byłoby w tej sytuacji równoznaczne z umożliwieniem jej podważenia ostatecznych decyzji poza trybami nadzwyczajnymi dla tego celu przewidzianymi w dziale IV, rozdział 17 – 19 Ordynacji podatkowej i stanowiłoby naruszenie zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych, o jakiej stanowi art. 128 tej ustawy.
Zgodnie z tym przepisem decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Skarżąca natomiast w niniejszej sprawie nie wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej czy wznowienie postępowania w sprawie podatku od spadków i darowizn.
Reasumując Sąd orzekający w niniejszej sprawie uznał, że organy zasadnie odmówiły skarżącej umorzenia postępowania egzekucyjnego, gdyż w sprawie nie zaistniały podniesione przez skarżącą okoliczności powodujące umorzenie postępowania, jak też żadne inne przesłanki wskazane w art. 59 § 1 u.p.e.a.
Odnośnie wniosku skarżącej o zwrot kosztów poniesionych w trakcie postępowania podatkowego, rekompensaty za poniesione straty i pogorszenia stanu zdrowia, żądania strony nie zostały przez Sąd uwzględnione.
W pierwszej kolejności wskazać bowiem należy, że zgodnie przepisem art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W niniejszej sprawie natomiast, skarga strony została oddalona. Skarżącej zatem nie przysługuje zwrot kosztów postępowania.
Marginalnie jedynie wskazać można, że nawet w przypadku uwzględnienia skargi zwrot niezbędnych kosztów postępowania prowadzonego przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem lub radcą prawnym, obejmuje poniesione przez stronę koszty sądowe, koszty przejazdów do sądu strony lub pełnomocnika oraz równowartość zarobku lub dochodu utraconego wskutek stawiennictwa w sądzie. Nie ma natomiast możliwości zasądzenia na rzecz skarżącej innych niż wymienione wyżej, poniesionych w sprawie wydatków.
Ponadto podkreślić należy, że kognicja sądów administracyjnych ogranicza się jedynie do badania zgodności aktów wydanych przez organy administracji publicznej z przepisami prawa. Zadośćuczynienia czy też odszkodowania natomiast skarżąca może dochodzić w postępowaniu cywilnym przed sądem powszechnym. W trybie skargi na decyzję w niniejszej sprawie Sąd nie jest również władny do "ukarania" urzędników prowadzących postępowanie podatkowe za, jak to określiła skarżąca, "stosowanie nieuczciwych chwytów poprzez używanie paragrafów prawnych w celu wyłudzenia nienależnych podatków".
Reasumując, zarzuty skargi pozbawione są uzasadnionych podstaw i dlatego Sąd, kierując się powyższymi argumentami jej nie uwzględnił, orzekając na podstawie art. 151 p.p.s.a. jak w sentencji.