Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 221 i 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. 2012. 749), dalej również O.p., po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez A’ SA w W. (obecnie A S.A. w W.), dalej Spółka, na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. (dalej SKO) z dnia [...] r. nr [...] o zawieszeniu postępowania w sprawie odwołania Spółki od decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] r. Nr [...] dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r., SKO postanowiło utrzymać w mocy swoje postanowienie z dnia [...] r.
Uzasadniając rozstrzygnięcie SKO wskazało, że postanowieniem z dnia [...] r. zawiesiło z urzędu przedmiotowe postępowanie odwoławcze, zaś w zażaleniu na to postanowienie Spółka nie zgadzała się z prezentowanym tam poglądem, że w sprawie zaistniało zagadnienie wstępne dotyczące kwestii przedstawionej do rozstrzygnięcia na podstawie art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012. 270), dalej ustawa p.p.s.a., składowi siedmiu sędziów NSA "Czy w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1" O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. dopuszczalne jest w każdym czasie prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, które wygasło przez zapłatę" (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). Zdaniem Spółki przez zagadnienie wstępne należy rozumieć kwestię o charakterze otwartym, tj. jeszcze nie przesądzoną.
Tymczasem sporna kwestia została rozstrzygnięta uchwałą składu 7 sędziów NSA z dnia 3 grudnia 2012 r. sygn. akt I FPS 1/12, w której jednoznacznie stwierdzono, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego (w sprawie zobowiązania podatkowego), które wygasło przez zapłatę. Spółka podkreśliła, że uchwały NSA podejmowane na podstawie art. 187 § 1 ustawy p.p.s.a. posiadają w innych sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą, a SKO nie rozpoznaje sprawy tylko dlatego, że oczekuje na zmianę niekorzystnej dla opieszałych organów podatkowych wykładni prawa.
SKO podniosło, że składając odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej Spółka dokonała wpłaty kwoty odpowiadającej zaległości podatkowej w podatku, którego decyzja dotyczyła przez co zobowiązanie to wygasło, a następnie domagała się uchylenia tej decyzji i umorzenia postępowania podatkowego powołując się na wskazaną wyżej uchwałę NSA z dnia 3 grudnia 2012 r. Kolegium wyjaśniło, że w postanowieniu z dnia 19 czerwca 2013 r. kolejny skład sędziów NSA nie podzielił stanowiska zajętego w tej uchwale wskazując na konieczność ponownego przedstawienia przedmiotowego zagadnienia prawnego składowi poszerzonemu do rozstrzygnięcia.
Powołując przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Kolegium uznało za konieczne zawieszenie postępowania odwoławczego zauważając, że jednym z celów podejmowania uchwał przez NSA jest zapewnienie jednolitości orzecznictwa. W sytuacji podjęcia uchwały przez NSA, w trybie art. 269 ustawy p.p.s.a., zawierającej odmienną wykładnię prawa, od tej która została przyjęta w uchwale NSA z dnia 3 grudnia 2012 r., wykładnia przedstawiona we wcześniejszej uchwale przestanie być wiążąca. Zdaniem SKO, skoro kwestia ponownego przedstawienia do rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego składowi NSA, pojawia się przed rozstrzygnięciem sprawy podatkowej, to jest to okoliczność, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., zachodzi zatem podstawa do zawieszenia postępowania podatkowego do czasu podjęcia ponownej uchwały. Istnieje bowiem możliwość, że zagadnienie to zostanie rozstrzygnięte odmiennie i zasadnym będzie orzekanie co do wysokości zobowiązania podatkowego w spornym podatku.
W skardze na to postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżąca Spółka wniosła o uchylenie obu wydanych w sprawie postanowień oraz zasądzenie kosztów postępowania zarzucając naruszenie:
- – art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż wbrew stanowisku SKO kwestia, której dotyczyć ma ponowna uchwała NSA, nie stanowi zagadnienia wstępnego, od którego rozstrzygnięcia uzależnione jest rozstrzygnięcie przez organ odwoławczy przedmiotowej sprawy podatkowej,
- – art. 121 § 1 w związku art. 125 § 1 i art. 139 § 1 O.p., gdyż nie budzi zaufania strony działanie organu podatkowego, uchylającego się od podjęcia rozstrzygnięcia i nadmiernie wydłużającego czas postępowania podatkowego.
Uzasadniając skargę Spółka przedstawiła stan faktyczny sprawy, a następnie stwierdziła, że zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., to element stanu faktycznego, którego ustalenie pozostaje poza kognicją organu podatkowego i należy wyłącznie do "innego organu lub sądu", zaś kwestia oceny, czy nastąpiło przedawnienie, a także dokonanie ustaleń faktycznych w tym zakresie stanowi kompetencję organu podatkowego, którego rozstrzygnięcie być może w przyszłości będzie przedmiotem kontroli sądu administracyjnego. Ponadto, kwestia prowadzenia postępowania podatkowego i orzekania o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę, została rozstrzygnięta uchwałą NSA z dnia 3 grudnia 2012 r. Tym samym skoro w obrocie prawnym nadal pozostaje wykładnia wyrażona w tej uchwale, to obowiązkiem SKO było rozpatrzenie odwołania i wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia.
Strona skarżąca, cytując przepis art. 139 § 1 i art. 125 § 1 O.p. wskazała, że odwołanie w niniejszej sprawie zostało złożone w dniu 17 grudnia 2012 r. co oznacza, że SKO nie tylko nie załatwiło sprawy w terminie, ale poprzez wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania wydłużyło je na czas nieokreślony. Zdaniem skarżącej takie działanie organu narusza nie tylko cytowane przez nią przepisy ale również art. 125 § 1 O.p.
Odpowiadając na skargę SKO wniosło o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko i jego argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga okazała się zasadna.
Zgodnie z treścią art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowania, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis ten znajduje zastosowanie w postępowaniu odwoławczym (art. 235 O.p.). Należy przy tym stwierdzić, że "nie mają charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. ustalenia faktyczne, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Okoliczność, że ustalenie danego postępowania może być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia tej sprawy, ponieważ nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej" (tak wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 831/11).
W myśl art. 3 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Naczelny Sąd Administracyjny m. in. podejmuje uchwały wyjaśniające zagadnienia prawne. Stosownie do brzmienia art. 269 § 1 ustawy p.p.s.a. "jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienia prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio". Z przepisu tego wynika, że stanowisko wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych, zaś sąd wydający wyrok zobowiązany jest uwzględnić poglądy prawne zawarte w uchwale, jeżeli nie stwierdzi zasadności uruchomienia trybu tam określonego "Skoro wykładnia zawarta w uchwałach NSA ma moc wiążącą w stosunku do sądów administracyjnych, to formalnie nie wiąże ona organów administracji publicznej, stron i uczestników postępowania.
Nie może jednak budzić wątpliwości, że czynność procesowa strony np. wniesienie skargi do sądu administracyjnego, zmierzająca do wydania orzeczenia sprzecznego z tą wykładnią pozostanie z reguły bezskuteczna. Powyższy stan powoduje, że strony i inni uczestnicy postępowania są pośrednio związani mocą prawną uchwał, która polega na tym, iż podmioty te nie są w stanie swoją interpretacją przełamać wykładni przyjętej w uchwale" (tak wyrok NSA z dnia 4 września 2012 r. sygn. akt FSK 1719/10).
Jest rzeczą oczywistą, że innym podmiotom niż wymienione w art. 264 § 2 ustawy p.p.s.a., a więc organowi podatkowemu ani innym uczestnikom czy stronom toczącego się postępowania podatkowego nie przysługuje prawo wnioskowania o podjęcie przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały w danej sprawie rozstrzygającej zagadnienie prawne uznane przez organ podatkowy czy stronę za zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Ponadto rozstrzygnięcie takiej kwestii w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wiąże bezpośrednio tych podmiotów, ani nie ma decydującego wpływu na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie, w której pojawiła się kwestia (prawna) będąca lub mogąca być przedmiotem takiej uchwały. Uchwała taka ma jedynie pośredni wpływ na orzecznictwo organów podatkowych czy stanowisko zajmowane przez strony w danej sprawie.
Tym samym rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może stanowić zagadnienia wstępnego, bez rozstrzygnięcia którego rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest niemożliwe.
Skoro więc strony postępowania podatkowego ani organ podatkowy nie mają uprawnienia do wystąpienia o podjęcie uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny, a jednocześnie uchwała taka podjęta w innej niż rozstrzygniętej sprawie nie stanowi dla organu podatkowego elementu niezbędnego dla rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji, ani nie wiąże wprost taki organ, to tym samym nie można uznać, że podjęcie takiej uchwały i zawarte w niej rozstrzygnięcie jest zagadnieniem wstępnym rozstrzyganym przez Sąd, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 i art. 203 Ordynacji podatkowej.
Jak wynika z akt sprawy jedyną okolicznością zastosowania art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przez organ podatkowy była ewentualność podjęcia przez odpowiedni skład NSA uchwały o treści innej niż uprzednio uchwalonej przez ten Sąd w składzie siedmioosobowym. Fakt ten, niezależnie od zagadnienia rozstrzyganego uchwałą, nie stanowił i nie mógł stanowić przesłanki z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Innym sądem, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. nie jest Naczelny Sąd Administracyjny podejmujący uchwały przewidziane w art. 15 § 1 pkt 2 i 3 ustawy p.p.s.a., zaś uchwała tak podjęta nie mieści się w pojęciu zagadnienia wstępnego w rozumieniu powołanego wyżej przepisu.
W związku z powyższym jako zasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. a tym samym i art. 121 § 1, art. 125 § 1 i art. 139 § 1 tej ustawy skoro nieuprawnione zawieszenie postępowania doprowadziło do wydłużenia czasu jego trwania.
Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 200 ustawy p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. (Dz. U. Nr 31, poz. 153) orzekł jak w wyroku. Sąd odstąpił od uznania za koszt postępowania uiszczony przez pełnomocnika strony skarżącej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, gdyż została ona uiszczona w miejscu siedziby organu administracyjnego, a nie siedziby Sądu, do którego została wniesiona skarga wraz z pełnomocnictwem. Fakt, iż nastąpiło to za pośrednictwem organu administracyjnego nie ma w tej kwestii znaczenia skoro skarga wszczyna postępowanie sądowe a nie administracyjne. Organ właściwy do uiszczenia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa składanego wraz ze skargą sądowoadministracyjną jest organ podatkowy właściwy dla siedziby Sądu (art. 8 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej – Dz. U. 2012. 1282).