Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 28 października 2014 r., sygn. akt I SA/Gl 130/14

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w K. – dalej określany zamiennie skrótem "DIS" – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm./ oraz art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 5, art. 6 ust. 1, art. 7, art. 8 ust. 1, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14, art. 15 ust. 1, art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn /tekst jednolity Dz. U z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm./ po rozpatrzeniu odwołania z dnia 02 września 2013 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadku i darowizn z tytułu nabycia własności i praw majątkowych w drodze spadku przez R.A. – dalej określany zamiennie "strona", "podatnik", "spadkobierca" lub "skarżący" po zmarłym w dniu [...] A.A. w wysokości [...] zł. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji.

Uzasadniając rozstrzygnięcie, DIS wskazał, że na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w B. z dnia [...], sygn. akt [...] podatnik nabył VI część spadku po zmarłym w dniu [...] ojcu A.A. Powyższe postanowienie uprawomocniło się w dniu [...].

Powołując się na art 4a ust 1 ustawy o podatku od spadku i darowizn DIS podniósł, że w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku spadkobierca winien w terminie do 23 lutego 2012 r. złożyć w organie podatkowym I instancji zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-ZS2). Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych SD-Z2 z tutułu nabycia spadku po zmarłym ojcu wpłynęło do organu I instancji w dniu 04 czerwca 2012 r. Do w/w zgłoszenia dołączono pismo informujące, iż od 1978 r. podatnik na stale przebywa w USA, że posiada obywatelstwo amerykańskie oraz że dopiero na początku kwietnia 2012 r. uzyskał informacje o obowiązku złożenia zeznania podatkowego z tego tytułu w Polsce. Pismem z dnia 15 listopada 2012 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. poinformował stronę o braku podstawy do przyjęcia w/w zgłoszenia, gdyż upłynął 6-cio miesięcznego termin od daty uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w B. W dniu 26 marca 2013 r. spadkobierca złożył w organie podatkowym I instancji zeznanie podatkowe o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych SD-3 wykazując masę spadkową nabytą po zmarłym ojcu na:

1. - lokal mieszkalny nr [...] o pow. [...] m. kw. wraz z ułamkową częścią gruntu położonej w B. ul. [...] o wartości [...] zł;
2. - działkę o pow. [...] m. kw. zabudowaną garażem położona w B. ul. [...] o wartości [...] zł;
3. - samochód osobowy marki Peugeot 407 rok produkcji 2008 o wartości [...] zł;
4. - środki pieniężne zgromadzone w bankach:
5. - A S.A. w wysokości [...] EURO stanowiące równowartość[...]zł;
6. - B S.A w wysokości [...] zł,
7. - C w wysokości [...] zł
8. - D w wysokości [...] zł

Do w/w zeznania podatkowego dołączono dokumenty dotyczące w/w masy spadkowej.

Według Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. określona przez spadkobiercę wartość masy spadkowej odpowiadała średnim cenom rynkowym stosowanym na danym terenie, organ podatkowy I instancji przyjął ją za podstawę opodatkowania, wartość [...] zł. Organ I instancji ustalił podatnikowi zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn po zmarłym ojcu w wysokości [...] zł.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o jej uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy zgodnie z żądaniem podatnika lub uchylenie jej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu I instancji

DIS utrzymując decyzję w mocy w pierwszej kolejności odwołał się do regulacji zawartej w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym podatkowi temu, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku. W myśl art. 5, art. 6 ust. 1 i ust. 4 tej ustawy na nabywcach własności rzeczy i praw majątkowych ciąży obowiązek podatkowy, który w rozpatrywanej sprawie powstał z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie praw do spadku. Zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 powołanej na wstępie ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę jeżeli: - zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4

Wyjątek od w/w zasady stanowi art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, według którego nabywca, który dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie w/w terminu może skorzystać z powyższego zwolnienia, jeżeli zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

Powyższe oznacza, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku, wszystkie warunki muszą zostać spełnione łącznie.

W rozpatrywanej sprawie – w ocenie DIS – bezsprzecznym jest, że spadkobierca nie spełnił warunku wymagającego zgłoszenia nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Organ przyjął, że za datę nabycia spadku należy przyjąć dzień śmierci spadkodawcy tj. [...]. Fakt przyjęcia spadku potwierdzony został postanowieniem Sądu z dnia [...] stwierdzającym nabycie spadku. Postanowienie to uprawomocniło się w dniu [...].

Zdaniem organu usprawiedliwienie przez podatnika faktu późniejszego złożenia zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-ZS2) w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku spowodowane było brakiem informacji o uprawomocnieniu się postanowienia Sądu.

Taki stan faktyczny, gdy nie jest możliwe bezsporne uprawdopodobnienie faktu późniejszego powzięcia wiadomości o nabyciu spadku nie spełnia warunku określonego wyraźnie przez ustawodawcę, uprawniającego do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Konsekwencją czego jest opodatkowanie nabycia majątku według zasad ogólnych, tj. właściwych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej. Ponadto organ wskazał, że termin, o którym mowa w art. 4 a ustawy o podatku od spadków i darowizn jest terminem prawa materialnego, który nie podlega przywróceniu a jego upływ powoduje wygaśnięcie praw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania nabytego majątku w drodze spadku. W znowelizowanej ustawie o podatku od spadków i darowizn ustawodawca wyraźnie określił termin zgłoszenia otrzymanego spadku lub darowizny naczelnikowi urzędu skarbowego warunkujący skorzystanie z nowego zwolnienia dla osób najbliższych, a w przypadku jego niedotrzymania wskazał, że nabycie spadku podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami odnoszącymi się do bliskich zaliczonych do I grupy podatkowej.

Dodatkowo organ zauważył, że art. 4 a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn uwzględnia w ograniczonym zakresie niezawinione przez podatnika opóźnienie związane z realizacją obowiązku zgłoszenia nabycia praw majątkowych w drodze spadku lub darowizny jednak dotyczy to sytuacji, gdy na skutek zdarzeń prawnych niezależnych od woli nabywcy, nabywca dowie się o nabyciu majątku po terminie jego zgłoszenia.

Organ uznał, że podatnik wiedział o nabyciu spadku, ponieważ jak wynika z materiału dowodowego był uczestnikiem postępowania sądowego - spadkowego po zmarłym ojcu. Organ zaakcentował, że argumenty spadkobiercy dot. zamieszkania na stałe w USA oraz opuszczenia Polski w dniu rozprawy sądowej pozostają bez wpływu na wynik sprawy. Powołując się na zasadę "Ignorantia iuris nocet" (łac. - "nieznajomość prawa szkodzi") organ uznał, że nieznajomość prawa nie zwalniała spadkobiercy z obowiązku jego przestrzegania.

Odpowiadając na zarzut dot. naruszenia art 201 ust 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie oznaczenia adresata decyzji (strony) DIS stwierdził, że zarówno strona jak i osoba reprezentująca ją została prawidłowo oznaczone.

Odnosząc się z kolei do zarzutów naruszenie: art. 210 § 1 pkt 6; art. 121; art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej, DIS zauważył, że postawione zarzuty nie odnoszą się do konkretnych zdarzeń zaistniałych na etapie postępowania podatkowego w związku z czym za trudne uznał odniesienie się do nich.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, podatnik reprezentowany przez pełnomocnika będącego adwokatem zarzucił organom podatkowym naruszenie:

1. 1. przepisu prawa materialnego, tj. art. 4a ust. 1 pkt.
2. 1) w zw. z art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, poprzez jego nie zastosowanie i uznanie, że w sprawie brak jest podstaw do zwolnienia skarżącego z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn po zmarłym w dniu [...] roku A.A.;
3. 2. naruszenie przepisu postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, w tym:
4. • art. 210 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej poprzez nie oznaczenia adresata decyzji,
5. • art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego i nie dokonanie oceny wszystkich zgromadzonych w niniejszej sprawie dowodów, tj. oświadczenia własnego D.A. z dnia 04 marca 2013 roku, co doprowadziło w konsekwencji do błędnego wniosku, że skarżący nie uprawdopodobnił faktu powzięcia wiadomości o uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabyciu spadku w dniu [...] roku, co uprawniało go do zwolnienia od podatku od spadków i darowizn,
6. • art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy i uwzględnienie wyłącznie okoliczności, które przemawiały na niekorzyść skarżącego,
7. • art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyjaśnienia stronie przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy,
8. 3. błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na uznaniu, że skarżący złożył zeznanie podatkowe o nabyciu spadku po zmarłym w dniu [...] A.A. w dniu 29 marca 2013 roku, w sytuacji gdy zeznanie takie zostało złożone przez skarżącego w dniu 29 maja 2012 roku.

Pełnomocnik wniósł o:

1. 1. uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. numer [...] z dnia [...] roku oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. numer [...] z dnia [...] roku,
2. 2. zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.

Wniósł także, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., o:

1. 1. przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów załączonych do skargi, w tym:
2. - testamentu własnego A.A. z dnia 26 marca 1994 roku,
3. - wiadomości e-mail z dnia 03 kwietnia 2013 roku,
4. - pisma z dnia 14 maja 2012 roku z potwierdzeniem nadania, na okoliczność przyczyn uzasadniających zwolnienie skarżącego od obowiązku uiszczenia podatku od spadków i darowizn, albowiem jest to niezbędne do wyjaśnienia wszystkich istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania.

Ponadto, na podstawie art. 61 § 2 pkt. 1 p.p.s.a., wniósł o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji.

Uzasadniając skargę, pełnomocnik za konieczne uznał dokładne przedstawienie stanu faktycznego i wszystkich jego okoliczności. W tych ramach wskazał, że:

1. 1. R.A. od 1978 roku zamieszkuje na stałe w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej i jest obywatelem amerykańskim. Po śmierci ojca – A.A., R.A. brał udział w postępowaniu o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym prowadzonym przez Sąd Rejonowy w B., Wydział I Cywilny (sygn. akt [...]). Postępowanie to zakończyło się postanowieniem z dnia [...] roku które uprawomocniło się w dniu [...] roku. Podkreślił, że postępowanie spadkowe przeprowadzone zostało na podstawie testamentu własnego zmarłego, w którym do spadku powołano skarżącego (R.A.) oraz jego brata (D.A.). Zmarły na wykonawcę testamentu wyznaczył D.A.;
2. 2. Po przeprowadzeniu postępowania spadkowego skarżący powrócił do domu, a jego brat, jako egzekutor testamentu, zobowiązał się do ustalenia wartości poszczególnych składników wchodzących w skład masy spadkowej po zmarłym ojcu. R.A. nie miał wówczas świadomości o uprawomocnieniu się zapadłego postanowienia oraz konieczności złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw po zmarłym ojcu;
3. 3. O obowiązku tym skarżący dowiedział się dopiero z treści wiadomości e-mail z dnia 03 kwietnia 2012 roku, w której D.A. przyznał, że zapomniał poinformować brata o takiej powinności. Okoliczność ta potwierdzona została również w treści oświadczenia własnego D.A. z dnia 04 marca 2013 roku, które zostało przedłożone do akt postępowania.
4. 4. Po uzyskaniu ww. informacji oraz ustaleniu składników masy spadkowej, co miało miejsce w maju 2012 roku, skarżący przesłał na adres Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw po zmarłym.

Mając na uwadze powyższe okoliczności stwierdził, że w odniesieniu do skarżącego zastosowanie winien znaleźć przepis art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ww. ustawy, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu. W tym zakresie odwołał się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Szczecinie z dnia 15 czerwca 2011 roku (sygn. akt I SA/Sz 420/11), który stwierdził, że "Wprawdzie w przepisie art. 4a ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) mowa o dniu powzięcia wiadomości o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (w tym w drodze dziedziczenia), jednak logiczna wykładnia tego przepisu w związku z treścią przepisu ust. 1 prowadzi do wniosku, iż w przypadku spadkobierców termin ten należy liczyć od dnia powzięcia wiadomości o uprawomocnieniu się postanowienia stwierdzającego nabycie spadku - oczywiście dotyczy to sytuacji, gdy spadkobierca "uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości" (art. 4a ust. 2 PSpDarU in fine) o tym fakcie, tj. uprawomocnieniu się postanowienia." W niniejszej sprawie, skarżący uprawdopodobnił, a nawet udowodnił, że informację o uprawomocnieniu się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu oraz konieczności złożenia zeznania podatkowego, uzyskał dopiero w dniu 03 kwietnia 2012 roku.

W ocenie pełnomocnika decyzje organów podatkowych nie spełniają wymogów formalnych określonych w art. 210 § 1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej, albowiem nie zawierają one precyzyjnego oznaczenia strony, której prawa i obowiązki ma kształtować. Jak przyznał pełnomocnik, z treści zaskarżonych decyzji wynika, że jej adresatem jest R.A., to jego dane zostały umieszczone jedynie w miejscu, w którym wskazuje się dane osoby otrzymującej decyzję. Sentencja decyzji w żadnym miejscu nie wskazuje imienia i nazwiska skarżącego.

Jak wynika z art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, strona powinna zostać oznaczona w początkowej części decyzji, przed zawartym w niej rozstrzygnięciem. Podobne stanowisko w wyroku z dnia 17 grudnia 2008 roku wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 543/08), który wskazał, że "Adresat decyzji nie może być oznaczony w sposób dorozumiany. Miejscem jego oznaczenia nie może być to, w którym wskazuje się osoby otrzymujące decyzję, czy też poprzez wskazanie osoby, która wniosła odwołanie." Zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K., jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. oznaczenia takiego nie posiadają.

Dalej pełnomocnik wskazał, że zarówno zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. nawet w najmniejszym stopniu nie odnoszą się do przedłożonego przez R.A. oświadczenia własnego D.A. z dnia 04 marca 2013 roku, z treści którego wynika, kiedy skarżący uzyskał informację o uprawomocnieniu się wydanego przez Sąd Rejonowy w B. postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po zmarłym ojcu. W tym kontekście stwierdził, że oba organy dopuściły się naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie działań niezbędnych w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Jak podniósł, w trakcie postępowania zarówno przed organem I i II instancji doszło do naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, który zobowiązuje organ podatkowy, by zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Końcowo, zarzucił organom podatkowym naruszenie art. 124, art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie odniesienie się do argumentacji prawnej skarżącego dotyczącej momentu, od którego należy liczyć termin do złożenia oświadczenia o spadku.

Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

Skarga jest niezasadna.

Stan faktyczny sprawy jest bezsporny. Nie budzi zwłaszcza wątpliwości prawidłowość wyliczenia kwoty podatku ani fakt, że w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia Sądu stwierdzającego nabycie spadku skarżący nie zgłosił nabycia prawa majątkowego właściwemu organowi.

W myśl przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1993 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768) zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. Z kolei przepis ust. 2 art. 4a stanowi, że jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu.

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ustawy).

Brzmienie powołanego przepisu art. 4a ww. ustawy nie pozostawia wątpliwości, że koniecznym warunkiem skorzystania ze zwolnienia w podatku od spadków i darowizn jest zachowanie terminu 6-miesięcznego na zgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych. Termin ten ma charakter materialnoprawny, w związku z tym nie może zostać przywrócony, a jego dotrzymanie jest bezwzględnym warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego (por. wyrok WSA w Łodzi z 14 marca 2012 r., I SA/Łd 60/12; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2007 r., I SA/Bd 675/07, ZNSA 2007, nr 4 (13), s. 108). Oczywistym jest również, że skorzystanie ze zwolnienia zależy od woli podatnika i to na nim ciąży obowiązek spełnienia przesłanek, które warunkują skorzystanie z tego zwolnienia. Nie można tego obowiązku przerzucać na organ podatkowy, w szczególności organ nie ma obowiązku informowania podatników o warunkach korzystania ze zwolnień podatkowych.

Odnośnie przepisu art. 4a ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazuje się, że ma on przepis ma charakter wyjątkowy i z tego powodu nie może być wykładany w sposób rozszerzający. Stąd spadkobierca, który był uczestnikiem postępowania o stwierdzenie nabycia spadku (był zawiadamiany przez sąd o terminach rozprawy i brał w niej udział), nie może, powołując się na ten przepis, twierdzić, że o terminie uprawomocnienia postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku dowiedział się później, niż ono faktycznie się uprawomocniło (por. S. Babiarz, A. Mariański, W. Nikiel, Ustawa o podatku od spadków i darowizn, Komentarz do art. 4a, opubl. w LEX). Z postanowienia Sądu Rejonowego w B., I Wydziału Cywilnego z [...], sygn. akt [...] (karta nr 2 akt podatkowych) wynika, że skarżący był uczestnikiem postępowania w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku. Okoliczność ta znajduje także odzwierciedlenie w pismach procesowych skarżącego, w tym w piśmie z dnia 26 marca 2013 r. (karta nr 25 akt), w odwołaniu i skardze, w których stwierdzono, że "R.A. brał udział w postępowaniu o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym prowadzonym przez Sąd Rejonowy w B., Wydział I Cywilny (sygn. akt [...])".

Koronnym argumentem braku podstaw do określenia wysokości zobowiązania jest – w ocenie strony skarżącej – brak wiedzy o dacie uprawomocnienia się w/w postanowienia oraz powzięcie wiadomości o tym fakcie dopiero w dniu 3 kwietnia 2012 r. z maila brata. Oceniając te argumenty organy przyjęły, że nie mogą one stanowić podstawy zastosowania art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej z dwóch przyczyn:

1. - pierwszej to takiej, że skarżący brał udział w postępowaniu spadkowym, zatem posiadł wiedzę o nabyciu spadku w dniu 1 sierpnia 2011 r.,
2. - drugiej, że nieznajomość przepisów polskiego prawa podatkowego, nie stanowi przesłanki mogącej ekskulpować skarżącego od ciążącego na nim obowiązku podatkowego.

Skład orzekający w sprawie podziela to stanowisko. Poza sporem pozostaje bowiem fakt, że skarżący brał udział w postępowaniu o nabycie spadku, a opuścił Polskę w dniu wydania przez Sąd Rejonowy postanowienia w tej sprawie. Zarówno skarżący, jak i jego brat mieli wiedzę, że dziedziczą na podstawie testamentu sporządzonego przez ojca. Testament ten nie był przez nich kwestionowany, a to w sposób niejako automatyczny przekłada się na fakt, że jako jedyni spadkobiercy zgodnie przyjęli wolę testatora. Sąd zauważa ponadto, że twierdzenie strony skarżącej, jakoby powzięła wiadomość o uprawomocnieniu się postanowienia o nabycia spadku dopiero w dniu 3 kwietnia 2012 r. nie znajduje potwierdzenia w treści maila z tego właśnie dnia. Z dokumentu tego wynika bowiem tylko tyle, że brat skarżącego poinformował go, że "Ja Ci nie wspomniałem (nie pomyślałem o tym), iż wg polskiego prawa należy w ciągu pół roku zgłosić spadek do urzędu skarbowego(...)".

Na temat uprawomocnienia się orzeczenia brat skarżącego wypowiedział się wyłącznie w odniesieniu do przeliczania euro na złotówki. W mailu tym brat stwierdził ponadto, że "niemniej kobieta przez telefon pytała, czy Ty złożyłeś. Jasne, mieszkasz w USA, ale jakiekolwiek Twe kontakty prawne z Polską mogą stymulować problemem związanym z niezłożeniem oświadczenia".

W świetle niezaprzeczalnych powyżej wskazanych faktów, zasadnie organy przyjęły, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 4 a ust. 2 ustawy podatkowej. Skarżący bowiem wiedział, że nabył prawo do spadku w dniu 1 sierpnia 2011 r. To, że postanowienie w sprawie stało się prawomocne w dniu 23 sierpnia 2011 r., nie zmienia faktu, że skarżący miał wiedzę już w dniu 1 sierpnia 2011 r. o nabyciu spadku, a zatem nie spełnił przesłanki określonej w tym przepisie. Przepis ten w sposób jasny wprowadza kryterium wiedzy o nabyciu spadku a nie wiedzy o uprawomocnieniu się postanowienia w tej sprawie.

Zdaniem Sądu w sprawie brak zgłoszenia nabycia prawa majątkowego w terminie 6-miesięcznym nastąpił z powodu niewiedzy o tym, że istnieje potrzeba dokonania tej czynności, a ta okoliczność w żaden sposób nie przekłada się na obowiązek podatkowy.

W tej sytuacji należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji jest zgodna z obowiązującymi przepisami prawa. Wobec braku złożenia zgłoszenia SD-Z2 o nabyciu spadku po A.A. w terminie do 23 lutego 2013 r. organ podatkowy miał obowiązek ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia przez stronę spadku po zmarłym ojcu.

Organ wydając decyzję nie naruszył także przepisów prawa procesowego.

Sformułowane w skardze zarzuty dotyczyły w istocie błędnego ustalenia przez organy stanu faktycznego, jednakże w ocenie Sądu, zarzut ten nie może zostać uwzględniony. Poza sporem pozostaje okoliczność, że do dnia 23 lutego 2012 r. skarżący nie złożył oświadczenia o nabyciu rzeczy i praw majątkowych po zmarłym ojcu, a zatem błędne wskazanie daty złożenia zeznania podatkowego nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, a tylko takie naruszenie przepisów postępowanie może stanowić podstawę uchylenia zaskarżonego aktu.

Za niezrozumiały Sąd uznaje zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez jak to nazwał pełnomocnik nieoznaczenie adresata decyzji. Decyzje zawarte w aktach podatkowych zarówno organu I, jak i II instancji zaadresowane są bowiem do skarżącego reprezentowanego przez pełnomocnika (karta nr 62 i 72 akt). Rozważania pełnomocnika, że oznaczenie strony winno się znaleźć w sentencji orzeczenia nie mają prawnego uzasadnienia, gdyż art. 210 § 1 O.p. (a nie § 3) enumeratywnie wskazuje elementy decyzji. Decyzje organów podatkowych w badanej sprawie wypełniają dyspozycje tego przepisu, stąd też zarzut naruszenia tego przepisu Sąd uznał za chybiony.

W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).