Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 27 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1305/20

Uzasadnienie

1. 1. T.T. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z [...] r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r.
2. 2. Stan sprawy.
3. 2.1. Prezydent Miasta R. postanowieniem z [...]r. wszczął postępowanie w sprawie wymiaru podatku za 2020 r. wobec skarżącej. W uzasadnieniu podał, że jest to uzasadnione zmianą powierzchni działki nr [...] położonej w R., na podstawie zmiany geodezyjnej z [...]r.

Następnie w toku tego postępowania wydał [...]r. postanowienie wyznaczające skarżącej siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, w dniu [...]r. kolejne tego rodzaju postanowienie, po czym w dniu [...]r. decyzję, nr ewid. [...], ustalającą skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie [...] zł.

Jako podstawę prawną decyzji wskazał: art. 21 § 1 pkt 2, art., 143, 207 i 210 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, ze zm. – dalej: o.p.), art. 1c, art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170, ze zm. – dalej: u.p.o.l.) oraz trzy uchwały Rady Miasta Rybnika, w tym uchwałę nr 755/L/2014, z dnia 15 października 2014 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz.U. Woj. Śl. z 2014 r. poz. 5286).

Do opodatkowania przyjął:

1. a) budynki mieszkalne lub ich części, w okresie od stycznia do grudnia, powierzchnia [...] m2 (wysokość podatku [...] zł);
2. b) budynki mieszkalne lub ich części – piwnica, w okresie od stycznia do grudnia, powierzchnia [...]m2 (wysokość podatku [...]zł);
3. c) grunty pozostałe – tereny mieszkaniowe "B", w styczniu, powierzchnia [...] m2 (wysokość podatku [...] zł);
4. d) grunty pozostałe – tereny mieszkaniowe "B", w okresie od lutego do grudnia, powierzchnia [...] m2 (wysokość podatku [...] zł);
5. e) grunty pozostałe – drogi "dr", w okresie od stycznia do grudnia, powierzchnia [...] m2 (wysokość podatku [...] zł).

W uzasadnieniu Prezydent Miasta wskazał, że zmianą geodezyjną z [...]r. nastąpiła zmiana powierzchni opodatkowanej działki. Postanowieniem z [...] r. wszczęto postępowanie podatkowe. Zmiana ewidencji gruntów nastąpiła w styczniu 2020 r., co zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l. powoduje zmianę opodatkowania od lutego 2020 r. Zawiadomiono podatniczkę o prawie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Kwotę podatku zaokrąglono zgodnie z art. 63 § 1 o.p.

1. 2.2. W odwołaniu podatniczka zakwestionowała ustalenia dotyczące:
2. a) opodatkowanej powierzchni gruntu za styczeń 2020 r. z uwagi na to, że uwzględniona została do opodatkowania powierzchnia gruntu o wartości [...] m2 zamiast [...] m2;
3. b) nieopodatkowania - w ocenie podatniczki - powierzchni gruntu o powierzchni [...] m2, zakwalifikowanej nieprawidłowo jako droga.

W uzasadnieniu wskazała, że powierzchnia opodatkowanej działki za cały rok wynosi [...] m2. Poza tym, w decyzji nie ustalono podatku za okres od stycznia do grudnia od gruntu będącego jej własnością i zakwalifikowano go nieprawidłowo jako droga ([...] m2). Dodała, że przedmiotowy grunt nie jest drogą, a na pewno jest własnością podatniczki.

1. 2.3. Kolegium decyzją z [...]r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta.

W uzasadnieniu wskazało, że dla prawidłowego dokonania wymiaru podatku od nieruchomości kluczowe znaczenie ma treść ewidencji gruntów i budynków. Zarówno przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak i przepisy ustawy o podatku rolnym jako podstawę do dokonania opodatkowania właściwym podatkiem uznają zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 276, ze zm. – dalej: p.g.k.) dane zawarte w ewidencji gruntów mają decydujące znaczenie dla wymiaru podatków lokalnych. W myśl tego przepisu podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Na konieczność ustalenia charakteru gruntu na potrzeby opodatkowania w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów wskazuje bezpośrednio art. 1a ust. 3 u.p.o.l. zgodnie z którym przez użyte w ustawie określenia: użytki rolne, lasy, nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi oraz grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Ponadto, dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p.

Dalej Kolegium wskazało, że w przedmiotowej sprawie do organu pierwszej instancji wpłynęło 20 stycznia 2020 r. zawiadomienie o zmianie w danych ewidencyjnych, z którego wynika, że skarżąca jest właścicielką działki nr [...] położonej w R. Grunty na przedmiotowych działkach są oznaczone symbolami: "B" - tereny mieszkaniowe o powierzchni [...] ha oraz "dr" - drogi o powierzchni [...] ha. Przed zmianą powierzchnia terenów mieszkaniowych wynosiła [...] ha.

Kolegium ustaliło, że dokonane przez organ podatkowy w decyzji ustalenia co do przedmiotu opodatkowania odzwierciedlają dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Jak bowiem wynika z decyzji Prezydenta Miasta, organ ten opodatkował nieruchomość w sposób zgodny z tą ewidencją, różnicując powierzchnię gruntów w styczniu oraz od lutego do grudnia.

Odnosząc się do zarzutu, że Prezydent Miasta niesłusznie przyjął do opodatkowania za styczeń powierzchnię gruntu w wysokości [...] m2, Kolegium wyjaśniło, że zgodnie z art. 6 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. W przedmiotowej sprawie do zmiany w ewidencji gruntów i budynków doszło w styczniu 2020 r., a zatem Prezydent Miasta prawidłowo przyjął powierzchnię gruntu po zmianach - od lutego 2020 r.

Kolegium wskazało, że podatniczka niezasadnie również zarzuca, iż nie została opodatkowana powierzchnia gruntu o wartości [...] m2. Stosownie bowiem do art. 7 ust. 3 u.p.o.l., rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 roku o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Rada Miasta Rybnika w dniu 15 października 2014 r. podjęła uchwałę w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Śl. z 2014 r. poz. 5286 – dalej: uchwała). Stosownie do § 1 uchwały, zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty sklasyfikowane w geodezyjnej ewidencji gruntów i budynków jako drogi, inne niż określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, za wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W tym przypadku, grunt będący własnością podatniczki spełnia powyższe wymagania, a zatem został - zgodnie z uchwałą, stanowiącą akt prawa miejscowego - zwolniony od podatku od nieruchomości.

Kolegium zauważyło, że powyższe nie oznacza, iż grunt nie został opodatkowany. Oznacza to tyle, że grunt podlega opodatkowaniu, przy czym została spełniona przesłanka zwalniająca poszczególny grunt z opodatkowania.

Dalej Kolegium wyjaśniło, że organ podatkowy ma obowiązek przyjąć za podstawę obliczenia podatku powierzchnię gruntu wynikającą z ewidencji gruntów i budynków, a tego dowodu nie można zastępować dowodami z oględzin, dowodami ze świadków lub biegłych. Organy podatkowe są związane danymi z ewidencji w zakresie wielkości gruntu, w sposób bezwzględny (wyrok NSA 16 listopada 2017 r., II FSK 1600/17). Nie są w związku z powyższym uprawnione do ustalania powierzchni gruntu we własnym zakresie. Nie mają również obowiązku uwzględniać żadnych wniosków dowodowych podatników, którzy w postępowaniu podatkowym kwestionują powierzchnię gruntu ujawnioną w ewidencji. Wobec jednoznacznego nakazu uwzględnienia przy wymierzaniu podatku danych wynikających z ewidencji, takie żądania nie prowadzą bowiem do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Jedyną prawnie dopuszczalną drogą do zakwestionowania powierzchni ujawnionej w ewidencji jest postępowanie przed organem prowadzącym ewidencję.

Jeżeli podatnik nie zgadza się z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, to ma możliwość wszczęcia procedury zmiany w organie prowadzącym ewidencję (wyrok NSA z 20 marca 2018 r., II FSK 755/17). Tym samym, nie może zostać uwzględniony zarzut podatniczki, jakoby błędnie zaklasyfikowano grunt jako drogę, gdyż organ podatkowy związany jest klasyfikacją przyjętą w ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem Kolegium, z powyższych wyroków jednoznacznie wynika, że jeżeli podatniczka nie zgadza się z danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków to ma wówczas możliwość wszczęcia procedury zmiany w organie prowadzącym ewidencję. Przy czym, Kolegium nie jest w tej sprawie organem właściwym.

1. 3.1. W skardze z 23 września 2020 r. podatniczka zarzuciła naruszenie:
2. 1) przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy:
3. - art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 i art. 127 o.p. w zw. z art. 2, art. 7, art. 8, art. 32, art. 78 Konstytucji RP poprzez naruszenie podstawowych praw podatnika, zasad ogólnych postępowania;
4. - art. 180 § 1 w zw. z art. 216 o.p. ustawy poprzez nieuprawnione nieustosunkowanie się do wniosku strony i jej zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji, których adresatem było Kolegium (przedmiotowe dowody stanowiące załącznik do odwołania nie zostały odrzucone);
5. - art. 121 § 1 o.p. poprzez celowe zaniechanie zachowania bezstronności i nieuwzględnienia pisma i wniosków strony, wydanie decyzji przez organ odwoławczy wpisującej się w schemat, bez uwzględnienia faktycznych i prawnych okoliczności przedmiotowej sprawy;
6. - art. 200 § 1 o.p. poprzez niewyznaczenie stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego;
7. 2) przepisów prawa materialnego, tj. m. in: § 1 pkt 2 uchwały poprzez bezpodstawne przyjęcie, że droga nie jest wykorzystywana i związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu skargi wskazała, że z powołanej uchwały Rady Miasta Rybnika jednoznacznie wynika, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty sklasyfikowane w geodezyjnej ewidencji gruntów i budynków jako drogi, inne niż określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., za wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tej sprawie, na podstawie ogólnodostępnych baz danych, zarówno organ I instancji, jak i organ II instancji, mógł bez nadmiernej uciążliwości, wykazując minimum zaangażowania i obiektywizmu w sprawie ustalić, że przedmiotowy grunt o powierzchni [...] m2 nie podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Niewątpliwie przedmiotowa część gruntu, zaklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako droga (niepubliczna - prywatna) jest drogą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, i to zarówno przez skarżącą, jak i innych użytkowników drogi, korzystającej z niej bezumownie.

Na poparcie tego faktu wskazała, że jako osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, w ogólnodostępnej bazie REGON figurują:

1. a) skarżąca, jako właścicielka przedmiotowego gruntu, REGON nr: [...], NIP: [...],
2. b) korzystający z przedmiotowego gruntu w związku z dojazdem do siedziby i faktycznego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej: S.B., R., ul. [...], REGON nr: [...], NIP: [...]; J.G., R., ul. [...], REGON nr: [...]; L.K., R., ul. [...], REGON nr: [...], NIP: [...]; P.B., właściciel [...] oraz hurtowni i sklepu mieszczącego się pod adresem: R., ul. [...], REGON nr: [...], NIP: [...].

Wskazując na powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta R. w części zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntu o wartości [...] m2, należącego do działki o nr ewid. [...], położonej w R. oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

3.2. Postanowieniem z [...]r. Kolegium wznowiło postępowanie podatkowe zakończone decyzją tego organu z [...]r. utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. nr ewid. [...] z [...]r. ustalającą wysokość podatku od nieruchomości wobec skarżącej za 2020 r. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, powodem wznowienia postępowania z urzędu, jest prawdopodobieństwo wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych, istniejących w dniu wydania decyzji przez Kolegium, ale nieznanych temu organowi. Skarżąca podniosła bowiem, że na opodatkowanej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza. Według podatniczki zarówno grunt o powierzchni [...] m2, jak i część budynku mieszkalnego – zajęta jest na działalność gospodarczą różnych podmiotów, w tym przez podatniczkę.

Postanowieniem z tego samego dnia Kolegium zawiesiło wznowione postępowanie podatkowe. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazało, że podatniczka wniosła 23 września 2020 r. do WSA w Gliwicach skargę na decyzję Kolegium z [...]r. Wobec tego, że zarzuty mogły stanowić przesłankę do wznowienia postępowania podatkowego, postanowieniem z [...]r. zostało ono wznowione. Jednak zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Dlatego należało zawiesić wznowione postępowanie do czasu zakończenia postępowania sądowego we wskazanej sprawie.

1. 3.3. W odpowiedzi na skargę, także z 21 października 2020 r., Kolegium wniosło o jej oddalenie.

Wskazało, że podtrzymuje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z [...]r. Według Kolegium, zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, a podniesione w skardze okoliczności mogą zostać uwzględnione w trybie nadzwyczajnego wzruszenia zaskarżonej decyzji, tj. wznowienia postępowania, albowiem organy podatkowe nie wiedziały o okolicznościach podniesionych przez skarżącą. Skarżąca powołała się na powyższe okoliczności dopiero na etapie postępowania sądowo-administracyjnego. W związku z tym Kolegium postanowieniem z [...]r. wznowiło postępowanie w sprawie oraz zawiesiło jego prowadzenie do czasu zakończenia postępowania sądowego, ewentualnie wycofania skargi przez skarżącą.

Kolegium podkreśliło, że podatniczka w odwołaniu nie sygnalizowała prowadzenia na nieruchomości działalności gospodarczej, natomiast kwestionowała wyłącznie sposób zakwalifikowania części gruntu o powierzchni [...] m2 jako drogi. Jak wynika z przekazanych przez organ I instancji wyjaśnień z 7 października 2020 r. (stanowiących ustosunkowanie się do zarzutów podniesionych w skardze), podatniczka nie zgłaszała żadnych zmian dotyczących sposobu wykorzystania nieruchomości, zarówno w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego na rok 2020, jak również za wcześniejsze lata podatkowe. Ponadto nieruchomość położona przy ul. [...] zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, natomiast podatniczka nigdy nie informowała, że część tego budynku jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, do czego jest zobowiązana na podstawie art. 6 ust. 6 u.p.o.l.

Według Kolegium w ramach prowadzonego postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124 i art. 127 o.p. w zw. z art. 2, art. 7, art. 8, art. 32, art. 78 Konstytucji RP. O naruszeniu zasad ogólnych postępowania podatkowego, o których mowa w wyżej powołanych przepisach nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (wyrok NSA z 20 marca 2013 r., I GSK 1419/11). Kolegium wskazało, że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli.

Organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności w oparciu o zmiany klasyfikacji gruntów zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Celem postępowania podatkowego jest wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w indywidualnej sprawie. Rozstrzygnięcie takie jest możliwe wtedy, gdy organ podatkowy - zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej - podejmie wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ustalenie stanu faktycznego wymaga zebrania informacji o faktach. Powyższe nie oznacza jednak nieograniczonego poszukiwania dowodów, w szczególności w odniesieniu do tych okoliczności, które znane są wyłącznie podatnikowi i co do których istnieje obowiązek ich zgłoszenia organowi podatkowemu.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 3 i 6 u.p.o.l., jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Z kolei, osoby fizyczne, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.

1. 3.4. W piśmie z 5 listopada 2020 r. skarżąca podtrzymała swoje stanowisko i wniosła o uchylenie decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

4. Zaskarżona decyzja narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawego. W postępowaniu podatkowym zakończonym tą decyzją nie ustalono elementarnej, a jednocześnie istotnej okoliczności faktycznej, to jest czy skarżąca złożyła informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych – o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l, a jeśli tak, to kiedy i o jakiej treści. Stanowi to naruszenie zasad gromadzenia dowodów w postępowaniu podatkowym, zawartych w art. 122, 187 § 1 i art. 191 o.p. w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm. – dalej: p.p.s.a.).

5. Na etapie skargi spór dotyczy tego, czy do gruntu o powierzchni [...] m2, oznaczonego w ewidencji gruntów jako droga ("dr") organy zasadnie zastosowały zwolnienie podatkowe wynikające z - wydanej na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l. - uchwały Rady Miasta Rybnika nr 755/L/2014, z dnia 15 października 2014 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz.U. Woj. Śl. Z 2014 r. poz. 5286, powoływanej już jako "uchwała").

Stosownie do § 1 pkt 2 uchwały zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty sklasyfikowane w geodezyjnej ewidencji gruntów i budynków jako drogi, inne niż określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., za wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W skardze podatniczka podniosła bowiem zarzut, że część gruntu sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako droga, jest drogą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazała, że sama prowadzi działalność gospodarczą, jak również z drogi - w związku z dojazdem do siedziby i faktycznego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - korzystają inne podmioty.

Z Kolei Kolegium stwierdziło, że skarżąca wcześniej tej okoliczności nie podnosiła, a zgodnie z art. 6 ust. 3 i 6 u.p.o.l. miała obowiązek złożyć informację o nieruchomości, jak też wskazać zaistnienie zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania. Dodało, że nie ma obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów w szczególności, co do okoliczności znanych wyłącznie podatnikowi oraz co do których istnieje obowiązek ich zgłoszenia organowi podatkowemu. Wznowiło postępowanie podatkowe twierdząc, że to w postępowaniu nadzwyczajnym może nastąpić weryfikacja okoliczności podniesionych przez skarżącą.

Mając powyższe na uwadze, można więc skonstatować, że w istocie strony są zgodne co do tego, że w postępowaniu zwyczajnym nie zostały ustalone wszystkie istotne dla sprawy okoliczności. Sprzeczność ich stanowisk sprowadza się zaś do tego, czy ustalenie tych okoliczności (związania części gruntu z działalnością gospodarczą) może nastąpić w postępowaniu wznowionym (tak chce Kolegium), czy też powinno nastąpić w postępowaniu zwyczajnym, po uchyleniu przez Sąd decyzji ostatecznej (do czego zmierza skarżąca).

1. 6. Sąd stwierdza, iż trafnie Kolegium wskazuje, że istotne znaczenie w rozstrzygnięciu tej sprawy ma art. 6 ust. 3 i ust. 6 u.p.o.l. Zgodnie z tymi przepisami:
2. - jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie;
3. - osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.

Zasadnie również Kolegium wywodzi w odpowiedzi na skargę, że organ w toku postępowania podatkowego nie ma nieograniczonego obowiązku podatkowego, w szczególności w zakresie okoliczności znanych wyłącznie podatnikowi oraz co do których istnieje obowiązek ich zgłoszenia organowi podatkowemu – w tym przypadku, zgłoszenia na podstawie art. 6 ust. 6 u.p.o.l.

Sąd stwierdza, że należy jednak mieć ponadto na uwadze, iż informacja, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. zrównana jest z deklaracją podatkową, o czym stanowi art. 3 pkt 5 o.p., a w dalszej kolejności, stosownie do art. 21 § 1 pkt 2 o.p., zobowiązanie podatkowe osoby fizycznej w podatku od nieruchomości powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zgodnie zaś z art. 21 § 5 o.p. jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.

Z powołanych ostatnio regulacji wynika zatem, że złożenie deklaracji, w tym zrównanej z nią informacji, o której stanowi art. 6 ust. 6 u.p.o.l., jest nie tylko obowiązkiem podatnika, ale wyrazem jego wiedzy i woli, co do przedmiotu opodatkowania. Taki specyficzny rodzaj deklaracji są obowiązane składać osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. W informacjach tych podatnik nie wylicza kwoty zobowiązania, a jedynie wskazuje dane niezbędne do wymierzenia podatku w drodze decyzji organu podatkowego. Na podstawie danych z deklaracji organ podatkowy dokonuje ustalenia wysokości zobowiązania, chyba że okaże się, że dane tam zawarte są niezgodne ze stanem faktycznym; wtedy jest obowiązany ustalić dane rzeczywiste i na ich podstawie dokonać wymiaru.

Zgodnie z art. 6 ust. 13 u.p.o.l. w brzmieniu do 30 czerwca 2019 r. - rada gminy określa, w drodze uchwały, wzory formularzy, o których mowa w ust. 6; w formularzach zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku od nieruchomości. Zgodnie zaś z treścią tego przepisu w brzmieniu od 1 lipca 2019 r. to Minister właściwy do spraw finansów publicznych określa, w drodze rozporządzenia, wzory formularzy, o których mowa w ust. 6, wraz z załącznikami, oraz szczegółowy zakres zawartych w nich danych niezbędnych do wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, z uwzględnieniem możliwości różnicowania przez rady gmin wysokości stawek tego podatku oraz wprowadzania zwolnień od tego podatku, wraz z objaśnieniami co do sposobu ich wypełniania, terminu i miejsca składania oraz niezbędnymi pouczeniami, mając na uwadze prawidłowe obliczenie podatku.

Niezależnie jednak od tego, czy składana przez podatnika informacja następuje na podstawie wzoru ustalonego przez Radę Gminy czy przez Ministra, w każdym przypadku podatnik ma obowiązek podać dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku od nieruchomości. W tych ramach ma obowiązek m.in. wskazać, czy określony obiekt podlega zwolnieniu od opodatkowania, czy też nie. W deklaracjach, o których mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. podatnik powinien bowiem zawrzeć takie dane, które umożliwią organowi wydanie prawidłowej decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości (wyrok NSA z 18 listopada 2016 r., II FSK 2928/15; wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., II FSK 20 58/11). Skoro uchwała Rady Gminy przewiduje zwolnienie od podatku gruntów sklasyfikowanych w geodezyjnej ewidencji gruntów i budynków jako drogi, inne niż określone w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., za wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, to okoliczności istotne dla zastosowania tego zwolnienia, informacja składana przez podatnika także powinna zawierać.

Wymaga jednocześnie podkreślenia – co jak się wydaje już umknęło Kolegium - że stosownie do art. 21 § 5 o.p. informacja taka staje się elementem stanu faktycznego badanego przez organ podatkowy przed wydaniem decyzji ustalającej (wyrok NSA z 15 maja 2013 r., II FSK 1852/11).

7. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, że w toku kontrolowanego postępowania podatkowego nie zostało przez organy ustalone czy skarżąca złożyła informację, o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Jeśli zaś złożyła, to kiedy to uczyniła oraz jaka była jej treść, w szczególności czy podała w niej, że grunt oznaczony w ewidencji jako "dr" o powierzchni [...] m2, jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Te zaś okoliczności są kluczowe dla oceny tego, czy obowiązkiem organów było w toku kontrolowanego zwyczajnego postępowania podatkowego wyjaśnianie kwestii związania części gruntu z działalnością gospodarczą, czy też zagadnienie to powinno zostać wyjaśnione, w zainicjowanym po złożeniu skargi do sądu, postępowaniu wznowionym. Na postępowanie przed organem I instancji składa się tylko postanowienie o wszczęciu tego postępowania, dwa postanowienia o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (którego w istocie nie było) oraz decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe.

Zdaniem Sądu jeśli skarżąca nie złożyła w ogóle informacji o której mowa w art. 6 ust. 6 u.p.o.l., albo złożyła i wskazała w niej (odmiennie niż przyjął to organ I instancji), że sporna część gruntów jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też treść tej informacji nie byłaby skorelowana z danymi widniejącymi w ewidencji gruntów, czy z innych względów organ posiadałby wiedzę, że informacja nie jest miarodajna dla ustalenia wymiaru podatku – to obowiązkiem organów było działanie z urzędu i należyte wyjaśnienie podstawy faktycznej decyzji, w tym, czy zwolnienie podatkowe przewidziane w § 1 pkt 2 uchwały, w tym przypadku znajduje zastosowanie. W toku postępowania organy podatkowe mają bowiem obowiązek podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 o.p.), są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.) oraz ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia została udowodniona (art. 191 o.p.).

Z kolei, jeśli skarżąca złożyła informację podatkową i wskazała w niej, że część gruntu oznaczona w ewidencji symbolem "dr" nie jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, to można by było przyjąć, jak proponuje Kolegium, że aktualne przeciwne twierdzenie skarżącej, powinno zostać zweryfikowane w postępowaniu nadzwyczajnym zainicjowanym z urzędu przez organ po wniesieniu skargi do sądu. W tym bowiem przypadku, trudno by było zarzucić organowi, że w postępowaniu zwyczajnym nie podjął czynności związanych z ustalaniem związania gruntu z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., skoro podatnik - do czasu ostatecznego zakończenia postępowania podatkowego - okoliczności takiej nie wyjawił w informacji i wskazywał dane przeciwne, przy jednoczesnym założeniu, że organ z urzędu nie dysponował danymi poddającymi w wątpliwość rzetelność tejże informacji podatnika.

Rzecz jednak w tym, że do akt sprawy, na jakimkolwiek jej etapie, nie została załączona informacja skarżącej o nieruchomości. Sąd stwierdza, że w takiej sytuacji dowodowej, organ nie może zasadnie twierdzić, że kontrolowane postępowanie podatkowe (zwyczajne) nie zostało dotknięte wadą determinującą uchylenie zaskarżonej decyzji, zaś prawdopodobieństwo wyjścia na jaw nowych istotnych okoliczności faktycznych (związania z działalnością gospodarczą objętych obowiązkiem podatkowym obiektów) może zostać wyjaśnione w postępowaniu wznowionym. Skoro kontrolowane postępowanie zwyczajne obarczone jest brakiem dowodowym, bo organ nie przeprowadził analizy złożonej przez podatniczkę informacji o nieruchomości, względnie w razie jej niezłożenia albo niemiarodajności, nie przeprowadził z urzędu wyczerpującego postępowania dowodowego, co do związania danego obiektu z działalnością gospodarczą – to Sąd musi wyeliminować z obrotu prawnego zaskarżoną decyzję, stwierdziwszy, że narusza ona art. 122, 187 § 1 i art. 191 o.p. w sposób, o którym mowa w art. 145 §1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Działanie organu w postaci wszczęcia postępowania nadzwyczajnego po wniesieniu skargi nie sanuje wskazanych błędów, popełnionych w postępowaniu zwyczajnym.

1. 8. Stosując art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił także decyzję wydaną przez organ I instancji, ponieważ narusza ona wskazane wyżej regulacje prawa procesowego w takim samym stopniu jak decyzja organu odwoławczego. Przemawia za tym również konieczność ustalenia czy skarżąca złożyła organowi podatkowemu - a jest nim właśnie Prezydent Miasta R. - informację o nieruchomości (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.) i ewentualnie załączenia jej odpisu do akt sprawy podatkowej. Ponadto, wobec twierdzenia skarżącej, że część obiektów objętych obowiązkiem podatkowym jest związana z działalnością gospodarczą, to organ I instancji powinien podjąć czynności zmierzające do zweryfikowania tej tezy, przez pryzmat regulacji art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 2a u.p.o.l. Wzruszenie - wraz z zaskarżonym aktem (tu: decyzją) podjętego w tym postępowaniu rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego znajduje więc uzasadnienie w potrzebie przyspieszenia postępowania, gdyż alternatywą dla takiego orzeczenia jest pozbawienie mocy prawnej tych aktów etapami: przez sąd (zaskarżonego rozstrzygnięcia) i przez organ drugiej instancji, który stosując się do oceny prawnej zawartej w orzeczeniu sądowym eliminowałby z obrotu prawnego rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji - a to przedłużyłoby tylko czas rozpoznawania sprawy (por. Z. Kmieciak, Głębokość orzekania w sprawach objętych kognicją sądów administracyjnych, Państwo i Prawo z 2007 r., nr 4, s. 39).
2. 9. Sąd nie mógł uwzględnić wniosku skarżącej co do uchylenia decyzji tylko w części kontestowanej w skardze. Kontrolowane przez Sąd decyzje mają bowiem charakter niepodzielny. To oznacza, że nie może funkcjonować w obrocie prawnym decyzja ustalająca podatek od nieruchomości w odniesieniu do części gruntu skarżącej, którego dotyczy spór - to jest [...] m2 oznaczonych w ewidencji symbolem "dr", oraz oddzielna decyzja - ustalająca podatek za ten sam rok podatkowy, temu samemu podatnikowi, tyle że w odniesieniu do pozostałej części gruntu oraz budynków. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną tam podstawą prawną.
3. 10. Wskazania dla organu I instancji w postępowaniu ponownym bezpośrednio wynikają z powyższych uwag Sądu.

Niezależnie od tego Sąd sygnalizuje, że wobec uchylenia ostatecznej decyzji, co do której uruchomione zostało postępowanie wznowieniowe, Kolegium będzie miało na uwadze istnienie przedmiotu tego postępowania nadzwyczajnego.

11. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a. Na zasądzoną na posiedzeniu niejawnym kwotę 100 zł złożył się tylko wpis, ponieważ skarżąca działająca osobiście, nie wykazała, że poniosła inne koszty niezbędne do celowego dochodzenia jej praw.