Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (zwane dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. (w dalszej części tego uzasadnienia określanego mianem Organu I instancji) z [...]r., nr [...]. W tym nieostatecznym rozstrzygnięciu zapadłym w sprawie Organ I instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej "A" (zwanego dalej Prezesem zarządu, Stroną lub Skarżącym) jako Prezesa Zarządu "B" Sp. z o.o. (w dalszej części uzasadnienia określanej mianem Spółki lub Podatnika) z tytułu zaległego podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2015 r. do września 2016 r., a także o obciążeniu Strony kosztami egzekucyjnymi należnymi Gminie tytułem egzekucji prowadzonej wobec Spółki. Kwota zaległego zobowiązania podatkowego, co do którego ustalono odpowiedzialność Strony, a także wysokość kosztów egzekucyjnych zostały wskazane w akcie administracyjnym, kreującym odpowiedzialność podatkową Skarżącego.
Decyzja Organu odwoławczego oraz poprzedzające ją orzeczenie Prezydenta Miasta zapadły w następującym stanie faktycznym. Skarżący był członkiem zarządu Spółki w okresie od 25 maja 2009 do chwili orzekania przez Prezydenta Miasta o posiłkowej odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. W oparciu o informację uzyskaną od Sądu Rejonowego w C. [...] Wydział Gospodarczy ustalono zaś, że wobec Spółki nie toczy się postępowanie upadłościowe ani restrukturyzacyjne, a w latach 2013-2018 do Sądu gospodarczego nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości tego podmiotu. Organ I instancji podkreślił przy tym, że właściwy czas na wystąpienie o ogłoszenie upadłości przypada nie później niż dwa tygodnie od zaprzestania płacenia długów (w tym zakresie powołano się na wyrok Sądu Najwyższego z 18 października 2000 r., sygn. akt. V CKN 109/00, LEX nr 52742).
Ponieważ Podatnik nie uiścił podatku od nieruchomości, wszczęto wobec niego postępowanie egzekucyjne celem przymusowego ściągnięcia zaległych zobowiązań - Prezydent Miasta wystawił tytuły wykonawcze na podstawie złożonych deklaracji podatkowych, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
W toku tej procedury zajęto rachunki Spółki w bankach wskazanych przez Organ I instancji. Czynności te nie doprowadziły jednak do wymuszenia zapłaty podatku, ponieważ na wspomnianych kontach nie znajdowały się żadne środki. Ponadto, organ egzekucyjny dokonał zajęcia praw majątkowych stanowiących udziały Podatnika w PPH "C" Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w C. i oraz w "D" Sp. z o. o. z siedzibą w C. należące do zobowiązanego. Sąd Rejonowy w C. [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego przyjął do akt rejestrowych wspomnianych spółek zawiadomienie o zajęciu udziałów. Wysokie koszty wyceny wartości udziałów a także wysokie koszty przeprowadzenia ich sprzedaży spowodowały jednak, że wszczynanie przez Gminę Miasto C. egzekucji z zajętych udziałów nie znalazło ekonomicznego uzasadnienia.
Dodatkowo, zajęto wierzytelności Spółki wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z tytułu zwrotu podatku dochodowego, podatku od towarów i usług oraz innych wzajemnych rozliczeń. Także ta czynność okazała się jednak nieskuteczna, ponieważ Podatnikowi nie przysługiwały roszczenia o zwrot nadpłaty podatku. Wreszcie, jak podniósł Organ I instancji, zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości zostały zabezpieczone poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości Spółki. Wspomniana rzecz była w roku 2013 przedmiotem sprzedaży licytacyjnej. Z uwagi na brak nabywców egzekucja okazała się jednak nieskuteczna. Podniesiono też, że organ egzekucyjny wskazał na brak uzasadnienia dla wszczynania egzekucji z nieruchomości należącej do Podatnika, przez wzgląd na szacowane wysokie koszty wszczęcia i prowadzenia egzekucji z nieruchomości, w tym koszty operatu szacunkowego.
W konsekwencji – jak to ujęto - wysokie wpisy hipoteczne przed wpisem na rzecz Gminy Miasta C., wysokie koszty prowadzenia egzekucji z nieruchomości oraz wysokie ryzyko bezskutecznych licytacji spowodowały, iż nie znalazło ekonomicznego uzasadnienia prowadzenie egzekucji z wniosku Gminy. Organ egzekucyjny wspomnianej jednostki samorządu terytorialnego stwierdził brak majątku Podatnika, z którego można by prowadzić skuteczną egzekucję administracyjną, w tym wierzytelności, środków na rachunkach bankowych i praw majątkowych. W konsekwencji, postanowieniem z [...] r. umorzono postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki.
Jak wskazał Prezydent Miasta, pełnomocnik Strony przedłożył kserokopie deklaracji na podatek od nieruchomości oraz ewidencję środków trwałych Spółki. Wynikało z niej, że wspomniany podmiot posiada środki trwałe o wartości przekraczającej kilkaset tysięcy złotych. Okazało się jednak, że majątek ruchomy Podatnika jest niemożliwy do zlokalizowania. Próby zajęcia ruchomości w terenie podejmowane przez poborcę egzekucyjnego okazały się bezskuteczne, gdyż Spółka pod swoim adresem nie prowadzi działalności gospodarczej, na miejscu nie zastano osób reprezentujących Podatnika, a Prezes zarządu przebywa za granicą.
Spółka została wezwana do przedłożenia wykazu posiadanych rachunków bankowych, środków trwałych w tym środków transportowych, udziałów, akcji lub innych praw majątkowych oraz numerów ksiąg wieczystych. Na to pismo nie uzyskano odpowiedzi. Natomiast na kolejne wezwanie skierowane do Podatnika uzyskano informację, że Spółka nie posiada żadnego majątku wolnego od zabezpieczeń i nie ma należności nie objętych zajęciem komorniczym.
Do podobnej konstatacji, jak administracyjny organ egzekucyjny doszedł komornik sądowy. Także on ustalił, że Spółka nie prowadzi działalności pod swoim adresem i nie udzielono mu odpowiedzi na wezwanie do wskazania wykazu ruchomości i określenia miejsca ich magazynowania. Poborca egzekucyjny i komornik sądowy zajęli zaś jedynie trzy maszyny. Pozostałe urządzenia nie przedstawiały natomiast wartości handlowej.
Z tych względów, Prezydent Miasta doszedł do przekonania, że są spełnione przesłanki pociągnięcia Prezesa zarządu do odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Podkreślono też, że postępowanie w tym przedmiocie jest prowadzone od [...] r. (data doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania). Ponadto, Organ I instancji wyjaśnił, dlaczego nie może zadośćuczynić wnioskowi Prezesa zarządu o przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego księgowego, który miałby dokonać wyceny wartości ruchomości należących do Spółki w celu ustalenia, czy wskazany majątek tego podmiotu umożliwi zaspokojenie znacznej części żądań organu podatkowego.
Dodatkowo, odniesiono się do wniosku dowodowego Skarżącego, który wystąpił o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego na okoliczność ustalenia, czy wskazany majątek Spółki umożliwi zaspokojenie w znacznej części żądań organu podatkowego.
W przekonaniu Organu I instancji, opinia biegłego księgowego nie wniosłaby niczego nowego w przedmiotowej sprawie, ponieważ podmiot ten nie jest kompetentny w zakresie wyceny wartości ruchomości. Z kolei, odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego uzasadniono wysokimi kosztami tej czynności. Jednocześnie, Prezydenta Miasta poddał pod rozwagę Strony samodzielne zlecenie takiej wyceny i przedstawienie mu dowodu w postaci efektu tej pracy.
Formułując odwołanie od tej decyzji, Prezes zarządu wniósł o:
- 1) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie w tym zakresie o do istoty sprawy,
- 2) uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego – jak to ujęto - rozpoznania przez Organ I instancji.
Jednocześnie, Skarżący zarzucił decyzji nieostatecznej naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, a w szczególności:
- 1) przepisów prawa procesowego – poprzez naruszenie zasad ogólnych postępowania, wyrażonych w art. 120, 121, 122 i 123 Ordynacji podatkowej, z uwagi na przeprowadzenie postępowania bez uwzględnienia zasad wskazanych w tych przepisach, naruszając tym samym słuszny interes Strony oraz interes społeczny;
- 2) art, 107 § I i § 2 pkt 2 oraz art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej – poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe ich zastosowanie, a w związku z tym niewłaściwe zastosowanie art. 108 i art. 109 Ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne przyjęcie, że zaszła okoliczność uzasadniająca zastosowanie odpowiedzialności solidarnej członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki.
Uzasadniając swoje racje, Prezes zarządu argumentował, że podczas postępowania przedstawiał Prezydentowi Miasta dokumenty, świadczące o tym że Spółka dysponuje znacznym majątkiem ruchomym, a także nieruchomościami. Organ I instancji nie próbował jednak nawet przeprowadzić egzekucji z licznych nieruchomości należących do Podatnika. Ponadto, wytknięto Prezydentowi Miasta nieuwzględnienie dwóch wniosków dowodowych Strony, domagającej się przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W uzupełnieniu odwołania, w oddzielnym piśmie procesowym podniesiono też, że zgodnie z umową spółki i wpisem do KRS, wspomniany podmiot powinien mieć przynajmniej dwuosobowy zarząd. Tymczasem, od kilku lat jedynym członkiem zarządu Spółki był Prezes zarządu. Zdaniem Strony oznacza to, że wszystkie postępowania egzekucyjne, jak również inne administracyjne oraz sądowe prowadzone za okres, kiedy w zarządzie Spółki zasiadała tylko jedna osoba są nieważne z mocy prawa, ponieważ wspomniany podmiot w czasie ich prowadzenia nie był reprezentowany w należyty sposób.
Jak wiadomo, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W jego przekonaniu, jeżeli Prezes zarządu był jedynym członkiem tego gremium, był on uprawniony do reprezentowania Spółki i dlatego ponosi odpowiedzialność za jej zaległości podatkowe. Jednocześnie, w przekonaniu Organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie były spełnione wszystkie przesłanki odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości podatkowe Podatnika. Prezes zarządu był bowiem członkiem tego organu, na Spółce ciążyły zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości, a prowadzona w stosunku do niej egzekucja okazała się bezskuteczna, co skutkowało umorzeniem postepowania egzekucyjnego.
Wyartykułowano też, że wobec Podatnika nie toczy się postępowanie upadłościowe ani restrukturyzacyjne, a w latach 2013 – 2018 do Sądu gospodarczego nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Tym samym, w przekonaniu Organu II instancji, zasadne jest przyjęcie że Skarżący nie podjął żadnych czynności, do których zobowiązywało go prawo upadłościowe w związku z niewypłacalnością Spółki. Jednocześnie, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, nie można uznać, że niezgłoszenie takiego wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez winy Strony.
Organ II instancji, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał też, że okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki nie jest wskazanie jakiegokolwiek mienia tego podmiotu. Konieczne jest natomiast zaprezentowanie organowi podatkowemu substancji majątkowej, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych w znacznej części (w tym zakresie powołano wyrok WSA w Gliwicach z 11 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1394/19, wyrok WSA w Lublinie z 5 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 704/19 oraz wyrok NSA 3 lipca 2020r. sygn. akt II FSK 900/20). Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, ze względów o których już była mowa takiego wymogu nie spełnia zaś majątek, na którego istnienie powoływał się Prezes zarządu. Jest tak, ponieważ poborca egzekucyjny i komornik sądowy zajęli jedynie trzy maszyny, wykazane w ewidencji środków trwałych przedstawionej przez Stronę.
Pozostałe urządzenia nie przedstawiały natomiast żadnej wartości. Jeżeli licytacja tych rzeczy okaże się skuteczna, uzyskana kwota zostanie podzielona przez komornika sądowego, zostaną z niej pokryte koszty egzekucyjne i prawdopodobnie nie wystarczy środków na zaspokojenie innych wierzytelności.
Z wszystkich tych względów, Samorządowe Kolegium Odwoławcze doszło do przekonania, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki pozytywne odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ukształtowane w art. 116 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie, nie zaistniały okoliczności wyłączające taką odpowiedzialność.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Prezes Zarządu wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta, a także o zasądzenie od Organu II instancji na rzecz Strony zwrotu kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Jednocześnie decyzji ostatecznej zarzucono:
- 1) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 121 § 1, 122, 180 § 1, 181, 187 § 1, 188, 191 oraz art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez nieuwzględnienie przez organy podatkowe prowadzące sprawę dowodów przedłożonych przez Skarżącego, w postaci ewidencji środków trwałych Spółki. Zdaniem Prezesa zarządu wynikało z nich, że Podatnik posiada majątek ruchomy i nieruchomy nadający się do egzekucji, którego zbycie umożliwiłoby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Ponadto, Strona zarzuciła organom podatkowym oddalenie jej wniosków o przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych na okoliczność ustalenia wartości majątku, jaki pozostał w Spółce, którego wartość mogłaby pokryć kwotę długu wobec wierzyciela;
- 2) naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:
- a) art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej - poprzez nieuwzględnienie przez organy podatkowe faktu, że Skarżący wskazał mienie Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Podatnika w znacznej części;
- b) art. 116 § 1 pkt 1 podpunkt b) Ordynacji podatkowej - ponieważ Skarżący nie mógł złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości Podatnika z uwagi na fakt, że zgodnie z treścią KRS do składania oświadczeń woli w imieniu Spółki są uprawnieni dwaj członkowie zarządu, a tymczasem od kilku lat jedynym członkiem zarządu Spółki jest Strona. Ponadto – w opinii Prezesa zarządu - wszystkie postępowania egzekucyjne prowadzone wobec Spółki przez organ podatkowy są dotknięte wadą prawną z uwagi na fakt, że były one prowadzone wobec dłużnika, który nie był właściwie reprezentowany, (co skutkuje bezwzględną nieważnością w myśl art. 156 § 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego).
W odpowiedzi na te zarzuty, Samorządowe Kolegium odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe zapatrywanie i wniosło o oddalenie skargi.
Na dzień przed wyznaczonym terminem posiedzenia, do Sądu trafiło pismo procesowe Skarżącego. Z uwagi na obowiązujące przepisy epidemiczne, dokument ten trafił jednak do składu orzekającego w sprawie kilka dni po odbytym posiedzeniu. W związku z tym Sąd nie brał go pod uwagę podczas wyrokowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga zasługuje na uwzględnienie z innych przyczyn niż te, które zostały w niej podniesione. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że wyrok został wydany na posiedzeniu niejawnym zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.).
Odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej, której przejawem jest m.in. odpowiedzialność ponoszona przez członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ma charakter solidarny oraz subsydialny (por. art. 107 § 1 oraz art. 108 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 – zwanej dalej O.p). Oznacza to, że spełnienie świadczenia przez osobę trzecią skutkuje efektywnym wygaśnięciem zobowiązania podatkowego ciążącego na "dłużniku głównym" – podatniku (por. art. 91 O.p.). Zarazem jednak, przez wzgląd na posiłkowy (subsydiarny) charakter odpowiedzialności osoby trzeciej, organ podatkowy może się do niej odwołać "w drugiej kolejności", tzn. dopiero wtedy, gdy egzekucja prowadzona z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna (por. art. 116 § 1 O.p. oraz ogólna reguła, dotycząca egzekucji odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, ukształtowana w 108 § 4 O.p).
Co więcej, w myśl art. 108 § 2 i 3 O.p. także postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed zaistnieniem zdarzeń wskazanych w tym przepisie (m.in. przed doręczeniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a także przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego – jeśli ta procedura jest prowadzona na podstawie deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika).
Jednocześnie, poza ogólnymi przesłankami odpowiedzialności podatkowej każdej osoby trzeciej wyrażonymi, w art. 107 – 109 oraz 118 O.p., warunkiem przypisania odpowiedzialności członkowi zarządu spółki kapitałowej (potocznie mówi się o przeniesieniu odpowiedzialności z podatnika na osobę trzecią) jest zaistnienie okoliczności dotyczących już tylko tego podmiotu odpowiedzialnego, wyrażonych w art. 116 O.p. Poza pozytywnymi kryteriami odpowiedzialności (warunkami których spełnienie determinuje dochodzenie zapłaty od osoby trzeciej) należą do nich przesłanki egzoneracyjne, uwalniające członka zarządu od posiłkowej odpowiedzialności podatkowej w ten sposób, że uniemożliwiają one wydanie decyzji konstytutywnej, mocą której odpowiedzialność za zaległość podatkową przechodzi z podatnika na osobę trzecią. Czasowe granice odpowiedzialności podatkowej każdej osoby trzeciej zostały zaś wyznaczone we wcześniej już powoływanym, art. 118 O.p. Przybierają one postać przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej odpowiedzialność podatkową oraz przedawnienia zobowiązania wynikającego z tej decyzji.
Ten właśnie stan prawny jest fundamentem rozważań Sądu, do niego Sąd subsumuje zaistniały w sprawie stan faktyczny, z tak ustaloną podstawą prawną Sąd zestawia zarzuty Skarżącego, a także przez wzgląd na w ten sposób zakreślone ramy prawne oceniana jest legalność działań administracji podatkowej podejmowanych w postępowaniu podatkowym.
W tym kontekście, nie można nie zauważyć, że zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 tej ustawy, za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z tym podmiotem również osoby trzecie. Z kolei, w myśl art. 107 § 2 O.p., jeżeli dalsze przepisy ustawy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, a także za koszty postępowania egzekucyjnego.
Sąd zwraca uwagę na te okoliczności, ponieważ w decyzji Prezydenta Miasta, zaaprobowanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze ukształtowano solidarną odpowiedzialność Prezesa zarządu za zaległości podatkowe Spółki, nie orzekając jednak że jest ona solidarna z tym podmiotem. W dodatku, we wspomnianym akcie administracyjnym Organu I instancji, utrzymanym w mocy przez Organ odwoławczy obciążono Stronę kosztami egzekucyjnymi należnymi gminie tytułem egzekucji prowadzonej wobec Podatnika. Tymczasem, jak wynika z powoływanego już art. 107 § 1 i z art. 107 § 2 pkt 4 O.p., osoby trzecie nie są obciążane kosztami egzekucyjnymi, będącymi konsekwencją postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec podatnika. Podobnie jak w odniesieniu do zaległości podatkowych tego podmiotu ponoszą one natomiast wraz z nim solidarną odpowiedzialność podatkową za należności wskazane w art. 107 § 2 O.p. Jedna z nich są właśnie koszty postępowania egzekucyjnego (por. art. 107 § 2 pkt 4 O.p.). Okoliczność tę powinno wziąć pod uwagę Samorządowe Kolegium Odwoławcze ponownie orzekając w sprawie.
Drugą przyczyną uchylenia przez Sąd zaskarżonego orzeczenia ostatecznego jest wątpliwość co do zaistnienia jednej z przesłanek odpowiedzialności podatkowej Strony jako członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Odnosząc się do okoliczności egzoneracyjnych – zdarzeń, których zaistnienie uwalnia członka zarządu spółki kapitałowej od solidarnej i posiłkowej odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe podatnika, których termin już upłynął, należy odwołać się m.in. do dyspozycji art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, członek zarządu może się uwolnić od odpowiedzialności za zaległości podatkowej spółki, jeżeli wykaże że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne, albo jeżeli wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. W nawiązaniu do tej dyrektywy normatywnej, w uchwale z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09 Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł powinność badania przez administrację podatkową, czy biorąc pod uwagę prawne przesłanki występowania o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania, które jej zapobiega, w konkretnej sprawie istniały podstawy do podjęcia takiego działania.
Jeżeli zaś tak było. Organy podatkowe obowiązane są ustalać (biorąc pod uwagę regulację prawną z zakresu prawa upadłościowego), w którym punkcie czasu należało wystąpić do Sądu gospodarczego o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego (względnie – w nowym stanie prawnym – otwarto postępowanie restrukturyzacyjne) i czy – jeżeli opisana aktywność miała miejsce - członek zarządu uczynił to we właściwym terminie.
Sąd zwraca uwagę na te okoliczności, ponieważ zarówno Prezydent Miasta, jak i Samorządowe Kolegium Odwoławcze artykułowali, że nigdy nie zwrócono się do Sądu powszechnego o ogłoszenie upadłości Spółki. W postępowaniu podatkowym nie badano natomiast, czy zaistniały ku temu podstawy, a jeżeli tak, to kiedy należało wystąpić do Sądu gospodarczego ze stosownym wnioskiem. Dopiero te konstatacje pozwalają zaś stwierdzić, czy miała uzasadnione podstawy bierność członka zarządu spółki kapitałowej w zakresie inicjowania procedury upadłościowej. Wszystkiego tego zabrakło w przedmiotowej sprawie i także z tego powodu Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.
W związku z tym, również przedstawiony warunek odpowiedzialności podatkowej należy zbadać ponownie orzekając w sprawie (w tym zakresie por. w szczególności zapatrywanie zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1190/13 oraz w wyroku z 28 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 471/14).
Jednocześnie należy podkreślić, że Sąd nie podzielił argumentu Prezesa zarządu, artykułującego, że był on jedynym członkiem jej zarządu i dlatego nie mógł wystąpić o upadłość tego podmiotu. Kwestia właściwego obsadzenia zarządu jest domeną wspólników (zgromadzenia wspólników), a jak wynika z umowy spółki, znajdującej się w dokumentacji postępowania podatkowego (k. 140 – 143) Skarżący jest jednym z udziałowców Spółki (por. § 9 umowy). To od niego zależało więc właściwe ukształtowanie zarządu, tak aby ten mógł reprezentować spółkę na zewnątrz. W dodatku, w myśl § 18 umowy spółki zarząd składa się z jednej do trzech osób, jednakże do działania i składania oświadczeń w imieniu spółki uprawnieni są dwaj członkowie zarządu łącznie. Skoro z woli Skarżącego, w zarządzie zasiadała tylko jedna osoba (on sam), ten właśnie podmiot był uprawniony do reprezentowania spółki i on jest objęty dyspozycją art. 116 O.p.
W przekonaniu Sądu, w przedmiotowej sprawie zostały natomiast spełnione pozostałe przesłanki odpowiedzialności podatkowej Prezesa zarządu jako osoby trzeciej, ukształtowane zarówno w przepisach ogólnych dotyczących tej materii, jak i w art. 116 O.p., odnoszącym się do członka zarządu spółki kapitałowej. Jednocześnie, nie znalazły uznania Sądu argumenty Strony, artykułującej uchybienie Organu I instancji oraz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w zakresie prawa materialnego i regulacji procesowej (do jednego z nich - kwestii reprezentowania Spółki na zewnątrz - Sąd odniósł się już w swoim wcześniejszym wywodzie).
Okolicznością bezsporną w sprawie jest to, że Skarżący w okresie kiedy powstały i podlegały spełnieniu zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług był jedynym członkiem zarządu tego podmiotu – Prezesem zarządu (por. art. 116 § 2 O.p). Wspomniane skonkretyzowane powinności podatkowe Spółki zostały określona przez Podatnika w jego deklaracjach podatkowych za wskazane wcześniej okresy rozliczeniowe (nie wydawano decyzji określających – por. art. 108 § 3 O.p.), przy czym nie doszło do zapłaty zadeklarowanej kwoty podatku, a jej egzekucja okazała się bezskuteczna.
W związku z tym, postępowanie egzekucyjne zostało umorzone. Tym samym, została spełniona pozytywna przesłanka odpowiedzialności podatkowej Prezesa zarządu, ukształtowana w art. 116 § 1 O.p. Z kolei, majątek Spółki wskazywany przez Skarżącego, przez wzgląd na jego wielkość nie może być uznany za spełniający wymogi, określone w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Nie sposób bowiem przyjąć, że trzy maszyny zajęte w postępowaniu egzekucyjnym, po ich sprzedaży umożliwią zaspokojenie w znacznej części grubo ponad stutysięcznych zaległości podatkowych Spółki. W tym zakresie Organ II instancji trafnie wywiódł, że jeżeli dojdzie do licytacyjnej sprzedaży tego mienia, z uzyskanej kwoty zostaną pokryte koszty egzekucyjne i prawdopodobnie nie wystarczy środków na zaspokojenie innych wierzytelności.
Strona w swoich wnioskach dowodowych podnosiła istnienie znacznego majątku Spółki (nieruchomości i rzeczy ruchomych) i wnosiła o przeprowadzenie dowodów z opinii biegłych na okoliczność wartości tych rzeczy. Jednocześnie, nieuwzględnienie tych wniosków dowodowych klasyfikowała ona jako obrazę przepisów procesowych, oddziałującą na rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie.
Odnosząc się do tej materii należy zauważyć, że spełniając przesłankę egzoneracyjną, ukształtowaną w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., członek zarządu spółki kapitałowej powinien wskazać organowi podatkowemu substancję majątkową, które faktycznie istnieje i realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych w znacznej części. Okoliczność tę trafnie podniosło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ostatecznej, odwołując się do powołanego przez siebie orzecznictwa sądów administracyjnych. Tymczasem Prezes zarządu wskazywał na ewidencję środków trwałych Spółki i uwidocznione w niej składniki majątkowe, których nie tylko istnienia, ale przede wszystkim położenia, nie sposób było ustalić (jak wiadomo, spośród ruchomości odnaleziono jedynie trzy maszyny, które można było zająć, a inne zidentyfikowane urządzenia nie przedstawiały żadnej wartości, zaś nieruchomości Podatnika podczas licytacji prowadzonej w 2013 r. nikt nie nabył). W dodatku, Skarżący domagał się przeprowadzenia dowodu z opinii biegłych na okoliczność wartości składników majątkowych należących do Spółki.
W tym kontekście należy zauważyć, że co do zasady, w świetle art. 197 § 1 O.p. przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego nie jest obligatoryjne. W świetle tego przepisu, w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może bowiem, ale nie musi powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Ponadto, biorąc pod uwagę efektywność postępowania dowodowego jako dość karkołomna operacja jawi się szacowanie przez eksperta (rzeczoznawcę) wartości mienia ruchomego Podatnika, którego wspomniany biegły nie widzi na oczy, bo nikt nie wie, gdzie te rzeczy się znajdują. W przekonaniu Sądu, wskazanie organom podatkowym takiej substancji majątkowej nie spełnia wymogów określonych w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. i dlatego zasadne było nieuwzględnienie wniosków dowodowych, dotyczących wyceny wartości wspomnianych rzeczy.
Wreszcie należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie została spełniona ogólna przesłanka odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, ukształtowana w art. 108 § 2 pkt 3 O.p. Jak wiadomo, postępowanie egzekucyjne wobec Spółki było prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych, wystawionych przez Prezydenta Miasta, w oparciu o deklaracje podatkowe Podatnika zawierające tzw. samoobliczenie podatku. Zgodnie z powołanym art. 108 § 2 pkt 3 O.p., w przypadku wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zaś zostać zainicjowane przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Jak wynika z dokumentacji postępowania podatkowego, tytuły wykonawcze zostały wystawione przez Prezydenta Miasta w 2015 i 2016 r. ([...]r., [...]r., [...]r., [...] r., [...] r.) – por. k. 154 – 176, umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec podatnika miało miejsce [...]r., zaś postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Prezesa zarządu zainicjowano [...] r.
W tym stanie rzeczy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Stało się tak ze względów o których już była mowa, a które Organ odwoławczy powinien wziąć pod uwagę ponownie orzekając w sprawie. Do uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego doszło na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2019., poz. 2325 – zwanej dalej P.p.s.a.).
O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 P.p.s.a. Złożył się na nie uiszczony wpis, w kwocie 500 zł., koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł. oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł. O wysokości kosztów zastępstwa procesowego orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U z 2018 r., poz. 265).