Uzasadnienie
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) decyzją z 8 grudnia 2022 r. nr SKO.F/41.4/993/2022/15908, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.), po rozpoznaniu odwołania H. K. (dalej: podatnik, skarżący) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. (dalej: organ I instancji) z 23 sierpnia 2022 r. nr ewid. [...] w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2020.
Decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Organ I instancji, postanowieniem z 21 lipca 2020 r., wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za lata 2018-2021, dotyczące nieruchomości położonej w K..
Następnie na podstawie nakazu płatniczego z 23 sierpnia 2022 r., ustalił podatnikowi wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2020 w kwocie 26.657 zł.
Podatnik w odwołaniu zarzucił, że decyzja:
- ustala podatek od nieruchomości w stosunku do działek oznaczonych w ewidencji numerami; [...],[...], [...], [...], [...], z których działka [...] w części o powierzchni około 160 m.w. a pozostałe w całości, są ogólnodostępną drogą gminną - ulicą [...]. Rzeczywistość, że Miasto K. do chwili obecnej nie wydzieliło geodezyjnie pasa ulicy [...] i nie ujawniło się jako właściciel tej ulicy w księgach wieczystych, nie może nakładać na niego obowiązku płacenia podatku od gruntu, który zgodnie z prawem nie jest jego własnością;
- nie uwzględnia rzeczywistego sposobu korzystania przez niego z gruntów naliczając podatek od nieruchomości w stosunku do działek [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], które w rzeczywistości stanowią grunty rolne, w tym nieużytki i grunty rolne zabudowane wchodzące w skład prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Grunty te i położone na nich budynki chlewni i obory, podatnik zakupił od miasta K. jako nieruchomość zamienną za przejęte od niego grunty rolne. W 2021 r. decyzją Prezydenta K. ww. działki zostały przekwalifikowane i oznaczone w ewidencji jako grunty rolne zabudowane.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.
Wskazało, że podatnik jest właścicielem nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne na terenie miasta K. objętej księgami wieczystymi nr [...] (działki nr: [...], [...], [...], [...]), nr [...] (działka nr [...]), nr [...] (działki nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...]), nr [...] (działki nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]), [...] (działki nr [...], [...], [...], [...]) oraz [...] (działka nr [...]). Zgodnie z zawiadomieniem o zmianie w ewidencji gruntów i budynków z 13 czerwca 2014 r. nastąpiła zmiana klasyfikacji gruntów, tj. działki nr [...], k.m.2 z klasoużytku "dr" na klasoużytek "RIVb". W związku z niezłożeniem przez podatnika informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych oraz informacji o gruntach, w dniu 28 sierpnia 2020 r. wystosowano wezwanie do złożenia informacji na druku "IN-1" oraz informacji o gruntach "IR-1" za nieruchomość położoną w K., działki nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] zgodnie ze stanem faktycznym i prawnym. W dniu 15 września 2020 r. zostały złożone informacje o nieruchomościach i obiektach budowlanych z załącznikami i oświadczeniem oraz informacja o gruntach wraz z załącznikiem.
Ponadto 16 września 2020 r. organ I instancji wystosował pismo do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K., celem pozyskania informacji, czy podatnik od 2015 r. prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. W odpowiedzi organ ten poinformował, że podatnik nie figuruje w ewidencji podatników prowadzących działy specjalne produkcji rolnej. Organ nadmienił również, że decyzją z 9 czerwca 2021 r. Minister Rozwoju, Pracy i Technologii utrzymał w mocy decyzję Wojewody [...] z 15 kwietnia 2021 r. w części stwierdzającej nabycie przez Skarb Państwa z mocy prawa z dniem 1 czerwca 2003 r. prawa własności gruntu o łącznej powierzchni 1.982 m2 jako część istniejącej linii kolejowej. Zatem powierzchnia ta nie została uwzględniona w decyzjach (nakazach płatniczych) za lata 2018-2021.
Organ odwoławczy zaznaczył, że zgodnie z zawiadomieniami o zmianie w ewidencji gruntów i budynków z 7 grudnia 2021 r. nastąpiła zmiana klasyfikacji gruntów działek numer: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...]. W związku ze zmianami w ewidencji gruntów i budynków. Podatnik złożył w dniu 17 stycznia 2022 r. korektę Informacji o gruntach oraz korektę Informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych wraz z załącznikami.
Odnosząc się do zarzutów odwołania dotyczących "działek oznaczonych w ewidencji numerami: [...], [...], [...], [...], z których działka [...] w części o powierzchni około 160 m.w. a pozostałe w całości, są ogólnodostępną drogą gminna - ulicą [...]", organ podkreślił, że zgodnie z art.
- ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych. Zgodnie z ewidencją gruntów i budynków do końca 2021 r. (zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z 7 grudnia 2021 r.) działka nr [...] stanowiła klasoużytek "Bi", nr [...] stanowiła klasoużytek "Bi", nr [...] stanowiła klasoużytek "Bi" i "Ba" oraz nr [...] stanowiła klasoużytek "Bi". Ponadto z wydruków z ewidencji gruntów i budynków historii ww. działek i użytków nie wynika, aby kiedykolwiek przedmiotowe działki były oznaczone jako drogi symbolem "dr".
Zdaniem organu część działki nr [...], na której znajduje się droga nie może mieć statusu drogi publicznej, bowiem zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów i budynków stanowi własność podatnika, nie wypełniając definicji drogi publicznej zawartej w art. 2 ust. 1 w związku z art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych.
Kolegium − rozpatrując zarzut dotyczący nieuwzględnienia rzeczywistego sposobu korzystania przez podatnika z "gruntów naliczając podatek od nieruchomości w stosunku do działek [...], [...], [...]; [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], które w rzeczywistości stanowią grunty rolne, w tym nieużytki i grunty rolne zabudowane wchodzące w skład (...) gospodarstwa rolnego" – wyjaśniło, że ww. działki posiadały oznaczenia: klasoużytek "Bi", a działka nr [...] także "Ba".
Wyjaśniło zarazem, że stan taki istniał do 7 grudnia 2021 r., tj. do dnia dokonania zmian w ewidencji gruntów i budynków
Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że tylko działka nr [...], km 1 stanowi klasoużytek "RIVb" i "PsIV" oraz działka nr [...], km 1 stanowi klasoużytek "PsIV", co zostało uwzględnione w decyzjach (nakazach płatniczych).
Podało, że w wydrukach historii działek i użytków z ewidencji gruntów i budynków brak jest informacji, aby przedmiotowe działki kiedykolwiek były zaklasyfikowane jako nieużytki oznaczone symbolem "N" oraz żeby dokonywano zmiany klasoużytków na ww. działkach od 2018 r. do końca 2021 r.
Kolegium powołało przepisy ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz. U z 2020 r., poz. 2052, dalej P.g.k.), i odwołało się do art. 21 i 22 tej ustawy. Podsumowując stwierdziło, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę do ustalenia przez organ podatkowy osoby właściciela, a zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l., pozwala to na ustalenie osoby, na której spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Dodało, że dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 O.p. Skoro zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków nastąpiła na podstawie zawiadomienia z 7 grudnia 2021 r., to prawidłowo organ I instancji w decyzjach za lata 2018-2021 dokonał klasyfikacji działek zgodnie z danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów i budynków. Decyzje (nakazy płatnicze) w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2018-2021 zostały doręczone podatnikowi w dniu 12 września 2022 r.
W skardze podatnik wniósł o uchylenie decyzji Kolegium zarzucając jej:
- pominięcie podnoszonych faktów o przekwalifikowaniu posiadanych gruntów na grunty rolne przez co wymierzony podatek (łączne zobowiązanie pieniężne) wyliczone zostało na kwotę wyższą od należnej o ponad 17.000 zł;
- nałożenie podatku w stosunku do całej powierzchni działki [...] podczas gdy jej wydzielona część stanowi ulicę [...] i jest wykazana w Uchwale Rady Miasta jako droga gminna. Jako taka winna z inicjatywy Prezydenta zostać wydzielona i przejęta z mocy prawa na własność miasta K..
Podatnik podniósł, że jest rolnikiem nie obeznanym w zawiłościach prawa podatkowego, a skarżone decyzje odbiera, jako krzywdzące i podważające zaufanie do rzetelności i obiektywizmu organów.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Na rozprawie skarżący podtrzymał wniesioną skargę i wyjaśnił, że pomiędzy 1989 r., tj. nabyciem spornych działek, a 2013 r. płacił tylko podatek rolny. Odnośnie drogi wyjaśnił, że postępowanie dotyczące przejęcia działki przez Prezydenta Miasta zostało wszczęte w 2022 r. W wyniku negocjacji ma otrzymać za wydzieloną na drogę działkę 12 tyś. zł. Nadal figuruje w księdze wieczystej jako właściciel nieruchomości.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Przedmiotem łącznego rozpoznania i odrębnego wyrokowania przez Sąd były sprawy dotyczące wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2018-2021 (sprawy o sygn. akt I SA/Gl 241-244/23).
Skarga na decyzję SKO utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji określające skarżącemu łączne zobowiązanie pieniężne za 2020 r. – w ramach kontroli przewidzianej w art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – okazała się zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty podlegały uwzględnieniu.
Zaznaczenia wymaga, że tut. Sąd orzekał już w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego skarżącego za 2017 r. - wyrokiem z 25 lipca 2023 r., I SA/Gl 357/23 oddalił skargę. Rozstrzygając skargę dotyczącą 2017 r. Sąd działał jednak w granicach związania wyrokiem z 2 grudnia 2021 r., I SA/Gl 1011/21 (dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak dalsze powoływane orzeczenia).
W ocenie składu orzekającego, w zakresie lat podatkowych 2018-2021 nastąpiła zmiana stanu faktycznego i prawnego, a to z uwagi na dokonaną aktualizację danych zawartych w operacie ewidencji gruntów i budynków (zawiadomienia Prezydenta Miasta K. z 7 grudnia 2021 r.).
Kontrolując zaskarżoną decyzję należy się odwołać do treści przepisów, w brzmieniu obowiązującym w badanym roku podatkowym.
Z art. 1 u.p.r. wynika, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Według art. 6c ust. 1 tej ustawy osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym).
Z art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l. wynika, że pod pojęciem użytków rolnych rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Natomiast art. 2 ust. 1 u.p.o.l. stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:
- grunty:
- budynki lub ich części:
- budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3 (art. 6 ust. 6 u.p.o.l.).
Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. od podatku od nieruchomości zwolnione są budynki gospodarcze lub ich części:
- służące działalności leśnej lub rybackiej,
- położone na gruntach gospodarstw rolnych, służące wyłącznie działalności rolniczej,
- zajęte na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej
Stan faktyczny w zasadzie nie jest sporny. Przedmiotem sporu jest zastosowana przez organy stawka podatkowa w odniesieniu do gruntów i budynków będących własnością skarżącego, a jego istota koncentruje się na znaczeniu zapisów w ewidencji gruntów i budynków, w której nastąpiła zmiana ich klasyfikacji z dniem 7 grudnia 2021 r.
Skarżący podważa przyjętą przez organy podatkowe zasadę, że zapisy w ewidencji gruntów i budynków są podstawą ustalenia charakteru gruntów i budynków będących przedmiotem opodatkowania.
Rozstrzygając zaistniały spór należy zaakcentować, że co do zasady rację mają organy podatkowe powołując się na przepis art. 21 ust. 1 P.g.k, zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 P.g.k.).
Składowi orzekającemu znany jest ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09 oraz uchwała 7 sędziów NSA z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13). Także orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdza, że użyty w art. 21 ust. 1 P.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Uwzględniając zaś kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej (por. wyroki NSA: z 15 lipca 2014 r., II FSK 2234/12; z 13 stycznia 2015 r., II FSK 3108/12 oraz z 9 lutego 2023 r., III FSK 95/22).
Dopuszcza się jednak w niektórych sytuacjach odstępstwo od związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, jeżeli informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów (por. wyrok NSA z 19 listopada 2015 r., II FSK 2365/13; Lex nr 19902271). Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 listopada 2013 r. (II FPS 2/13) wyjaśnił, że odstępstwo od tej zasady może dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy ewidencja gruntów i budynków nie klasyfikuje kategorii istotnych podatkowo, względnie, gdy dane z ewidencji gruntów i budynków mogą zostać skonfrontowane i pozostają w sprzeczności z danymi z innych rejestrów publicznych.
W niniejszej zaś sprawie skarżący dysponuje ostatecznym rozstrzygnięciem dokonującym zmiany w ewidencji gruntów i budynków (zawiadomienie z 7 grudnia 2021 r.). Z pisma Wydziału Geodezji Urzędu Miasta K. z 10 grudnia 2021 r. kierowanego do Wydziału Podatków i Opłat Lokalnych tego organu (karta 17 akt administracyjnych załączonych do sprawy I SA/Gl 241/23) wynika, że w drodze czynności materialno-technicznej dokonano aktualizacji danych zawartych w operacie ewidencji gruntów i budynków. Pomimo wyrażonych wyżej poglądów, nie można jednak pominąć i nie uwzględnić sytuacji prawnej i faktycznej zaistniałej w rozpoznawanej sprawie. Z akt sprawy wynika, że niżej wymienione działki, na skutek aktualizacji zostały zmodyfikowane na podstawie "Decyzji o wprowadzeniu zmian w ewidencji gruntów i budynków"; i tak działka o nr:
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi "oraz "RIVb" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" oraz "Ba" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" - po zmianach "Br-RIVb",
- [...] stanowiła klasoużytek "Bi" i "Ba" - po zmianach "Br-RIVb".
W odniesieniu do działki nr [...], która posiadał oznaczenie "Bi" oraz "RIVb" - po zmianach "Br-RIVb" oraz "RIVb", a w odniesieniu do powierzchni 0,0131 ha pozostało "Bi".
Poza sporem było, że działka nr [...] stanowi klasoużytek "PsIV" oraz "RIVb", a działka nr [...] - "PsIV".
Z wyroku tut. Sądu z 2 grudnia 2021 r. wynika, że skarżący nabył w roku 1989 od Skarbu Państwa (Miasta K.) działki o nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...] o łącznej powierzchni 2,0452ha, które stanowiły nieruchomość zamienną za przejęte przez Miasto grunty rolne skarżącego. Również w toku niniejszego postępowania skarżący konsekwentnie podnosił, że dane w ewidencji gruntów nie są zgodne ze stanem rzeczywistym. Wskazywał, że nieruchomość ma charakter rolny, znajdujące się na jej terenie zabudowania były wykorzystywane wyłącznie na cele rolnicze. Działki zostały nabyte przez niego oraz jego żonę we wspólności majątkowej małżeńskiej. W 2013 r. żona na podstawie zawartego pomiędzy nimi aktu notarialnego darowała swój udział w nieruchomościach do jego majątku odrębnego. Organ podatkowy od daty nabycia przez niego tych nieruchomości (tj. od 1989 r.), do dnia zgłoszenia przez niego darowizny na jego rzecz (tj. do 2013 r.) naliczał od tych nieruchomości wyłącznie podatek rolny. Dopiero wszczęte postępowanie podatkowe, poczynając od 2016 r., spowodowało ujawnienie przez organ zapisów w ewidencji gruntów i budynków. Skarżący zaś podjął niezwłocznie czynności związane z dokonaniem stosownych zmian w ewidencji gruntów i budynków, które ostatecznie doprowadziły do zmian z 7 grudnia 2021 r.
Organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutów podniesionych przez skarżącego, poprzestając na powołaniu art. 21 ust. 1 P.g.k. Nie wyjaśnił także sposobu dotychczasowej metody naliczania podatnikowi łącznego zobowiązania pieniężnego (do 2013 r.), w tym także dotyczącym nieruchomości budynkowych. Natomiast nie przeczy temu, że nieruchomości gruntowe i budynkowe będące przedmiotem opodatkowania mają charakter rolny, tak były przez skarżącego użytkowane i opodatkowane przez organ (do 2013 r.).
Z wywodów organów podatkowych wynika, że o sposobie kwalifikacji gruntów dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Niemiej jednak, domniemanie zgodności z prawdą dowodu, jaki stanowi wypis z ewidencji gruntów i budynków, jest domniemaniem wzruszalnym. Przeciwko treści takiego dokumentu mogą być przeprowadzone dowody przeciwne, zgodnie z treścią art. 194 § 3 O.p. Dokument urzędowy, o jakim stanowi art. 194 § 1 O.p., nie jest dowodem niepodważalnym. Zarzut niezgodności z prawdą dokumentu urzędowego (narratywnego - czyli zawierającego oświadczenie wiedzy) może być dowodzony wszelkimi środkami dowodowymi. Przepisy Ordynacji podatkowej nie wprowadzają żadnych ograniczeń w odniesieniu do środków dowodowych, które organ orzekający może dopuścić w celu obalenia mocy dowodowej dokumentów urzędowych. Wzruszenie domniemania wynikającego z art. 194 § 1 O.p. oznacza, że dokument urzędowy jest odtąd traktowany tak jak dokument prywatny, a zatem jego treść podlega swobodnej ocenie (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 stycznia 2016 r., I SA/Gl 829/15 oraz z 20 czerwca 2016 r., I SA/Gl 1467/15).
Dodać należy, że ewidencja gruntów i budynków jest tylko zbiorem informacji odzwierciedlającym aktualny stan prawny danej nieruchomości. Rejestruje ona stan prawny zaistniały uprzednio, ale w żadnym wypadku stanu prawnego nie tworzy. Nie rozstrzyga także sporów o prawa do gruntów, ani żadnych kwestii spornych związanych z ustaleniem tytułu własności. Stąd też, poprzez żądanie wprowadzenia zmian w ewidencji, nie można dochodzić ani udowadniać swoich praw właścicielskich, czy uprawnień do władania nieruchomością. Deklaratoryjny charakter wpisów oznacza, że nie kształtują one nowego stanu prawnego, a jedynie potwierdzają stan prawny wynikający z dokumentów (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2012 r., sygn. akt I OSK 1004/11). Postępowanie mające na celu aktualizację operatu ewidencyjnego ma więc charakter rejestrowy, czyli wtórny względem zdarzeń prawnych, z których wynikają zmiany danych podlegających ujawnieniu w ewidencji. Aktualizacja operatu ewidencyjnego następuje bowiem poprzez wprowadzenie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych. Dokonuje się jej niezwłocznie po uzyskaniu przez starostę (tu: prezydenta miasta) odpowiednich dokumentów określających zmiany danych ewidencyjnych. Zatem zasady prowadzenia ewidencji gruntów i budynków wynikające z ustawy P.g.k. nie stanowią wystarczającej gwarancji wykluczającej możliwość istnienia w rejestrze wpisów niedopuszczalnych czy też błędnych. Wbrew twierdzeniom organu o bezwzględnym związaniu danymi zawartymi w ewidencji oznacza to, że przeciwdowód może być przeprowadzony także w postępowaniu podatkowym i również w tym postępowaniu można wykazać, że dane zawarte w ewidencji są niezgodne ze stanem rzeczywistym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada otwartego systemu środków dowodowych (art. 180 O.p.). Wykazanie, że zapisy ewidencji są nieprawidłowe, niezgodne ze stanem rzeczywistym, może być dokonane za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. W kontrolowanej sprawie nie wyjaśniono wszystkich istotnych dla jej rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych, co stanowi o naruszeniu art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.
Zatem w sytuacji, gdy podatnik wykaże w postępowaniu podatkowym, że wbrew wskazanym w stosownej procedurze administracyjnej przesłankom do zmiany klasyfikacji w ewidencji, tak aby była ona zgodna ze stanem rzeczywistym, organy ewidencyjne nie dokonały właściwej zmiany, organy podatkowe muszą taką okoliczność zweryfikować, aby podjąć swoje rozstrzygnięcie zgodnie z prawdą obiektywną (art. 122 O.p). Przeciwna wykładnia systemowa ww. przepisów prawa prowadziłaby do zbytniego formalizmu, który godziłby nie tylko w zasadę prawdy obiektywnej, ale także w zasadę praworządności wyrażoną w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Nie można bowiem przyjąć, że ze względu na silnie formalistyczną wykładnię art. 21 P.g.k. ograniczenia może doznać fundamentalna dla postępowania podatkowego zasada prawdy obiektywnej (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 lipca 2012 r., II FSK 2632/10, Lex nr 1225422).
Dodać należy, że przepis art. 21 ust. 1 P.g.k., nie stanowi o braku potrzeby przeprowadzenia postępowania podatkowego i dokonania przez organ podatkowy własnych ustaleń co do treści zapisów, zamieszczonych w ewidencji, zwłaszcza w sytuacji, gdy istnieją podstawy do ich negowania. Takie natomiast, zdaniem Sądu, w przedmiotowej sprawie miały miejsce. Wyjaśnienia wymaga przede wszystkim ustalenie charakteru (funkcji) jaką w latach 2018-2021 spełniały sporne grunty. Organ podatkowy, by w pełni zrealizować zasadę prawdy obiektywnej i wykonać obowiązek ustalenia stanu faktycznego, przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, nie może ograniczać postępowania dowodowego jedynie do zapisów zawartych w ewidencji. Na obecnym etapie postępowania winien uwzględnić także już dokonaną aktualizację ewidencji gruntów i budynków (zawiadomienie z 7 grudnia 2021 r.).
W judykaturze wyrażono pogląd, podzielany przez skład rozstrzygający niniejszą sprawę, zgodnie z którym, należy sprzeciwić się takiemu rozumieniu art. 21 ust. 1 P.g.k., które prowadziłoby do wydania przez organ podatkowy rozstrzygnięć na podstawie ewidencji gruntów niezgodnej ze stanem rzeczywistym, a równocześnie z oczywistym pokrzywdzeniem podatnika. Nie można więc czynić z aspektów formalnych celu samego w sobie, nie dostrzegając w tle jednostki i jej praw, zapominając, że procedura (w tym przypadku procedura zmiany danych w ewidencji i skutek zmian) jest jedynie swoistym instrumentarium dla realizacji norm prawa materialnego, w tym także dla ochrony podstawowych praw i wolności jednostek. Skutki finansowe (podatkowe) błędów i zaniedbań podmiotów publicznych (w tym organów ewidencyjnych i podatkowych) nie mogą obciążać podatników, którym nie można zarzucić żadnego zaniedbania. Formalistyczna wykładnia art. 21 P.g.k. nie może prowadzić do ograniczenia fundamentalnej dla postępowania podatkowego zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). Jakkolwiek organy podatkowe są zobowiązane do przestrzegania zasady praworządności (zob. art. 7 Konstytucji RP, którego konkretyzację w odniesieniu do postępowania podatkowego stanowi art. 120 O.p.), to winny brać pod uwagę również zasady sprawiedliwości społecznej, które w myśl art. 2 Konstytucji RP winny być urzeczywistniane przez Rzeczpospolitą Polską. Niemożliwe do pogodzenia z zasadami sprawiedliwości społecznej jest natomiast przerzucanie na podatnika konsekwencji działań organów administracji publicznej (por. wyrok WSA w Poznaniu z 24 listopada 2021 r., I SA/Po 579/21 i przywołane tam orzecznictwo).
Podobnie wyjaśnienia wymaga kwestia działek gruntu zajętych na drogę, w tym części działki gruntu o nr [...] (fragment ul. [...] w K.). Zdaniem organu, zgodnie z ewidencją, ww. działka stanowi własność podatnika. Według skarżącego skoro uchwała Rady Miasta wymienia ul. [...] jako drogę gminną, to również jego część winna być objęte własnością miasta.
Sąd z urzędu powziął informację, że Załącznik nr 4 do Uchwały Nr XL/925/13 Rady Miasta Katowice z dnia 11 września 2013 r. w sprawie zaliczenia dróg na terenie miasta Katowice do kategorii dróg powiatowych oraz gminnych w Części II (Wykaz dróg gminnych) pod poz. 209 wymienia ul. [...] (od ul. [...]), jako drogę gminną. Również w tym zakresie skarżący wywodził, że pomimo wpisów w ewidencji, część drogi stanowiąca ww. działkę na charakter publiczny. Dodał w skardze, że w 2022 r. Prezydent Miasta wszczął postępowanie dotyczące jej wydzielenia, a na rozprawie wyjaśnił, że sprawa jest obecnie na jej finalnym etapie. Jednocześnie skarżący przyznał, że w księdze wieczystej nadal figuruje jako jej właściciel.
Mając na uwadze przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1376 ze zm.), drogi publiczne ze względu na funkcję w sieci drogowej dzielą się na drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe oraz drogi gminne. Stosownie do postanowień art. 2a ust. 1 tej ustawy, drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, natomiast drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność samorządu województwa, powiatu lub gminy (art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych). Tym samym część działki nr [...] na której znajduje się droga nie może mieć statusu drogi publicznej, gdyż stanowi własność skarżącego, nie wypełniając definicji drogi publicznej zawartej w art. 2 ust. 1 w zw. z art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych. W konsekwencji organ prawidłowo nie zastosował do omawianej części działki wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.
Sąd stwierdza, że zmiana w ewidencji gruntów i budynków z 7 grudnia 2021 r. objęła swym zakresem także działki wskazywane przez skarżącego jako droga, w tym działkę o nr [...] i w tym zakresie także zmieniono ich oznaczenie (obecne oznaczenie to "Br-RIVb").
Na marginesie tej sprawy zauważyć należy – w związku z podjętymi przez Prezydenta Miasta czynnościami związanymi z wydzieleniem ww. nieruchomości – że skarżący w rozstrzyganych latach podatkowych obciążony został należnościami podatkowymi za nieruchomość będącą w rzeczywistości drogą gminną (ul. [...]), pomimo braku przeprowadzenia stosownego postępowania w tym zakresie. Okoliczność ta może być wzięta pod rozwagę jedynie przez samego skarżącego w toku dalszych czynności związanych z przejęciem jego działki (czy jej części) na potrzeby drogi gminnej.
Dokonując z urzędu oraz w aspekcie wniosków i zarzutów skargi kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd stwierdza, że w ustalaniu zasadniczej dla rozstrzygnięcia sprawy kwestii (charakteru spornych gruntów i budynków) naruszono podstawowe zasady regulujące postępowaniem podatkowym. Przede wszystkim naruszono zasadę prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 O.p., która nakazuje organom podatkowym podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Odnosząc dotychczasowe spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w przypadku uzasadnionych wątpliwości związanych z treścią ewidencji gruntów, organy podatkowe nie powinny brać pod uwagę jedynie danych ewidencyjnych, lecz mają obowiązek ustalić obiektywnie istniejący stan faktyczny na tyle jasno, aby można było określić prawidłowo jego skutki podatkowe. Zebrany w sprawie materiał skłania do konkluzji, że organy podatkowe nie uczyniły zadość temu obowiązkowi.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organu będzie ponowne rozstrzygnięcie sprawy z uwzględnieniem uwag poczynionych powyżej. Przede wszystkim organ ustali sposób wykorzystania spornych gruntów w latach 2018-2021. Ustalenie powyższe będzie miało wpływ nie tylko na sposób opodatkowania gruntów, ale także na opodatkowanie posadowionych na nich budynków.
Powyższe ustalenia skutkowały koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy zasądzając na rzecz skarżącego uiszczony w sprawie wpis sądowy.