Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (zwane dalej jako: "Kolegium" lub "SKO"), działając na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm. - dalej o.p.) - utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. Nr [...] z dnia [...] określającą spółce A w L. (zwanej dalej także jako: "podatnik", "skarżąca", "spółka") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 rok.
Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Decyzją z dnia [...] organ I instancji określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. Pismem z dnia 1 października 2019 r. strona złożyła odwołanie od ww. decyzji zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. (aktualny t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, dalej powoływana jako u.p.o.l.). Naruszenie to polegać miało na błędnej interpretacji i dowolnym uznaniu, że budynek który stanowi kamienicę mieszkalną, która w części, w pewnym zamkniętym okresie czasu, nieobjętym kontrolą podatkową, był wykorzystywany na potrzeby prowadzenia [...], powinien zostać opodatkowany z uwzględnieniem stawek najwyższych, w sytuacji w której podatnik nie prowadził w tejże części działalności gospodarczej. Podatnik zarzucił też naruszenie art. 5 ust 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. w związku z art. 1 pkt 2 lit. b uchwały nr XXVI/428/12 Rady Miasta Chorzów z dnia 27 września 2012 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie Miasta Chorzów poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. W końcu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 187 oraz 121 o.p. i art. 70 §1 w związku z art. 70 §7 pkt 2 o. p. poprzez uznanie, że obowiązek podatkowy objęty zaskarżoną decyzją nie uległ przedawnieniu.
SKO - rozpoznając sprawę po wniesieniu odwołania - na podstawie materiału dowodowego ustaliło, że spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...]. W dniu 18 marca 2013 r. do organu podatkowego wpłynęła deklaracja na podatek od nieruchomości za 2013 r., w której spółka wykazała do opodatkowania: grunty pozostałe o powierzchni [...]m2, grunt związany z działalnością gospodarczą o powierzchni [...]m2, budynki mieszkalne o powierzchni [...]m2 oraz budynki związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2.
Celem prawidłowego ustalenia powierzchni budynków i sposobu ich wykorzystywania z podziałem na mieszkalne i użytkowe, postanowieniem z dnia [...], nr [...] powołano biegłych z B z siedzibą w C., zawiadamiając spółkę o terminie i godzinie przeprowadzenia oględzin nieruchomości. Opinia biegłych ze stycznia 2012 r., w której przedstawiono dane dotyczące inwentaryzacji powierzchni użytkowych budynków położonych przy ulicy [...] została załączona do akt sprawy.
Następnie, pismem z dnia 3 czerwca 2013 r. organ podatkowy wezwał spółkę do wyjaśnienia dostrzeżonych rozbieżności w wykazywanych powierzchniach, podlegających opodatkowaniu w latach 2012 i 2013. W odpowiedzi na ww. zapytanie - w dniu 10 lipca 2013 r. - wpłynęły wyjaśnienia spółki, w których wskazano, że zmiany w powierzchni użytkowej budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynikają z wygaśnięcia umów najmu.
Postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy wszczął postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. W dniu [...] przesłuchano w charakterze świadka osobę uprawnioną do reprezentowania Stowarzyszenia C – M. C., Prezesa ww. Stowarzyszenia.
W toku prowadzonego postępowania, organ podatkowy zwracał się też - pismami z dnia 7 i 27 października 2014 r., 1 października 2015 r. - do Wydziału Architektury, Budownictwa i Gospodarki Przestrzennej o udzielenie informacji, czy spółka dokonywała zmiany sposobu użytkowania nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...]lub jej części na budynek mieszkalny. W odpowiedzi organ uzyskiwał każdorazowo informację, że Wydział Architektury, Budownictwa i Gospodarki Przestrzennej nie wydawał decyzji ani nie przyjmował zgłoszenia na zmianę sposobu użytkowania ww. Nieruchomości.
W dniu [...] organ podatkowy dokonał oględzin spornej nieruchomości, w trakcie których ustalono, że znajdują się na niej dwa budynki. Pierwszy z nich, to budynek [...], gdzie nie prowadzi się działalności gospodarczej, ale z uwagi na swoje wyposażenie w dalszym ciągu spełnia on funkcję [...]. Drugi, to budynek mieszkalno-usługowy. W budynku tym znajdują się: trzy lokale użytkowe - na parterze, które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej (w tym sklepy); dwa lokale użytkowe (nr 1 i 2) będące pustostanami - na pierwszym piętrze; trzy lokale mieszkalne - na drugim piętrze; dwa lokale mieszkalne, które obecnie stanowią pustostany - na trzecim piętrze. W protokole oględzin odnotowano - powołując się na oświadczenie J. K. - że od dnia sporządzenia opinii biegłego, tj. od stycznia 2012 r. stan faktyczny, w tym powierzchnie użytkowe budynków znajdujących się na ww. nieruchomości, nie uległy zmianie.
W ramach prowadzonych czynności wyjaśniających, organ podatkowy wezwał spółkę do przedłożenia: umów najmu bądź dzierżawy na lokale użytkowe, obowiązujących w latach 2013-2016, oświadczeń wraz ze stosownymi dokumentami, czy w latach 2013-2016 dokonano zmiany funkcji użytkowej budynków znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości oraz czy dokonano rozbudowy, nadbudowy, przebudowy bądź też wyburzenia budynków lub ich części.
W dniu 2 listopada 2016 r. spółka zgłosiła organowi pisemne zastrzeżenia do protokołu oględzin. Podniosła, iż budynek [...] nie spełnia funkcji [...], gdyż nie posiada stosownych instalacji czy też nagłośnienia. W ocenie spółki budynek ten powinien zostać opodatkowany stawką właściwą dla budynków mieszkalnych ponieważ mieści się on w budynku o charakterze mieszkalnym. Spółka podniosła nadto, iż w zakresie budynku mieszkalno-usługowego jedynie lokale znajdujące się na parterze są lokalami użytkowymi. Resztę pomieszczeń powinna zostać zakwalifikowana jako pomieszczenia mieszkalne.
W dniu 29 listopada 2016 r. organ podatkowy zobowiązał spółkę do podania kiedy lokale znajdujące się na pierwszym piętrze budynku położonego w C. przy ulicy [...] były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz do przekazania kopii umów najmu ww. lokali. Wyjaśnienia spółki wpłynęły do organu podatkowego w dniu 13 grudnia 2016 r. Wskazano w nich, że w okresach od 2009 do 2012 r. spółka wynajmowała następujące lokale w okresach: od 1 października 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r. - lokal o powierzchni [...]m2; od 20 października 2009 r. do 31 grudnia 2012 r. - lokal o powierzchni [...] m2; od 30 maja 2011 r. do 29 lutego 2012 r. - lokal o powierzchni [...] m2. Dodatkowo, spółka przesłała kopie opisanych wyżej umów najmu wraz z protokołami zdawczo-odbiorczymi.
W związku z dostrzeżonymi rozbieżnościami dotyczącymi powierzchni użytkowej lokali użytkowych zlokalizowanych na nieruchomości stanowiącej przedmiot opodatkowania, organ podatkowy - postanowieniem z dnia [...]- wezwał świadków prowadzących działalność gospodarczą w poszczególnych lokalach celem udzielenia odpowiedzi na pytanie odnośnie powierzchni użytkowych ww. lokali. Z kolei postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy zarządził ponowne oględziny ww. nieruchomości. Przeprowadzili je pracownicy urzędu, ustalając powierzchnie użytkowe tych lokali.
Mając na uwadze powyższe ustalenia, decyzją z dnia [...], nr [...] SKO w Katowicach utrzymało w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r.
Wskazana decyzja Kolegium została następnie poddana kontroli WSA w Gliwicach, który prawomocnym wyrokiem z dnia 17 października 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 264/18 uchylił tę decyzję oraz zasądził od SKO w Katowicach na rzecz strony skarżącej koszty postępowania. W motywach uzasadnienia WSA w Gliwicach wyodrębnił dwie kwestie sporne - ustalenie podstawy opodatkowania, tj. prawidłowej powierzchni użytkowej opodatkowanego budynku kina oraz zastosowania stawki przewidzianej dla budynków związanych z działalnością gospodarczą.
W zakresie pierwszej kwestii zwrócił uwagę na nieprawidłowość ustaleń organu podatkowego, który oparł się na materiale dowodowym wskazującym na nieścisłości dotyczące rzeczywistej powierzchni lokali stanowiących przedmiot opodatkowania. W związku z powyższym dostrzegł konieczność zasięgnięcia opinii nowego biegłego, który przy użyciu profesjonalnego sprzętu dokona pomiarów kina oraz lokali użytkowych i mieszkalnych. Dostrzeżone uchybienie legło u podstaw uchylenia ww. decyzji odwoławczej.
Co do drugego spornego zagadnienia WSA w Gliwicach stwierdził, że zarzuty skargi w zakresie opodatkowania kina według stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych, ewentualnie według stawek jak dla budynków tzw. pozostałych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz lit. e u.p.o.l. nie są zasadne. Przedstawiając swoją argumentację Sąd wyszedł od poglądu utrwalonego w orzecznictwie, że dla zakwalifikownia budynku do kategorii budynków mieszkalnych decydujące znaczenie ma kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych. W jego ocenie nie ulega wątpliwości, że budynek kina nie realizuje potrzeb mieszkaniowych.
Co więcej, w kartotece budynków jest oznaczony jako budynek oświaty, nauki i kultury oraz budynek oświatowy, a nadto przeprowadzone przez organ podatkowy oględziny potwierdziły, że znajduje się w nim oprzyrządowanie właściwe dla prowadzenia kina. WSA zauważył, że argumenty skarżącej co do nieprowadzenia obecnie działalności gospodarczej nie mogą zmienić stanowiska, że brak realizacji w tymże miejscu funkcji mieszkaniowej, wyklucza opodatkowanie tego obiektu według stawek przewidzianych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l. W ocenie Sądu, niezasadnie również skarżąca domagała się alternatywnie zastosowania stawki dla tzw. pozostałych budynków. Postulowana stawka bowiem ma zastosowanie do tych budynków, które nie mogą zostać zakwalifikowane do innych zbiorów, wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a-d u.p.o.l. W rozpoznawanej sprawie natomiast organy miały podstawy, ażeby zastosować stawki przewidzine w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. - stawki przewidziane dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Uzasadniając słuszność swojego stanowiska Sąd dokonał też rozgranicznenia znaczenia pojęć “związania z prowadzeniem działalności gospodarczej" oraz “zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej". Zdaniem Sądu, przejściowe jedynie zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w spornym budynku pozostaje prawnie irrelewantne dla oceny, czy konkretny budynek był związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd podkreślił, że istotnym pozostaje fakt pozostawania budynku kina w posiadaniu skarżącej spółki, która została założona do prowadzenia działalności gospodarczej.
Sąd zaznaczył przy tym, że przedmiotem tej działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi. Zauważył też, że w toku całego postępowania podatkowego skarżąca nie podniosła, iż: nie zaliczyła do kosztów podatkowych w podatku dochodowym wydatków związanych z nabyciem tego budynku, ani związanych z jego eksploatacją; nie amortyzowała tego obiektu; nabyła go w innym celu aniżeli cel związany z przedmiotem własnej działalności gospodarczej.
W wyniku ponownego rozpoznania sprawy - po uchyleniu decyzji drugoinstancyjnej z dnia [...] - opisanym wyżej wyrokiem tut. Sądu, decyzją z dnia [...]. Kolegium uchyliło zaskarżoną decyzję Prezydenta Miasta C. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzją z dnia [...] organ podatkowy I instancji określił spółce wysokość zobowiązania w sprawie podatku od nieruchomości za 2013 r.
Po rozpoznaniu odwołania od ww. decyzji, SKO utrzymało ją w mocy.
Swoje rozważania Kolegium rozpoczęło od przytoczenia przepisów miarodajnych dla wydania kontrolowanego rozstrzygnięcia. Jako podstawę prawną określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości wskazało: o.p., u.p.o.l. oraz uchwałę Rady Miasta Chorzów z dnia 27 września 2012 r., nr XXVI/428/12 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie miasta Chorzów.
Dalej SKO wskazało, że zasadniczo o możliwości zastosowania wyższych stawek podatku dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę. Bez znaczenia pozostaje to, czy przedsiębiorca rzeczywiście wykonuje działalność gospodarczą z wykorzystaniem takich gruntów, budynków czy budowli (organ powołał w tym miejscu wyroki: NSA z dnia 13 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2257/14 i z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1296/13.). Ustawodawca uzależnił sposób opodatkowania takich nieruchomości od stanu obiektywnego, stosując kryterium posiadania nawet, gdy przedsiębiorca zaprzestał czasowo wykorzystywania nieruchomości będącej w jego posiadaniu do prowadzenia działalności gospodarczej. SKO dokonało też rozróżnienia pojęć: budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" i budynków "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej".
Zaznaczyło, że pierwsze z pojęć jest szersze i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą (por. wyroki NSA: z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2917/11, z dnia 16 grudnia 2009 r., sygn. akt II FSK 667/09).
Za prawidłowe Kolegium uznało stanowisko organu I instancji, który w oparciu o wyjaśnienia spółki z dnia 27 maja 2019 r. stwierdził na korzyść spółki, iż ziściły się przesłanki zastosowania niższych stawek podatku od nieruchomości w stosunku do lokali użytkowych o łącznej powierzchni [...]m2 usytuowanych w budynku mieszkalnym, częściowo zajętym w latach 2013-2016 na potrzeby działalności gospodarczej. Jednocześnie, zaaprobowało stanowisko organu I instancji, iż sporna powierzchnia [...] ([...]m2) kwalifikuje się do opodatkowania według stawek najwyższych, tj. właściwych jak dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Za zasadne uznało też opodatkowanie ww. stawką powierzchni użytkowej pozostałych lokali związanych z działalnością gospodarczą, tj. [...]m2. Nadto wskazało, że w pełni podziela opodatkowanie powierzchni gruntu - na której posadowiony jest budynek mieszkalny - także z zastosowaniem stawki jak dla gruntów pozostałych.
SKO ustosunkowało się w swoich motywach do zarzutu spółki odonośnie naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 2a pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. w zw. z §1 pkt 2 lit. b uchwały nr XXVI/428/12 Rady Miasta Chorzów z dnia 27 września 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości obowiązujących na terenie miasta Chorzów. Mianowicie wyjaśniło, że w związku z tym, iż podatnik jest spółką prawa handlowego, którą z założenia powołuje się do prowadzenia działalności gospodarczej, to organ nie jest zobowiązany - tak jak w przypadku podatników będących osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą - badać, czy istnieje więź pomiędzy prowadzoną działalnością gospodarczą a nieruchomością podlegającą opodatkowaniu.
W ramach przedstawionej argumentacji Kolegium nawiązało do istoty podatku od nieruchomości, sprowadzającej się do tego, że jest to podatek o charakterze majątkowym od posiadania, a nie osiągniętego dochodu. Takie ujęcie podatku od nieruchomości czyni uzasadnionym concept, w myśl którego, dla przyjęcia związku pomiędzy nieruchomością a prowadzoną działalnością gospodarczą wystarczające jest ustalenie, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy. Nie ma znaczenia, czy określone budynki, grunty, czy budowle są w danym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Podsumowując powyższą myśl, SKO zauważyło, że organy podatkowe zasadnie przyjęły, że fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę (osbę prawną) skutkuje tym, iż grunt, budynek i budowla jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Co do zarzutu spółki, że niesłusznie opodatkowano budynek kina, skoro w okresie objętym kontrolą nie był on wykorzystywany, ani podnajmowany na potrzeby działalności gospodarczej, z uwagi na brak zaplecza pozwalającego na wykorzystywanie tejże powierzchni jako kino, SKO w Katowicach wymieniło powody podważające trafność poglądu podatnika. W szczególności zauważyło, że budynek kina nie został pozbawiony odpowiednich instalacji i urządzeń, co potwierdza znajdująca się w aktach sprawy dokumentacja fotograficzna załączona do protokołu oględzin z dnia 11 października 2016 r. (jako dowód wskazano: załącznik nr 57, zdjęcia 1-17). I tak, zdjęcie nr 6, 7, 13 i 14 wskazuje na brak śladów po usunięciu instalacji elektrycznej, a zdjęcie nr 7 wskazuje, iż [...] w dalszym ciągu wyposażone jest w system nagłośnienia oraz innych urządzeń warunkujących możliwość jego wykorzystania na potrzeby [...], w tym [...] (zdjęcie nr 6) oraz instalację do [...] (zdjęcie nr 14).
Pozostałe zdjęcia urwalają [...], [...]. Nadto, raz jeszcze Kolegium podkreśliło, że przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy części nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą.
W zakresie naruszenia przez organ podatkowy art. 121 o.p. SKO zauważyło, że o uchybieniu temu przepisowi nie może świadczyć li tylko wydanie rozstrzygnięcia niezgodnego z oczekiwaniami strony. W końcu, w zakresie naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 70 § 7 pkt 2 o.p. polegającego na uznaniu, że obowiązek podatkowy objęty zaskarżoną decyzją nie uległ przedawnieniu Kolegium wyjaśniło, że w związku z wniesieniem skargi do WSA w Gliwicach, termin przedawnienia uległ zawieszeniu od 22 stycznia 2018 r. do 18 stycznia 2019 r. (361 dni). Nowy termin upływu przedawnienia należy więc wyznaczyć, doliczając do terminu pierwotnego okres zawieszenia. W związku z powyższym, na dzień wydania rozstrzygnięcia kontrolowanego przez SKO, zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2013 rok nie uległo jeszcze przedawnieniu.
Skargę na opisaną decyzję SKO w Katowicach z dnia [...], złożyła spółka, zaskarżając ją w całości oraz wnosząc o: uchylenie tej decyzji oraz decyzji organu I instancji i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
Zaskarżonemu rozstrzygnięciu skarżąca spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego i materialnego. W pierwszej kolejności wymieniła art. 187 w zw. z art. 191 o.p. Uchybienie wskazanym przepisom polegać miało na naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów. W szczególności strona zakwestionowała prawidłowość stanowiska, że część kamienicy mieszkalnej obejmująca kino powinna zostać opodatkowana w sposób przewidziany dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wkazała, że dowody zebrane w sprawie, w tym dokumentacja fotograficzna przeczą temu, jakoby podatnik prowadził działalność gospodarczą w ww. części budynku albo wykorzystywał go w inny sposób.
Argumentując jak wyżej, skarżąca podniosła też naruszenie art. 122 w zw. z art. 121 § 1 o.p. Uchybienie to sprowadzało się do zaniechania wyjaśnienia okoliczności faktycznych dotyczących wykorzytywania części kamienicy mieszkalnej do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca wskazała, że organ podatkowy pominął także fakt, iż spółka nie wymienia ww. lokalu w swojej ofercie handlowej, jako lokalu przeznaczonego na wynajem.
Uzasadniając uchybienie przepisom art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. strona zarzuciła ich błędne zastosowanie, a w konsekwencji zakwalifikowanie i opodatkowanie budynku, który stanowi kamienicę mieszkalną z uwzględnieniem stawek najwyższych, przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wobec powyższego - jej zdaniem - organ odwoławczy naruszył art. 233 §1 pkt 1 o.p.
Skarżąca spółka wyjaśniła, że przedmiot opodatkowania od samego początku istnienia stanowiła kamienica mieszkalna. Wprawdzie cel jej użytkowania był różny, z tym, że wykorzystanie jej na potrzeby kulturalne jako [...] miało miejsce do dnia 31 grudnia 2012 r. Oznacza to, że po ww. dacie przedmiot opodatkowania nie był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej, co przemawia za opodatkowaniem go w 2013 r. według stawek przewidzianych dla nieruchomości mieszkalnych. Zwróciła też uwagę, że wbrew stanowisku organu, czasowa zmiana przeznaczenia lokalu nie uzasadnia stwierdzenia o zmianie jego faktycznego przeznaczenia. Dla poparcia swojego stanowiska skarżąca powołała wyroki WSA w Szczecinie z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 479/17 oraz NSA z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1846/13. Podsumowując wywody skargi, skarżąca wyraziła pogląd, że organ podatkowy określił wysokość zobowiązania podatkowego spółki z naruszeniem zasady pogłębiania zaufania do podatnika.
W odpowiedzi na skargę SKO w Katowicach wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje
Skarga nie mogła odnieść zamierzonego skutku.
Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest decyzja SKO w Katowicach z dnia [...], którą utrzymano w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...], określającą spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2013 r. w kwocie [...]zł
Stwierdzić należy, że poczynione w sprawie ustalenia faktyczne pozostają poza sporem. Spór natomiast na obecnym etapie sprawy dotyczy zastosowanej przez organy stawki przy opodatkowaniu części budynku. W ocenie strony skarżącej, organy bezpodstawnie w tym zakresie przyjęły stawkę przewidzianą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą, albowiem skarżąca spółka nie prowadziła w badanym roku podatkowym w tej części budynku działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącej należało zastosować stawkę niższą, a to przewidzianą dla budynków mieszkalnych, ewentualnie dla budynków tzw. "pozostałych".
Przystępując do rozstrzygnięcia tak zarysowanego sporu przypomnieć należy, iż kwestia zobowiązania podatkowego spółki w podatku od nieruchomości za 2013 r. była już przedmiotem rozpoznania przez tutejszy Sąd, który prawomocnym wyrokiem z dnia 17 października 2018 r. o sygn. akt I SA/Gl 264/18 uchylił decyzję Kolegium uprzednio wydaną w sprawie.
Z tego względu odwołać się przyjdzie do treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2352; dalej p.p.s.a.), zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Przez ocenę prawną rozumieć należy wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu zastosowania tych przepisów w rozpoznanej sprawie. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie konkretnej normy przez organ, który wydał dany akt zostało uznane za błędne, bądź za prawidłowe (por. wyrok NSA z dnia 8 września 2020 r., sygn. akt II FSK 1221/20, Lex nr 3054829). Stan związania w rozumieniu art. 153 p.p.s.a. dotyczy także sądu orzekającego ponownie w danej sprawie, o ile przepisy prawa znajdujące w niej zastosowanie nie uległy zmianie (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1378/19, Lex nr 3035755).
Jak wynika z powyższego, obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciąży na organie podatkowym oraz na sądzie i może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego. Obowiązek ten oznacza również brak możliwości formułowania nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym przez sąd poglądem. Nie ma już zatem miejsca na polemikę z wyrażoną w prawomocnym wyroku oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania (por. wyroki NSA z: 25 kwietnia 2014 r., II FSK 1276/12; 22 października 2014 r., II FSK 2472/12; 4 października 2016 r., I FSK 450/15).
Powołany na wstępie przepis, jak również uwagi doń się odnoszące są kluczowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, albowiem zarzuty skargi koncentrują się zasadniczo wokół kwestii, która została już przez tut. Sąd prawomocnie rozstrzygnięta.
Mianowicie, skarżąca kwestionuje dopuszczalność opodatkowania spornej części nieruchomości usytuowanej w C. - a obejmującej [...] - wedle stawek właściwych dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tymczasem, WSA w Gliwicach ww. wyrokiem z dnia 17 pażdziernika 2018 r. wypowiedział się już w tym przedmiocie. Przesądził bowiem, że zasadnie organ podatkowy decyzją z dnia [...], utrzymaną w mocy decyzją SKO w Katowicach z dnia [...] zastosował wobec części budynku obejmującego [...] stawkę podatkową z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. tj. jak dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. I chociaż obie decyzje ostatecznie zostały z obrotu prawnego wyeliminowane, to jednak podkreślić trzeba, że zapatrywania wyrażone w powołanym wyroku WSA w Gliwicach dotyczą tego samego fragmentu stanu faktycznego, co do którego przyszło orzekać ponownie SKO decyzją z dnia [...], a następnie tut.
Sądowi. Zmianie nie uległ także stan prawny. W ocenie Sądu w składzie orzekającym nie ulega zatem wątpliwości, że w realiach tej konkretnej sprawy nie jest dopuszczalnym formułowanie nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz Sąd zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie z uwagi na regulację art. 153 p.p.s.a.
Z takim zapatrywaniem koresponduje stanowisko zaprezentowane przez NSA w wyroku z dnia 16 pażdziernika 2014 r., sygn. akt II FSK 2506/12 (Lex nr 1598312). Zauważył on, że ustanowiona w art. 153 p.p.s.a. zasada związania powoduje, iż skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie zostało wydane, postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne, jak i wszystkie przyszłe postępowania administracyjne oraz sądowoadministracyjne dotyczące danej sprawy administracyjnej.
W świetle powyższego podniesione przez skarżącą zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego nie mogą zostać uwzględnione. Sąd nie będzie więc analizował ponownie, jak chce tego skarżąca, okoliczności polegających na tym, że budynek kina nie był w badanym roku podatkowym wykorzystywany na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak i nie był objęty ofertą handlową spółki.
Jednocześnie, w ramach oceny zaskarżonej decyzji Sąd dostrzegł i to, że formułując zalecenia dla organów podatkowych WSA w Gliwicach w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 264/18 wskazał, iż "zasadnym będzie powołanie w tym zakresie nowego biegłego, który przy użyciu profesjonalnego sprzętu dokona pomiarów kina oraz lokali użytkowych i mieszkalnych" spornego budynku, przyjętych za podstawę opodatkowania. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych i wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych. Wskazania co do dalszego postępowania zawarte w orzeczeniu sądu administracyjnego, podobnie jak ocena prawna zawarta w tym orzeczeniu, stanowią postanowienia o wiążącym charakterze.
Jakkolwiek skarżąca zarzutu w tym zakresie nie sformułowała, to rozwiewając ewentualną wątpliwość na tle prawidłowości procedowania organu podatkowego stwierdzić należy, że nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego z powodu braku dokonania pomiarów opodatkowanej nieruchomości przez biegłego.
Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy, organ podatkowy rozpoznając sprawę ponownie zwrócił się do spółki, zobowiązując ją do ustosunkowania się do wielkości powierzchni użytkowych wszystkich pomieszczeń znajdujących się w budynku położonym w C. przy ul. [...], w tym zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w latach 2013-2016. W piśmie z dnia 27 maja 2019 r. strona wskazała powierzchnie użytkowe poszczególnych lokali użytkowych i mieszkalnych, w tym spornego pomieszczenia [...] ([...]m2). Organy obu instancji w rezultacie przyjęły do opodatkowania powierzchnię lokali w wielkościach określonych przez samego podatnika, opierając się złożonych przez niego wyjaśnieniach. Działały tym samym na korzyść podatnika, a strona tych ustaleń nie zakwestionowała. Wobec tego, nie sposób dopatrywać się w działaniu organu podatkowego uchybienia przepisom procedury.
Z tych względów, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę należało oddalić.