Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 27 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 531/20

Uzasadnienie

1. 1. A spółka z o.o. w R. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) w przedmiocie obciążenia zobowiązanego kosztami postępowania egzekucyjnego.
2. 2. Stan sprawy.
3. 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. (dalej: NUS) prowadził postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej spółki, na podstawie tytułu wykonawczego z [...] r., wystawionego przez Wójta Gminy P. z tytułu podatku od nieruchomości. Łączna kwota należności głównej to [...] zł.

NUS wszczynając egzekucję, zawiadomieniami z [...] r., doręczonymi w tym samym dniu za pośrednictwem systemu Ognivo, dokonał zajęcia wierzytelności pieniężnych z rachunku bankowego spółki i wkładu oszczędnościowego w sześciu bankach.

Odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniami o zajęciu doręczono spółce [...] r. [...] r. dłużnik zajętej wierzytelności (jeden z banków) zrealizował w całości należności objęte zawiadomieniem o zajęciu. Na skutek tego, NUS pismami z [...] r. zawiadomił pozostałych dłużników zajętych wierzytelności o uchyleniu dokonanych zajęć z [...] r. [...] r. spółka wniosła o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych. NUS zawiadomieniem z [...] r., na podstawie art. 64c § 4 i § 6a pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1438, ze zm. – dalej: u.p.e.a.) zawiadomił zobowiązaną spółkę o wysokości kosztów egzekucyjnych powstałych w przedmiotowym postępowaniu. Zawiadomienie zostało jej doręczone [...] r.

1. 2.2. Pismem z 5 grudnia 2019 r. spółka złożyła wniosek o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych.

NUS postanowieniem z [...] r., nr [...], obciążył spółkę kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...] zł. Na tę sumę złożyła się opłata w wysokości [...] zł z tytułu zajęcia rachunku bankowego oraz opata manipulacyjna w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu NUS powołał się na art. 64c § 1 u.p.e.a. oraz – wykazując wysokość nałożonej opłaty za zajęcie rachunku bankowego – na art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a., zaś wykazując wysokość kwoty opłaty manipulacyjnej – na art. 64 § 6 i § 10 u.p.e.a. Organ zaznaczył również, że opłaty powstały z dniem doręczenia pięciu bankom zajęć rachunków bankowych oraz że w terminie powiadomiono zobowiązanego o tychże zajęciach.

1. 2.3. W zażaleniu na to postanowienie spółka zarzuciła naruszenie:
2. 1) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez jego zastosowanie pomimo faktu, że przepis ten zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, co w konsekwencji doprowadziło do nieuprawnionego i pozbawionego podstawy prawnej naliczenia opłat za zajęcie rachunków bankowych w łącznej wysokości [...] zł;
3. 2) przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez jego zastosowanie pomimo faktu, że przepis ten zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, co w konsekwencji doprowadziło do nieuprawnionego i pozbawionego podstawy prawnej naliczenia opłat manipulacyjnej w łącznej wysokości [...] zł;
4. 3) przepisów art. 107 § 3 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 256, ze zm. – dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez zaniechanie wskazania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia okoliczności wskazujących na zachowanie racjonalnej proporcjonalności pomiędzy ustaloną opłatą egzekucyjną a czynnościami organu za podjęcie których opłata ta została naliczona.

1. 2.4. DIAS postanowieniem z [...] r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...] r.

W uzasadnieniu organ stwierdził, że postanowienie NUS odpowiada nakazom, jakie zawarte zostały w powoływanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Zatem postanowienie NUS nie narusza art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w związku z art. 2, 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Organ nie orzekał w oderwaniu od okoliczności faktycznych egzekucji (nakładu pracy organu egzekucyjnego).

NUS nie dopuścił się także rażącej dysproporcji pomiędzy naliczonymi kosztami egzekucyjnymi, a rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego, poprzez naliczenie tych kosztów w oderwaniu od okoliczności faktycznych przedmiotowej egzekucji (nakładu pracy pracownika organu egzekucyjnego, bez uwzględnienia rzeczywistych koszów i wydatków organu egzekucyjnego). Jednocześnie DIAS zwrócił uwagę, że orzecznictwo sądowoadministracyjne akceptuje przyjętą przez organy metodę, w której dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), jako metody określenia wysokości kosztów egzekucyjnych (wyrok WSA w Gliwicach z 13 maja 2019 r., I SA/GI 328/18; z 14 maja 2019 r., I SA/GI 1025/18).

DIAS zauważył także, że za prawidłowe uznano ustalone górne limity opłat, którymi można obciążyć stronę (za zajęcie wierzytelności oraz opłaty manipulacyjnej - art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a.), trafnie odwołując się do treści art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, opłaty pobrane za zajęcie nieruchomości wynoszą 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34.200 zł. Oznacza to, że skoro przy skomplikowanej czynności zajęcia nieruchomości opłata wynosi 8%, nie więcej niż 34.200 zł, to przy czynności zajęcia innej wierzytelności pieniężnej (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) oraz co do opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 6 u.p.e.a.), należy uwzględnić mniejszy nakład pracy organu egzekucyjnego. Dlatego w sposób uprawniony NUS przyjął, że w związku z brakiem ustawowej interwencji ustawodawcy po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 oraz 6 u.p.e.a., powinny być proporcjonalnie obniżone, przy przyjęciu za punkt odniesienia górnego limitu opłaty, który został wskazany w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Skoro opłata za zajęcie nieruchomości wynosi 8% egzekwowanej należności, lecz maksymalna jej kwota nie może przekroczyć 34.200 zł, to:

1. - maksymalny wymiar opłaty manipulacyjnej może wynosić 4.275 zł (1%, czyli 1/8 z 34.200 zł);
2. - maksymalny wymiar opłaty za zajęcie tzw. innej wierzytelności może wynosić 21.375 zł (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł).

W rozpatrywanej sprawie organ egzekucyjny naliczył koszty zajęcia rachunku bankowego w wysokości 5% egzekwowanych należności, zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W ocenie DIAS, uwzględniając wysokość należności, na które opiewał tytuł wykonawczy wierzyciela (wysokość egzekwowanej należności - [...] zł.), kwota kosztów za zajęcie rachunku bankowego w wysokości [...] zł nie jest nadmiernie wygórowana, mając na uwadze fakt, że koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu (przynajmniej częściowego) zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. W tej sprawie, zdaniem DIAS, uznać należy, że zastosowana 5% stawka kosztów egzekucyjnych nie powoduje, jak określił to Trybunał Konstytucyjny, zerwania związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat.

Tożsame stanowisko DIAS zaprezentował odnośnie do wysokości opłaty manipulacyjnej określonej na poziomie [...] zł.

Wskazane opłaty są w ocenie DIAS adekwatne do wykonanych czynności organu egzekucyjnego i nie przekraczają maksymalnych opłat, których limity kwotowe wskazano powyżej. Organ argumentował dalej, że ustawodawca nie przewidział bezkosztowego prowadzenia egzekucji, a dopuszczalność zastosowania stawki procentowej określonej przez ustawodawcę, potwierdził Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyżej orzeczeniu.

3.1. W skardze spółka wniosła o uchylenie postanowienia DIAS z [...] r. ze względów opisanych w uzasadnieniu skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W części wstępnej skargi nie wyartykułowano przepisów prawa, które przez organ zostały naruszone.

W uzasadnieniu szeroko zacytowano wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Następnie stwierdzono, że wbrew odmiennym zapatrywaniom DIAS Trybunał Konstytucyjny w powyższym wyroku nie powiązał wysokości opłat egzekucyjnych "z koniecznością zapewnienia funkcjonowania aparatu egzekucyjnego", lecz wskazał na to, jako na cel pobierania opłat egzekucyjnych, a nie jako element ustalania wysokości tych opłat. Natomiast w kwestii wysokości opłat egzekucyjnych Trybunał Konstytucyjny zasadniczy ciężar położył na to, aby naliczone opłaty nie stanowiły dochodu organów egzekucyjnych, nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Innymi słowy opłaty egzekucyjne i manipulacyjna nie powinny być oderwane od nakładu pracy organu lecz ekwiwalentne, a ich wysokość powinna być ściśle powiązana z czynnościami podjętymi przez organy egzekucyjne.

Jedynie tak ustalone opłaty mogą pozostawać w rozsądnej proporcji do działań podjętych przez organy egzekucyjne, a tym samym może zostać zapewniona wskazywana przez Trybunał Konstytucyjny równowaga pomiędzy interesem państwa (zwrot kosztów funkcjonowania organów egzekucyjnych), a interesem obywateli, zabezpieczającym ich przed nadmiernym obciążaniem fiskalnym. Pobieranie opłaty w nadmiernej wysokości, tj. nieuzasadnionej rzeczywistymi kosztami w danej sprawie powoduje w sposób bezpośredni dodatkowe przysporzenie organu, tj. opłaty w zakresie niezasadnym stanowiłyby dodatkowy dochód organu, czemu wprost sprzeciwił się Trybunał Konstytucyjny i bez znaczenia jest w jaki sposób i na jakie cele organ następnie przeznaczy te dodatkowe środki nienależnie pobrane.

Wobec tego, aby można było mówić o prawidłowym zastosowaniu przez organy egzekucyjne wzorca konstytucyjnego przyjętego w w/w wyroku Trybunału Konstytucyjnego organy przy ustalaniu wysokości kosztów egzekucyjnych powinny przede wszystkim uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych.

Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia DIAS w ogóle nie odniósł się do kwestii adekwatności ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności, a bez tego nie sposób ocenić czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością kosztów egzekucyjnych a czynnościami organów za podjęcie których opłata ta została naliczona. Natomiast jeżeli uwzględnić okoliczności niniejszej sprawy, tj. że czynności organu egzekucyjnego sprowadzały się jedynie do sporządzenia i doręczenia sześciu zajęć egzekucyjnych w drodze elektronicznej poprzez system OGNIVO, to oczywistym powinno być, że ustalone na podstawie stawek procentowych koszty egzekucyjne w łącznej wysokości [...] zł pozostają wręcz w rażącej dysproporcji z podjętymi in concreto czynnościami organów egzekucyjnych, a tym samym nie przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji.

Ani czasochłonność, ani stopień skomplikowania podjętych przez organ egzekucyjny czynności i konieczny nakład pracy organu egzekucyjnego w żadnej mierze nie uzasadniał pobrania opłat egzekucyjnych aż w takiej wysokości.

W dalszej kolejności, w skardze argumentowano, że odwoływanie się przez DIAS do określonej kwotowo maksymalnej wysokości opłaty za zajęcie nieruchomości w żaden sposób nie odpowiada standardom określonym w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Przyjęcie za punkt odniesienia przy określaniu kosztów egzekucyjnych za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego oraz opłaty manipulacyjnej regulacji u.p.e.a. dotyczącej wysokości tych kosztów przy egzekucji z nieruchomości jest absolutnie nieuprawnione. W skardze podkreślono, że nakład pracy i ilość podejmowanych czynności przez organ egzekucyjny przy egzekucji z nieruchomości jest zdecydowanie oraz niewspółmiernie większy i bardziej skomplikowany w porównaniu do czynności, dokonanych w niniejszej sprawie, tj. zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. Co do zasady są to czynności w żaden sposób nieporównywalne, więc nie znajduje żadnego uzasadnienia (ani logicznego, ani racjonalnego, a tym bardziej prawnego z uwagi na całkowitą odmienność uregulowanych stanów faktycznych), przy badaniu adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, odwoływanie się do stawki przewidzianej za zajęcie nieruchomości.

W tej materii wskazano na orzeczenia sądów administracyjnych (wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 16 maja 2019 r., II SA/Go 50/19; wyrok WSA w Kielcach z 18 lipca 2019 r., I SA/Ke 209/19; wyrok WSA w Szczecinie z 15 listopada 2018 r., I SA/Sz 688/18). Wskazano, że bez względu na powyższe, przyjęty przez DIAS mechanizm polegający na analogii do przepisów określających wysokość kosztów egzekucyjnych przy egzekucji z nieruchomości w żaden sposób nie realizuje wyartykułowanego przez Trybunał Konstytucyjny standardu aby w realiach konkretnej sprawy ustalone koszty egzekucyjne (tj. opłaty: egzekucyjna i manipulacyjna) pozostawały w "racjonalnej zależności" pomiędzy ich wysokością a czynnościami organów, za które zostały naliczone. Tymczasem jak już była mowa wcześniej to właśnie "racjonalna zależność", którą zaakcentował Trybunał Konstytucyjny powinna być zasadniczą wskazówką dla określenia wysokości kosztów egzekucyjnych w konkretnej sprawie.

Przyjęcie przez DIAS górnych limitów opłat z zastosowaniem analogii do przepisów o kosztach egzekucyjnych przy egzekucji z nieruchomości i ustalenie, że naliczone opłaty składające się na koszty egzekucyjne mieszczą się w tak przyjętym limicie, nie zwalnia organu egzekucyjnego od obowiązku oceny, czy te opłaty pozostają w racjonalnej zależności do podjętych przez organ czynności i związanego z tym nakładu pracy, gdyż to ta kwestia jest najistotniejsza w świetle stanowiska Trybunału Konstytucyjnego. Tymczasem DIAS, wbrew wskazaniom Trybunału Konstytucyjnego nie rozważył powyższej kwestii, co wymagało przede wszystkim odniesienia całości ustalonej kwoty kosztów egzekucyjnych do poziomu skomplikowania wszystkich czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz globalnego nakładu pracy organu egzekucyjnego.

Następnie w skardze podniesiono, że w niniejszej sprawie DIAS w ogóle nie dokonał analizy faktycznie poniesionych kosztów przez organ egzekucyjny a przecież było to możliwe chociażby poprzez ustalenie kosztu jednej roboczogodziny pracownika organu egzekucyjnego dokonującego czynności zgodnie z jego zaszeregowaniem. Jedynie w tym zakresie, tj. jednej roboczogodziny można by było ewentualnie mówić o koszcie adekwatnym i uzasadnionym, co do całości postępowania egzekucyjnego (przy założeniu istnienia skutecznej podstawy prawnej do pobierania jakichkolwiek kosztów). Niemniej danymi w tym zakresie dysponuje jedynie organ, który ich nie ujawnia. Obciążenie skarżącej kwotą [...] zł za godzinę pracy urzędnika organu egzekucyjnego jest działaniem rażąco nieadekwatnym.

Wreszcie, w skardze podniesiono, że w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyraża się pogląd, że po uznaniu przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 za niekonstytucyjne przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. i wobec nieokreślenia do chwili obecnej przez ustawodawcę górnych granic opłaty egzekucyjnej i manipulacyjnej określonych w w/w przepisach, na chwilę obecną brak jest w ogóle podstaw prawnych do pobierania wskazanych w tych przepisach opłat egzekucyjnej i manipulacyjnej. Skarżący wskazał w tym zakresie na wyrok NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2559/18 oraz zacytował jego obszerne fragmenty. Dodał, że taki pogląd został też wyrażony w wyroku NSA z 12 lutego 2019 r. oraz przez WSA w Białymstoku w wyroku z 20 marca 2019 r., I SA/Bk 69/19.

1. 3.2. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

1. 4. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.
2. 5. Na wstępie oceny zarzutów skargi należy przypomnieć, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, orzekł, że:
3. - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji;
4. - art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji.

Stosownie do art. 190 ust. 1 Konstytucji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Wchodzą w życie z dniem ogłoszenia, chyba, że Trybunał określi inaczej (art. 190 ust. 3). Postanowienia organów obu instancji zostały wydane już po obaleniu domniemania konstytucyjności analizowanych przepisów u.p.e.a., a tym samym organy powinny uwzględnić skutki tego orzeczenia w treści swego rozstrzygnięcia. Co prawda NUS nie uczynił tego wprost, tzn. nie odwołał się w uzasadnieniu postanowienia do standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, ale z tego zadania dostatecznie wywiązał się DIAS, którego to rozstrzygnięcie stanowi przedmiot kontroli Sądu.

Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wymienionego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady, nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone.

Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, powoduje, że w pewnych warunkach następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną.

Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym.

Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Stwierdził, że ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną.

Z uzasadnienia powyższego wyroku należy wyprowadzić zatem wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością.

W punkcie 5 uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił skutki tego wyroku i wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne.

W tym zakresie Sąd wskazuje, że ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych aktów (Dz.U. poz. 1553) ustawodawca dokonał zmian w analizowanej materii, jednakże wejdą one w życie dopiero 20 lutego 2021 r. (por. art. 15 ustawy).

6. W odniesieniu do realiów tej sprawy zasadnie DIAS przyjął, że koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego na podstawie art. 64c § 1 i 7 u.p.e.a. To zagadnienie nie sjest sporne, a zatem nie wymaga dalszej argumentacji.

7.1. Wbrew wywodom skargi, w nawiązaniu do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 także zasadnie DIAS przyjął, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), jako metody określenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Wynika to również z orzecznictwa NSA (np. wyrok z 6 marca 2018 r., II FSK 2206/17, czy wyrok z 28 lutego 2019 r., II FSK 2094/18).

Należy bowiem podkreślić, że skutkiem wymienionego wyroku Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłat w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności.

Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał bowiem, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Trybunał wyraźnie zakwestionował bowiem tylko brak stawek maksymalnych, nie zakwestionował natomiast możliwości stosowania stawek procentowych (a nawet wyraźnie ją dopuścił), a w konsekwencji – nie wskazał na konieczność stosowania wyłącznie stawek minimalnych. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę.

Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo – a więc w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają – muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Do czasu wejścia w życie zasygnalizowanej nowelizacji u.p.e.a. konieczne jest zatem stosowanie badanych przez Trybunał przepisów, z tym, że z zastosowaniem standardów i wskazówek określonych w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Powtórzyć zaś można, że z zaleceń tych jasno wynika dopuszczalność stosowania stawek procentowych, jako jednej z metod określania wysokości opłat i to nie tylko w kwotach stawek minimalnych.

7.2. Kolejnym zagadnieniem, choć ściśle związanym z poprzednim, jest problem wskazania miarodajnych, uzasadnionych punktów odniesienia do określenia stawek opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, a przede wszystkim stawek maksymalnych. Przy czym, chodzi o taki sposób ich sformułowania, który pozwalałby oprzeć się na nich organom egzekucyjnym i który mógłby być także obiektywnie weryfikowalny - zarówno przez zobowiązanych do ich ponoszenia, jak i przez kontrolujące działanie administracji publicznej sądy administracyjne.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17 stwierdził, że godną uwagi propozycję rozwiązania tego problemu zaproponowano w orzecznictwie organów egzekucyjnych przez odniesienie górnej granicy kosztów egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej do górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości. Jest to bowiem jedyna opłata, której maksymalną wysokość określono w art. 64 § 1 u.p.e.a., a ponadto odnosi się ona do najbardziej pracochłonnych czynności egzekucyjnych. Skoro zatem opłata egzekucyjna za zajęcie nieruchomości wynosi 8%, nie więcej jednak, niż 34.200 zł, 1% tej maksymalnej opłaty odpowiada kwocie 4.275 zł. Odnosząc tę zasadę do opłat za inne czynności egzekucyjne oraz do opłaty manipulacyjnej można przyjąć, że w przypadku zajęcia wierzytelności, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. opłata ta powinna wynosić 5% kwoty egzekwowanej należności, ale nie więcej, niż 21.375 zł (5 x 4.275), a opłata manipulacyjna – 1% kwoty egzekwowanej należności, ale nie więcej, niż 4.275 zł (1 x 4.275).

Dalej NSA stwierdził, że taki sposób określania maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej wydaje się w pełni realizować wskazania Trybunału Konstytucyjnego w zakresie uwzględnienia racjonalnej zależności pomiędzy rzeczywistymi kosztami postępowania egzekucyjnego a egzekwowanymi kwotami, a także pozwala na oparcie się przez organy egzekucyjne na obiektywnych kryteriach, mających niewątpliwe podstawy prawne w art. 64 § 1 i § 6 u.p.e.a. oraz umożliwia kontrolę zastosowania tych kryteriów zarówno zobowiązanym, jak i sądom administracyjnym.

Aprobatę takiego sposobu ustalania górnych limitów opłat Naczelny Sąd Administracyjny expressis verbis zaprezentował także w wyrokach z: 28 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; 27 listopada 2019 r., I GSK 1678/19).

W tych orzeczeniach NSA stwierdził, że to rozwiązanie jest oparte na racjonalnych przesłankach i pozwala do czasu uchwalenia (aktualnie: wejścia w życie) zmiany przepisów u.p.e.a. realizującej wskazania Trybunału Konstytucyjnego, wypełnić lukę prawną stwierdzoną w orzeczeniu Trybunału polegającą na braku wyznaczenia maksymalnej wysokości opłat za zastosowane środki egzekucyjne. Zauważył, że zaletą tego rozwiązania, zmierzającego do "odtworzenia" maksymalnych stawek opłat dla poszczególnych środków egzekucyjnych, jest również to, że opiera się ono na "parametrach ustawowych" (maksymalna stawka przy egzekucji z nieruchomości plus stawki procentowe dla poszczególnych środków egzekucyjnych), zamieszczonych w przepisach u.p.e.a., których konstytucyjność nie została zakwestionowana. Poza tym, przyjęty przez organ mechanizm, w drodze analogii do zajęcia nieruchomości, pozwala uznać określone w ten sposób koszty jako współmierne do czynności podejmowanych w związku z zajęciem wierzytelności.

Uwzględnia on wszystkie te elementy, na które wskazywał Trybunał Konstytucyjny, zaś sam Trybunał zwrócił uwagę na to, że same opłaty nie zawsze wiążą się z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

Sąd orzekający w tej sprawie taką koncepcję w pełni podziela. Nota bene była ona także już wyrażana przez WSA w Gliwicach (por. np. wyroki z: 22 maja 2018 r., I SA/Gl 104/18; 13 maja 2019 r., I SA/Gl 349/18; 15 maja 2019 r., I SA/Gl 741/18; 6 czerwca 2019 r., I SA/Gl 1310/18).

Zdaniem Sądu taka wykładnia art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 zdanie drugie in principio u.p.e.a. jest uprawniona, jako znajdująca umocowanie w wykładni systemowej:

1. a) zewnętrznej pionowej, polegającej na uwzględnieniu art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji na podstawie art. 8 ust. 2 Konstytucji;
2. b) wewnętrznej, polegającej na uwzględnieniu znajdującego się w tej samej jednostce redakcyjnej i regulującego adekwatne zagadnienie - art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

W tym stanie rzeczy Sąd uznaje za niezasadne argumenty skargi podnoszące wadliwe zastosowanie przez organ górnych limitów opłat poprzez odwołanie się do wskazanego literalnie w ustawie limitu w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a.

8. W konsekwencji powyższego, także za niezasadny, należy uznać forsowany przez stronę skarżącą pogląd o możliwości obciążenia jej opłatami, lecz stanowiącymi co najwyżej równowartość poniesionych przez organ faktycznych wydatków na przeprowadzenie egzekucji. Taki wywód znajduje się na stronach 11-12 skargi, gdzie zarzucono organowi brak analizy faktycznie poniesionych kosztów przez organ egzekucyjny, a byłoby to możliwe poprzez ustalenie kosztu jednej roboczogodziny pracownika organu egzekucyjnego dokonującego czynności. Zdaniem skarżącej tylko w takim zakresie można byłoby mówić o koszcie adekwatnym i uzasadnionym do całości postępowania egzekucyjnego.

Sąd nie podzielając tego stanowiska na wstępie wskazuje, że strona skarżąca w istocie dopuszcza do obciążenia jej tylko wydatkami poniesionymi przez organ w toku postępowania egzekucyjnego. Tymczasem, z art. 64c § 1 u.p.e.a. wyraźnie wynika, że ustawodawca odróżnia opłaty (o których cały czas mowa) od wydatków – czyli faktycznie poniesionych przez organ kosztów w związku z prowadzeniem egzekucji, jak np. koszty przejazdu i delegacji, przewozu, sporządzania dokumentów (art. 64b i 64c § 1 u.p.e.a.). Tych pojęć nie można zatem utożsamiać. W art. 64b § 1 u.p.e.a. ustawodawca tylko przykładowo, używając zwrotu "w szczególności", wymienił wydatki egzekucyjne, gdyż są nimi wszelkie koszty faktycznie poniesione przez organ egzekucyjny w związku z prowadzeniem egzekucji. Argumentacja skarżącej sprowadza się więc w istocie do dopuszczalności obciążenia jej wydatkami związanymi ze sporządzeniem dokumentów (art. 64b § 1 pkt 6 u.p.e.a.), ewentualnie innymi, nie wymienionymi wprost w art. 64b u.p.e.a.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że organ może nie mieć praktycznej możliwości ustalenia rzeczywistych kosztów, w tym faktycznego nakładu pracy danego urzędnika, związanego z realizacją konkretnych czynności egzekucyjnych, tak jak to forsuje strona skarżąca. Zresztą, taki sposób ich rozliczenia w praktyce, zastosowane kryteria i metodologia mogłyby wymykać się spod kontroli sądowej oraz różnie przedstawiać się w różnych postępowaniach egzekucyjnych, szczególnie tych, które byłyby prowadzone przez różne organy.

Ponadto, Sąd wskazuje, że orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego (np. wyrok z 28 czerwca 2017 r., P 63/14, OTK-A 2017/55, pkt 4.4. uzasadnienia) konsekwentnie przyjmuje, że choć pożądane jest powiązanie wysokości kosztów egzekucyjnych z nakładem pracy podmiotu prowadzącego egzekucję (a także z efektywnością egzekucji), to jednak nie oznacza to, iż opłaty egzekucyjne muszą być ustalane w sposób ściśle powiązany z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego przyjmuje się, że opłaty egzekucyjne są świadczeniem publicznoprawnym, uiszczanym przymusowo z tytułu prowadzonej w konkretnej sprawie egzekucji (zob., zamiast wielu, wyrok TK z 30 kwietnia 2012 r., sygn. SK 4/10, OTK ZU nr 4/A/2012, poz. 42). Normatywne uregulowanie wysokości tego typu opłat publicznoprawnych w pewnym zakresie musi opierać się na założeniach szacunkowych. Toteż, jak zauważa się w orzecznictwie Trybunału, powiązanie wysokości należnej komornikowi opłaty z efektywnością egzekucji i nakładem jego pracy nie oznacza, iż opłaty egzekucyjne muszą być ustalane w sposób ściśle związany z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego (tak m.in. wyroki o sygn. SK 44/09 i o sygn. SK 12/11, a także z 13 października 2015 r., sygn. P 3/14, OTK ZU nr 9/A/2015, poz. 145).

Przewidziany przez ustawodawcę sposób ustalania opłaty egzekucyjnej może mieć na celu motywowanie zobowiązanych do pożądanych zachowań, jak również pełnić funkcję prewencyjną (zob. wyrok o sygn. SK 12/11). Przypomnieć można, że przecież także w odnoszącym się do art. 64 u.p.e.a. wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że określona procentowo (wobec egzekwowanej należności) wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji, ale jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną, a z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego.

9. Mając zatem na uwadze argumentację zaprezentowaną przez Sąd powyżej w punktach 7 i 8 uzasadnienia, należy stwierdzić, że ustalone na poziomie [...] zł (opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego) oraz [...] zł (opłata manipulacyjna) odpowiadają prawu, przy uwzględnieniu standardów konstytucyjnych, wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14.

Zostały bowiem wyliczone przy zastosowaniu stawek procentowych zawartych, w obowiązujących, nie zakwestionowanych przez Trybunał, regulacjach art. 64 § 1 pkt 5 i § 6 u.p.e.a.

Jednocześnie nie przekraczają górnych limitów, określonych kwotowo (odpowiednio: 21.375 zł oraz 4.275 zł), których brak wzbudził właśnie zastrzeżenia natury konstytucyjnej. Jak wyżej już wyjaśniono, do czasu wejścia w życie interwencji ustawodawcy po wyroku Trybunału Konstytucyjnego, limity te należy ustalić, w oparciu o art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., przy zastosowaniu instrumentów wykładni pozajęzykowej.

Egzekwowana należność główna wynosiła [...] zł. Egzekucja okazała się w pełni skuteczna w dniu [...] r. i doprowadziła (jak wynika z zawiadomienia o wysokości kosztów z [...] r.) do zarachowania na tytuł wykonawczy łącznie kwoty [...] zł. Organ przeprowadził czynności związane z zajęciem 6 rachunków bankowych.

Zdaniem Sądu ustalone przez organy opłaty mieszczą się w dopuszczalnych granicach adekwatności, biorąc pod uwagę poziom skomplikowania podejmowanych przez organ egzekucyjny czynności, poniesiony przezeń nakład pracy, ale także skuteczność egzekucji i wysokość egzekwowanych należności. Poza tym, należy uwzględnić, że wysokość opłat egzekucyjnej i manipulacyjnej, może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego, a z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. Sąd podkreśla, że należy dostrzec także funkcje realizowane przez opłaty. Zalicza się do nich motywowanie do dobrowolnej realizacji zobowiązań (cele prewencyjne) oraz udział opłat w finansowaniu funkcjonowania aparatu egzekucyjnego.

Biorąc to wszystko pod uwagę, w analizowanym przypadku, zdaniem Sądu, można przyjąć, że istnieje racjonalna zależność pomiędzy wysokością spornych opłat, a realiami tej sprawy.

10. Wreszcie Sąd wskazuje, że nie podziela argumentacji wyrażonej w końcowej części uzasadnienia skargi. Sprowadza się ona do tego, że wobec nieokreślenia do chwili obecnej przez ustawodawcę górnych granic opłat eksploatacyjnej i manipulacyjnej, obecnie nie ma w ogóle podstaw prawnych do pobierania tychże opłat. Ta koncepcja została poparta wyrokami NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2559/18 oraz z 12 lutego 2019 r., jak również wyrokiem WSA w Białymstoku z 20 marca 2019 r., I SA/Bk 69/19. W tych orzeczeniach stwierdzono, że ewentualna modyfikacja zakwestionowanej przez Trybunał Konstytucyjny normy prawnej powinna nastąpić w drodze wyraźnego aktu prawotwórczego, podjętego przez upoważnione do tego organy. Do tego czasu, stosowanie zakwestionowanych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga zrezygnowania z pobierania opłat. W przeciwnym wypadku ich maksymalna wysokość będzie niejednolicie ustalana przy każdorazowym pobieraniu opłaty, z pominięciem zobiektywizowanych kryteriów i w konsekwencji naruszających wskazane w wyroku Trybunału wzorce konstytucyjne.

Sądowi orzekającemu jest znane to stanowisko, wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych, które jednakże nie jest przeważające. Dominuje koncepcja odmienna, nie negująca w obecnym stanie prawnym, możliwości obciążenia zobowiązanego, względnie wierzyciela, opłatami egzekucyjną i manipulacyjną - poszukująca wypełnienia luki prawnej, będącej rezultatem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, poprzez stosownie pozajęzykowych instrumentów wykładni tekstu prawnego. Oprócz orzeczeń wymienionych wyżej w punktach 7 i 8 uzasadnienia, można przywołać w tym miejscu szereg innych, np. wyroki NSA z: 26 lutego 2020 r., II FSK 850/18 i 851/18; 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18; 5 grudnia 2019 r., II FSK 1387/19; 17 października 2019 r., I GSK 402/18; 16 października 2019 r., II FSK 949/19;

Zdaniem Sądu orzekającego, argument braku zobiektywizowanych kryteriów przy ustalaniu maksymalnej wysokości opłat, może zostać zneutralizowany poprzez odniesienie dopuszczalnej górnej granicy kosztów egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej do – uregulowanej ustawowo - górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości. Była o tym mowa już w punkcie 7.2 tego uzasadnienia.

1. 11. Z tych wszystkich powodów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.) Sąd oddalił skargę.