Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicachz 13 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 566/20

Uzasadnienie

Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu zażalenia A Sp. z o.o. w D. (dalej zwana: stroną, spółką, skarżącą), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. nr [...] w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z [...]r. nr: [...], [...], [...], od [...] do [...], [...], od [...]do [...].

Jako podstawę prawną postanowienia organ II instancji powołał w szczególności przepisy art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 poz. 256 ze zm. – dalej zwana: k.p.a.) oraz art. 18 i art. 59 § 3 i 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm. – dalej zwana: u.p.e.a.).

Postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Z akt sprawy przedłożonych Sądowi wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w K. decyzją z [...] r. określił spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do października 2013 r., zaś za miesiące listopada oraz grudzień 2013 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. W ślad za tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z [...]r. nadał w/w decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

Wierzyciel, tj. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., [...]r. wystawił tytuły wykonawcze nr: [...], [...], [...], od [...] do [...], [...], od [...] do [...] obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2013 r., kierując je do egzekucji administracyjnej (odpisy doręczono stronie [...]r.). W następstwie tego organ egzekucyjny podjął czynności egzekucyjne celem wyegzekwowania dochodzonych przez wierzyciela należności.

Podaniem z [...]r. spółka wniosła skargę na czynności organu egzekucyjnego, podnosząc zarzut braku doręczenia zobowiązanemu upomnienia zgodnie z art. 15 § 1 u.p.e.a., na skutek niewłaściwego zastosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, z których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz. U. z 2014 r. poz. 1494). Jednocześnie zarzuciła wadliwe doręczenie zawiadomień o zajęciu wierzytelności, tj. z pominięciem pełnomocnika reprezentującego spółkę, a zatem naruszenie art. 40 § 2 k.p.a., art. 7 k.p.a., art. 77 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.

W efekcie strona wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.

W uzupełniającym w/w skargę piśmie z 25 lipca 2019 r. spółka podniosła dodatkowo zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. W tym zakresie argumentowała, że nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, w związku z czym przedawnienie nastąpiło z upływem 2018 r.

Pismem z 27 września 2019 r. organ egzekucyjny zwrócił się do wierzyciela o ustosunkowanie się do zarzutów i wniosków spółki.

W odpowiedzi udzielonej 15 października 2019 r. wierzyciel uznał argumenty skarżącej za bezzasadne.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., postanowieniem z [...]r., na podstawie art. 59 § 3 i art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Kierując się stanowiskiem wierzyciela wyjaśnił, że na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. organ egzekucyjny obligatoryjnie umarza postępowanie egzekucyjne wtedy, jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu. Skutkiem takiego umorzenia jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. W tej sprawie brak jednak podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Opisane wyżej tytuły wykonawcze zostały wystawione prawidłowo na podstawie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno -Skarbowego w K. z [...]r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. (doręczona [...]r.). Wprawdzie od tej decyzji spółka wniosła odwołanie, jednak postanowieniem z [...]r.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności (doręczone [...]r.). W tej sytuacji, pomimo że powyższa decyzja wymiarowa nie jest ostateczna, to podlega wykonaniu.

W kwestii wszczęcia egzekucji pomimo niedoręczenia uprzednio zobowiązanemu upomnienia organ wskazał – odwołując się do regulacji § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 131 ze zm.) – że egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych wynikających z orzeczeń, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności, co w sprawie miało miejsce. Wobec tego prawidłowo sporządzone tytuły wykonawcze mogły stanowić podstawę prowadzonej egzekucji.

W odniesieniu do zarzutu przedawnienia organ wyjaśnił, że w stosunku do przedmiotowych w sprawie zaległych zobowiązań wszczęte zostało przez Prokuraturę Apelacyjną w K. śledztwo o sygn. akt [...], skutkiem czego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w dniu [...]r., o czym zawiadomiono prawidłowo skarżącą w dniu [...]r. na podstawie art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa.

Organ egzekucyjny odniósł się także do zgłoszonego w uzupełnieniu skargi zarzutu wadliwego doręczenia siedemnastu zawiadomień o zajęciu wierzytelności - poprzez doręczenie ich spółce, a nie ustanowionemu pełnomocnikowi. Wyjaśnił mianowicie, że pełnomocnik ustanowiony został do reprezentowania strony w postępowaniu podatkowym, a nie w postępowaniu egzekucyjnym. Dopiero po skutecznym wszczęciu czynności egzekucyjnych, zobowiązany mógł ustanowić pełnomocnika ds. egzekucji, czego nie uczynił, stąd w/w doręczenie było prawidłowe.

W zażaleniu na powyższe postanowienie spółka zarzuciła organowi egzekucyjnemu naruszenie art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a. poprzez niewskazanie w tytule wykonawczym elementów dla niego obligatoryjnych, przewidzianych przepisami prawa, w tym nie wskazanie podstawy prawnej braku doręczenia upomnienia.

Zdaniem strony postępowanie egzekucyjne nie zostało wszczęte na podstawie decyzji nieostatecznej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, lecz na podstawie tytułów wykonawczych, które doręczono skarżącej [...]r. W tej sytuacji odstąpienie od obowiązku doręczenia upomnienia było prawnie niedopuszczalne, szczególnie, że w treści tytułów wykonawczych w polu 9 części E jako podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazano jedynie rozporządzenie Ministra Finansów z 30 października 2014 r. bez podania konkretnej jednostki redakcyjnej powołanego aktu prawnego (§ 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (Dz. U. z 2017 r., poz. 131). Z uwagi na te braki w/w tytuły wykonawcze naruszają art. 27 pkt 12 u.p.e.a., co ma wpływ na wynik sprawy.

Niezależnie od tego spółka stwierdziła, że zawiadomienie o wszczęciu postępowania karnego skarbowego nie mogło wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia, ponieważ w momencie doręczenia zawiadomienia nie istniała jeszcze decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił zarzutów zażalenia i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego.

Oceniając wystąpienie przesłanek obligujących organ egzekucyjny do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego Dyrektor Izby w pierwszej kolejności zwrócił uwagę, że zarzut z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. dotyczący niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 tej ustawy nie podlega rozpoznaniu w postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a., gdyż może być skutecznie podnoszony wyłącznie w postępowaniu w przedmiocie zarzutów w trybie art. 33 i art. 34 ustawy (o ile został zgłoszony w ustawowym terminie).

Z kolei w kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 2013 r. (brak wymagalności obowiązku, o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.) organ II instancji powołał przepisy art. 70 § 1 oraz art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, argumentując, że wobec spółki zostało wszczęte [...]r. przez Prokuraturę Apelacyjną w K. postępowanie karne skarbowe dotyczące zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy 2013 r. O fakcie tym spółka została zawiadomiona m.in. przez organ podatkowy, pismem z 18.09.2018 r. informującym, że z dniem [...]r. biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy 2013 r. uległ zawieszeniu (nastąpiło to przed upływem terminu przedawnienia). Bez znaczenia dla powyższego pozostaje przy tym kwestia wydania decyzji określającej.

Niezależnie od tego organ dodał, powołując art. 70 § 4 pkt 4 Ordynacji podatkowej, że za okresy od marca do grudnia 2013 r. prowadzone było wobec spółki postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzeń zabezpieczenia doręczonych [...]r., zatem bieg terminu tych zobowiązań uległ zawieszeniu od [...]r. do [...]r.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt, że tytuły wykonawcze zostały prawidłowo doręczone spółce [...]r. i organ nie dostrzegł zaistnienia innych przesłanek umorzenia postępowania egzekucyjnego - zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej uznał za bezzasadny.

W skardze na powyższe postanowienie spółka wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia je poprzedzającego i zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:

1. 1. art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań objętych zaskarżonym postanowieniem z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, w sytuacji gdy organ dokonał wadliwego zawiadomienia skarżącej o zawieszeniu biegu terminu, co skutkuje przedawnieniem zobowiązań;
2. 2. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 12 w zw. z art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. poprzez odmowę rozpoznania zarzutu dotyczącego wadliwego wystawienia tytułów wykonawczych objętych zaskarżonym postanowieniem, w sytuacji gdy wadliwości zawarte w tytułach wykonawczych mogą stanowić podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego;
3. 3. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia wydanego przez organ I instancji w sytuacji, gdy jest ono wadliwe, co powinno skutkować jego uchyleniem.

Uzasadniając zarzuty skargi strona w szczególności podniosła, że:

1. - do czasu wydania przez organ decyzji określającej wysokość zobowiązania, która zastąpiłaby deklarację podatkową podatnika, na podatniku spoczywa obowiązek wykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług jedynie w takim zakresie, jaki został zadeklarowany;
2. - tak długo jak organ podatkowy nie wyda decyzji określającej podatnikowi wysokości zobowiązania, która zastąpiłoby deklaracje podatkowe, tak długo nie jest zasadne zarzucić podatnikowi niewykonanie zobowiązania;
3. - fakt wszczęcia w dniu [...]r. przez Prokuraturę Apelacyjną w K. postępowania karnego skarbowego dotyczącego zobowiązań w podatku od towarów i usług za rok 2013 nie jest tożsamy z niewykonaniem zobowiązania, nie uzasadnia zawieszenia biegu terminu z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej;
4. - pismo organu z 18.09.2018 r. w sprawie zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia doręczone spółce [...]r. nie było skuteczne ponieważ zostało doręczone 15 dni przed dniem doręczenia spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego;
5. - zawiadomienie podatnika o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed upływem terminu wynikającego z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia, gdyż koniecznym tego warunkiem jest wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania;
6. - nie jest prawdą, że w postępowaniu dotyczącym umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a. nie jest możliwe rozpatrywanie wadliwości zawartych w tytułach wykonawczych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a.
7. - organ błędnie nie skierował do spółki upomnienia na etapie przedegzekucyjnym, a nadto nie rozpoznał zarzutu skarżącej w tym zakresie.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje

Na wstępie wyjaśnić trzeba, że sprawa została rozpoznana w postępowaniu uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skarga jest niezasadna.

Przedmiotem kontroli sądowej jest postanowienie organu nadzoru, którym utrzymano w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, odmawiające umorzenia prowadzonego wobec skarżącej postępowania egzekucyjnego.

Zaznaczyć trzeba, że żądanie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. zostało zawarte w złożonej skardze na czynności egzekucyjne, zawierającej argumentacją o bezprawności działań organu egzekucyjnego z powodu niedoręczenia upomnienia zgodnie z art. 15 § 1 w/w ustawy, a nadto pominięcie pełnomocnika przy doręczaniu zawiadomień o zajęciu wierzytelności. W postępowaniu zażaleniowym zarzut ten zmodyfikowała twierdząc, że nie było dopuszczalne prowadzenie egzekucji w sytuacji, gdy decyzja wymiarowa nie została jeszcze wydana. W uzupełnieniu powyższej skargi strona dodała w kontekście powyższego zarzut przedawnienia egzekwowanych zobowiązań.

Instytucja umorzenia postępowania egzekucyjnego polega na zakończeniu postępowania bez doprowadzenia do wykonania egzekwowanego obowiązku z powodu wystąpienia przeszkód uniemożliwiających lub powodujących niecelowość dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego może być obligatoryjne lub fakultatywne. W pierwszym przypadku musi się ziścić którakolwiek z przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 59 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z przepisami tam zawartymi, postępowanie egzekucyjne umarza się:

1. 1) jeżeli obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania;
2. 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał;
3. 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa;
4. 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego;
5. 5) jeżeli obowiązek o charakterze niepieniężnym okazał się niewykonalny;
6. 6) w przypadku śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek jest ściśle związany z osobą zmarłego;
7. 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu;
8. 8) jeżeli postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania;
9. 9) na żądanie wierzyciela;
10. 10) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach.

Podkreślić należy, że wystąpienie którejkolwiek z przesłanek określonych w art. 59 § 1 u.p.e.a. obliguje organ egzekucyjny do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania. Organ prowadzący postępowanie egzekucyjne jest zatem zobowiązany umorzyć to postępowanie z urzędu, gdy w jakikolwiek sposób uzyska informacje o przyczynach uzasadniających umorzenie, bez względu na to, czy zostaną one stwierdzone z urzędu, czy też wyjdą na jaw w wyniku zgłoszonych zarzutów, bądź też w inny sposób zostaną zakomunikowane organowi egzekucyjnemu.

Z kolei przesłanki fakultatywnego umorzenia postępowania egzekucyjnego zostały określone w art. 59 § 2 u.p.e.a. W myśl tego przepisu postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

W skardze na czynności egzekucyjne i żądaniu umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., skarżąca w istocie podnosi, że obowiązek nie jest wymagalny, gdyż wygasł z powodu przedawnienia, a nadto, że zobowiązanemu nie doręczono upomnienia.

Żadna z tych okoliczności nie zaistniała w kontrolowanej sprawie.

W kwestii doręczenia upomnienia wskazać trzeba, że w następstwie wydanej spółce decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. z [...]r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. (doręczona [...]r.), Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. postanowieniem z [...]r. nadał tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności (doręczone [...]r.).

Stosownie do § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia, wydanego na podstawie art. 15 § 5 u.p.e.a., (Dz. U. z 2017 r., poz. 131 ze zm.) – egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych wynikających z orzeczeń, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skoro w tej sprawie, jak to już wyżej wskazano, rygor natychmiastowej wykonalności został decyzji nadany, to uprzednie (przed wszczęciem egzekucji) doręczenie upomnienia nie było prawnie konieczne. Wobec tego zarzut skargi w tym zakresie nie mógł zostać uwzględniony.

Z kolei w odniesieniu do zarzutu przedawnienia podnieść trzeba, na co słusznie zwróciły uwagę organy, że w stosunku do przedmiotowych w sprawie zobowiązań wszczęte zostało przez Prokuraturę Apelacyjną w K. dnia [...]r. śledztwo o sygn. akt [...], skutkiem czego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w tym dniu. Fakt ten spółka sama przyznała. Twierdzi, że o fakcie tym została zawiadomiona (na podstawie art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa), jednak nastąpiło to jeszcze przed doręczeniem decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z [...]r. określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2013 r. (doręczona [...]r.). Skutkiem czego do zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie doszło – stosownie do art. 70 § 1 pkt 6 oraz art. 70c Ordynacji podatkowej.

Zarzut ten Sąd ocenia jako całkowicie chybiony. Zgodnie z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązania podatkowe powstają na dwa sposoby: 1) z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania lub 2) z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zobowiązanie w podatku od towarów i usług powstaje w pierwszy z w/w sposobów, tj. z mocy samego prawa, co wynika w szczególności z art. 99 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.). W myśl art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Taka decyzja organu ma charakter deklaratoryjny, tzn. konkretyzuje wysokość zobowiązania podatkowego, które powstało z mocy prawa już wcześniej, tak jak to określają właściwe przepisy prawa materialnego. Innymi słowy, funkcjonująca w obrocie prawnym decyzja określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług potwierdza istnienie tego zobowiązania w konkretnej wysokości, jednak zobowiązanie to powstało w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, w której wykazano je błędnie.

Z kolei zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Chodzi tu o zobowiązanie, które powstało z mocy prawa na zasadach takich, jak to już wyżej podano. W tym stanie rzeczy zawieszenie, czy przerwanie biegu przedawnienia, pozostaje bez związku z decyzją deklaratoryjną potwierdzającą jedynie wysokość zobowiązania podatkowego. Zatem dla skuteczności zaistnienia przesłanki wydłużającej bieg przedawnienia (w tej sprawie zawieszenie z powodu wszczęcia postępowania karnego skarbowego) nie ma znaczenia wydanie czy doręczenie decyzji potwierdzającej jego wysokość – decyzji deklaratoryjnej.

Skoro wobec spółki zostało wszczęte [...]r. przez Prokuraturę Apelacyjną w K. postępowanie karne skarbowe dotyczące zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy 2013 r. i przed upływem przedawnienia o fakcie tym spółka została zawiadomiona, to bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 2013 r. uległ zawieszeniu. Powoduje to, że zarzuty skargi w tym zakresie są nietrafne.

Nie ma także racji skarżąca zarzucając organowi nie rozważenie słuszności zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., dotyczącego niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 tej ustawy. Nie budzi wątpliwości Sądu, że zarzut taki nie podlega rozpoznaniu w postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 u.p.e.a. Zarzut taki zobowiązana powinna podnosić w odrębnym postępowaniu w przedmiocie zarzutów w trybie art. 33 i art. 34 ustawy, co wprost wynika z ich treści.

W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. nie znajduje uzasadnienia.

W judykaturze zgodnie przyjmuje się, że egzekucja administracyjna jest dopuszczalna, gdy łącznie spełnione zostaną podmiotowe i przedmiotowe warunki jej prowadzenia. Do przesłanek podmiotowych zalicza się wszystkie wymogi związane z uczestnikami tego postępowania. Przez pojęcie przesłanek przedmiotowych rozumie się z kolei dopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej z uwagi na egzekwowany obowiązek, jego charakter prawny. W postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, czy – jak w tej sprawie - innych wad niż wskazane w art. 59 § 1 pkt 7 (także pkt z uwagi na zarzucane przedawnienie) u.p.e.a., a dopuszczalny ustawą zakres badania przez organ egzekucyjny tytułu wykonawczego wskazuje, że badanie to ma charakter formalny. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, o której mowa w omawianym przepisie, zachodzi w sytuacji wystąpienia okoliczności wykluczających możliwość prowadzenia egzekucji ze względów formalnych (podmiotowych lub przedmiotowych), a nie merytorycznych.

Oczywiście, niedopuszczalne jest również prowadzenie egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego, który nie odpowiada wymogom określonym w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. W opinii Sądu, w kontrolowanej sprawie organy obu instancji zasadnie uznały, że nie wystąpiły jakiekolwiek okoliczności skutkujące niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego. Organy zasadnie też uznały, że tytuły wykonawcze, z których wynikają egzekwowane należności spełniają ustawowe wymogi zawarte w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. Nie ma w sprawie wątpliwości kto jest wierzycielem, nie ma też wątpliwości w kwestii istnienia obowiązku podatkowego i zaległości podatkowej, w związku z istnieniem których wystawiono tytuły wykonawcze.

W świetle przedstawionych powyżej uregulowań prawnych, odnoszonych do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, za uzasadnione należało uznać stanowisko organów, odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Wbrew twierdzeniom skargi nie zostały również naruszone przepisy art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a., gdyż postanowienie organu egzekucyjnego odmawiające umorzenia postępowania egzekucyjnego, jak i utrzymujące je w mocy postanowienie organu nadzoru, odpowiadają prawu.

Skoro zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa materialnego, jak i procesowego, które mogłyby lub miały istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd - na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - skargę oddalił.