Uzasadnienie
Uzasadnienie
Zaskarżona decyzją z [...] maja 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2009 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności ze spółką "M" Spółka z o.o. i pozostałymi byłymi członkami zarządu, odpowiedzialności podatkowej skarżącego E.M. za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług z listopad i grudzień 2003 r., odsetki za zwłokę od wskazanych zaległości oraz koszty postępowania egzekucyjnego.
Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny sprawy.
Zaległości podatkowe spółki z o.o. "M" określone zostały w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2006 r. Wobec faktu, że określone w tej decyzji zaległości podatkowe nie zostały wpłacone prze spółkę, organ egzekucyjny wszczął w tym zakresie postępowanie egzekucyjne. W toku tych czynności dokonano zajęcia rachunku bankowego, zajęto wierzytelności, zajęto samochód osobowy, wystosowano zajęcia do dziesięciu central bankowych (żadne zajecie nie zostało przyjęte do realizacji), spisano protokoły stanu majątku, kilkakrotnie sporządzono raporty o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych, wystąpiono z zapytaniem o posiadane pojazdy do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, wystąpiono z zapytaniem o posiadane nieruchomości do Starostwa powiatowego. Pomimo podjętych działań organowi egzekucyjnemu nie udało się ustalić składników majątkowych spółki, które umożliwiałyby prowadzenie skutecznej egzekucji.
Postanowieniem z [...] października 2009 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, a po jego przeprowadzeniu decyzją z [...] grudnia 2009 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku VAT za listopad i grudzień 2003 r.
W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że wydając decyzję kierował się treścią art. 116 ordynacji podatkowej zgodnie, z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy oraz nie wskaże mienia spółki, z którego egzekucja umożliwia zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Dalej organ stwierdził, ze odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 Ordynacji podatkowej, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.
Organ ustalił na podstawie uchwały wspólników i odpisów z Krajowego Rejestru Sadowego, że skarżący został członkiem zarządu od dnia [...] stycznia 2004 r.
W ocenie organu w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wykluczających odpowiedzialność skarżącego i skarżący ich nie wykazał. Nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości, nie wszczęto postępowania naprawczego, nie wskazano mienia, z którego możliwa była egzekucja.
Organ I instancji ustalił, że majątek spółki w 2003 i 2004 roku nie wystarczał na zaspokojenie zobowiązań spółki.
Skarżący wniósł odwołanie od decyzji organu I instancji, wskazując w nim, że w 2003 r. na stanowisku prezesa zarządu spółki był zatrudniony R.I., a członkiem zarządu był p. M.. Księgowość spółki prowadzona była przez biuro rachunkowe, które sporządzało deklaracje do Urzędu Skarbowego. Skarżący wskazał również, że w 2006 r. pod koniec tego roku, złożył wniosek do Sądu Gospodarczego o upadłość, jednak wniosek został odrzucony z nieznanych skarżącemu powodów. Majątek spółki został zabezpieczony przez Syndyka masy upadłościowej w firmie W..
Skarżący w odpowiedzi na pismo organu z [...] marca 2010 r. wskazał, że obecnie odbywa wyrok. Stwierdził, że majątek, który wystarczy na zaspokojenie wierzytelności znajduje się na terenie firmy W. Spółka M poniosła duże nakłady finansowe na inwestycję, która była prowadzona na terenie bazy paliw w firmie Z.H.P.N., W
Decyzją z [...] maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że przedmiotowej sprawie zaległości podatkowe wynikają z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...] grudnia 2006r.. nr [...], mocą której "M" sp. z o.o, określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2003r. w kwocie 21.786,00 zł oraz za miesiąc listopad 2003r. w kwocie 1.531,00zł. Jednocześnie w powyższym rozstrzygnięciu ujęto kwotę nienależnie otrzymanych przez podatnika zwrotów z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2003r. w kwocie 674,00 zł i grudzień w kwocie 674.00 zł.
Organ II instancji podkreślił, że zwrot z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2003r. w dniu [...] lutego 2004r. przekazano bezpośrednio na rachunek Spółki. Natomiast nienależny zwrot z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2003r. w wysokości 674.00 zł w dniu [...] stycznia 2004r. przeksięgowano do kwoty 670,40 zł na zaległości podatkowe ww. Spółki wynikające z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 za okres listopad 2003r. i grudzień 2003r., a kwotę 3.60 zł w dniu [...] marca 2004r. zwrócono na rachunek ww. Spółki.
Organ ustalił również, że skarżący był członkiem dwuosobowego zarządu..M " sp. z o.o. w okresie, w którym upływał termin płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych oraz w okresie, w którym powstały zaległości podatkowe z tytułu nienależnie dokonanych zwrotów z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc listopad i grudzień 2003r.
W wyniku braku zapłaty przez "M " sp. z o.o. określonego w decyzji z dnia [...] grudnia 2006r.. nr [...] podatku organ I instancji wystawił tytuły wykonawcze o numerach SM [...] SM [...] i wszczął postępowanie egzekucyjne. Podjęte czynności egzekucyjne i zastosowane środki egzekucyjne wykazały bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku ww. Spółki. Na powyższe wskazują raporty poborcy skarbowego z dnia [...] listopada 2007r. [...] kwietnia 2008r., [...] sierpnia 2008r., [...] kwietnia 2009r., [...] września 2009r., w których stwierdza, że ww. Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem i na terenie obiektu, którego właścicielem jest inny podmiot, nie znajduje się żaden majątek. Spółka nie posiada żadnych nieruchomości - pismo Starostwa Powiatowego z dnia [...] listopada 2005r. nr [...] oraz jakichkolwiek ruchomości.
Zajęty natomiast w dniu [...] marca 2006r. samochód osobowy marki [...] nr rej [...] nr podwozia [...] rok produkcji 2005, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] marca 2007r. [...] zwolnił spod egzekucji administracyjnej. Ponadto ww. organ egzekucyjny decyzjami z dnia [...] marca 2007r. o numerach [...] wykreślił ustanowione odpowiednio w dniu [...] lutego 2006r. i [...] stycznia 2007r. zastawy ustawowe na samochodach osobowych marki [...] nr rej [...] i [...] nr rej [...], bowiem stały się one własnością Bank [...] na mocy postanowień umowy kredytowej na zakup ww. samochodów zawartej pomiędzy ww. Spółką a Bankiem.
W toku prowadzonych czynności egzekucyjnych organ egzekucyjny skierował do dziewięciu central bankowych zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego ww. Spółki odpowiednio z dnia [...] października 2007r. i [...] grudnia 2008r., które nie zostały przyjęte do realizacji m.in. przez Bank SA, B [...]. G [...], Bank [...], B [...],Bank [...],[...] SA. Bank [...].
Skutecznie zajęto jedynie rachunek bankowy ww. Spółki prowadzony przez Bank [...] - zawiadomienie o zajęciu m.in. z dnia [...] listopada 2006r. nr [...]. o czym zobowiązana została powiadomiona (k. 105-107 tom I). Przy czym zgodnie z oświadczeniem ww. Banku z dnia [...] listopada 2006r. nr [...] do powyższego zajęcia oraz innych zajęć nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową, (k. 107 tom I). W wyniku rozstrzygnięcia przez sąd zbiegu do ww. składnika majątkowego łączne prowadzenie egzekucji przejął komornik sądowy, który w dniu [...] grudnia 2006r. zwrócił organowi egzekucyjnym otrzymane tytuły wykonawcze, wskazując na brak jakichkolwiek środków i obrotów na zajętym rachunku bankowym. Dalsze zajęcia rachunku bankowego Spółki nie były przyjmowane przez ww. Bank z uwagi na wypowiedzenie umowy prowadzenia rachunku, między innymi z powodu istniejącego na nim zadłużenia.
Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie występują przesłanki wyłączające odpowiedzialność podatkową skarżącego. W szczególności skarżący nie wskazał mienia, z którego egzekucja byłaby możliwa. Stwierdzenia skarżącego w zakresie mienia spółki są lakoniczne i nie znalazły potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym.
Skarżący nie zgodził się z powyższą decyzją i zaskarżył ja do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
W uzasadnieniu skargi skarżący wskazał, że [...] grudnia 2009 r. organ I instancji wydał dwie decyzje dotyczące zaległości podatkowych spółki za lata 2004 i 2003 o tej samej treści tylko innych kwotach. Za rok 2004 r. organ II instancji wydał decyzję o umorzeniu z powodu przedawnienia zobowiązania osoby trzeciej zgodnie z art. 118 Ordynacji podatkowej a za 2003 r. utrzymał w mocy.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
W piśmie procesowym z [...] listopada 2010 r. pełnomocnik skarżącego podniósł dodatkowo zarzuty naruszenia art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej w sytuacji, gdy od końca roku kalendarzowego w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat oraz obrazę art. 121 § 1, art. 122,, art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz nie zebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.
Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Jednocześnie wniesiono o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu.
W uzasadnieniu skargi wskazano, że nie ulega wątpliwości, że zaległość podatkowa spółki w podatku VAT za miesiące listopad i grudzień 2003 r. powstała w styczniu i lutym 2004 r., czyli w okresie, w którym podjęto uchwałę o powołaniu skarżącego na funkcję prezesa zarządu spółki. Art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje jednak, że nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Zaległość podatkowa w podatku VAT za listopad i grudzień 2003 r. powstała w 2004r. Pięcioletni termin od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynął z dniem 31 grudnia 2009 r. Decyzja organu I instancji została wprawdzie wydana [...] grudnia 2009 r., jednak doręczono ją już w styczniu 2010 r., czyli po upływie terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazano, że pojęcie "wydanie decyzji" użyte w art. 118 § 1 ordynacji podatkowej, obejmuje również "doręczenie decyzji" osobie trzeciej przed upływem okresu przedawnienia. W tym zakresie powołano szereg wyroków sądów administracyjnych, potwierdzających tezę skarżącego.
Dalej wskazano, że organ nie rozważył wszystkich pozytywnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej skarżącego wynikających z art. 116 § 1 ordynacji podatkowej. Skarżący wskazywał bowiem w swoich pismach majątek, z którego możliwa byłaby egzekucja.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skargę należało oddalić jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość miedzy organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i miedzy tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1).
Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów.
Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwaną dalej P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności.
Dokonana w tak zakreślonych ramach kontrola zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem pozwala na przyjęcie, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jest zgodne z prawem.
W pierwszej kolejności należało rozpoznać najdalej idący zarzut naruszenia art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Skarżący wskazał, że zaległość w podatku VAT za listopad i grudzień 2003 roku powstała w 2004 r. a pięcioletni termin od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa upłynął z dniem 31 grudnia 2009 r. Wskazał również, że decyzja organu I instancji została wprawdzie wydana [...] grudnia 2009 r., jednak doręczona została dopiero w dniu 4 stycznia 2010 r., czyli po terminie określonym w art. 118 § 1 ordynacji podatkowej. Skarżący utożsamia pojecie "wydanie decyzji" z pojęciem "doręczenia decyzji".
Z taką wykładnią nie można się zgodzić. Problematyka wykładni art. 118 § 1 ordynacji podatkowej była przedmiotem licznych rozstrzygnięć NSA jak również Sądu Najwyższego.. Można stwierdzić, że rozstrzygnięcia te uwzględniają również regulację kodeksu postępowania administracyjnego (art. 107 § 1). NSA w wyroku z 25 kwietnia 2006 r. (II OSK 714/05, ONSAiWSA 2006/5/132) orzekł, iż obowiązujące przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego nie dają podstaw do utożsamiania wydania decyzji z jej doręczeniem. Wydanie decyzji (sporządzenie) zgodnie z wymogami art. 107 § 1 k.p.a. jest czynnością procesową wywołującą oznaczone skutki prawne. W uchwale z 17 grudnia 2007 r. (I FPS 5/07, ONSA i WSA 2008/2/22) NSA stwierdził wprost, że pojecie wydania decyzji, określonej w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza jej doręczenia. We wcześniejszym wyroku z 2 października 2002 r. (III RN 149/01 OSNO 2003/16/371) SN stwierdził, ze datą wydania decyzji przez organ podatkowy jest data jej podpisania przez osobe upoważnioną do jej wydania.
Podobnie wypowiedział się SN w wyrokach z 9 grudnia 2008 r. (I UK 151/08) oraz z 17 lipca 2009 r. (IUK 49/09), w których uznał, że w sprawie z odwołania od decyzji organu rentowego o odpowiedzialności członka zarządu spółki za składki na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej w zw. z ustawą "systemową", ocena sądu obejmuje przedawnienie na moment jej wydania wynikający z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy "systemowej".
Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela powyższe poglądy NSA i SN i uznał, że zarzut naruszenia wskazanego przepisu zawarty w skardze w zakresie wydania przedmiotowej decyzji nie jest zasadny. Sąd stwierdza, że uwzględniając wskazane w przytoczonych wyrokach poglądy, wydanie decyzji na podstawie art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej nie obejmuje obowiązku jej doręczenia.
Również pozostałe zarzuty podniesione w skardze w szczególności obrazy art. 121 § 1, art. 122,, art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz nie zebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, okazały się niezasadne.
Podkreślić należy, że art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie, całym swoim majątkiem, członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości oraz brak postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiły nie z jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.
Organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy i poddały go wszechstronnej analizie pod kątem istnienia pozytywnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Z analizy tej wyprowadziły prawidłowe i logiczne wnioski, że nie zachodzą w sprawie przesłanki uwalniające skarżącego od odpowiedzialności podatkowej.
Organy wykazały, że egzekucja skierowana do majątku spółki okazała się nieskuteczna. Na powyższe wskazują raporty poborcy skarbowego z dnia [...] listopada 2007r. [...] kwietnia 2008r., [...] sierpnia 2008r.., [...] kwietnia 2009r., [...] września 2009r., w których stwierdza, że ww. Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym adresem i na terenie obiektu, którego właścicielem jest inny podmiot, nie znajduje się żaden majątek. Spółka nie posiada żadnych nieruchomości - pismo Starostwa Powiatowego z dnia [...] listopada 2005r. nr [...] oraz jakichkolwiek ruchomości.
Twierdzenia skarżącego, że spółka posiadała majątek z którego możliwa była egzekucja okazały się ogólnikowe i bezpodstawne. Zasadnie twierdzeniom tym organy przeciwstawiły m. in. oświadczenie spółki z [...] marca 2006 r., z którego wynika, iż spółka nie posiada majątku znajdującego się we władaniu osób trzecich.
Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a Sąd oddalił skargę.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie § 3 ust. 2 w zw. z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 212, poz. 2075 ze zm.).
/-/ J. Wierchowicz /-/ J. Niedzielski /-/ K. Skowrońska-Pastuszko