Uzasadnienie
W dniu 5 listopada 2014 r. G spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła skargę na indywidualną interpretację Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej z [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
Zaskarżona interpretacja została wydana na tle następującego stanu faktycznego sprawy.
Wnioskiem z [...] maja 2014 r. skarżąca wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności jej art. 17 ust. 1 pkt 34.
Przedstawiając stan faktyczny spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE) na podstawie zezwolenia. Zezwolenie zostało wydane na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie określonych wyrobów wymienionych w zezwoleniu przez wskazanie odpowiednich pozycji w PKWiU. Spółka realizuje projekty produkcyjne, które są jej przyznawane w związku z pozytywnie rozstrzygniętymi dla grupy G konkursami ofert organizowanych przez klientów grupy G. W celu realizacji przez spółkę konkretnych projektów produkcyjnych niezbędne jest posiadanie zindywidualizowanego oprzyrządowania, które umożliwia wytworzenie produktów o określonych cechach lub sprawdzenie jakości wytwarzanych produktów. Każdorazowo po pozytywnie rozstrzygniętym dla grupy G konkursie ofert oraz decyzji o przekazaniu spółce danego projektu produkcyjnego, spółka nabywa oprzyrządowanie niezbędne do realizacji tego projektu. Zasadniczo nie istnieje możliwość wykorzystania tego oprzyrządowania do innej działalności czy w innym procesie produkcyjnym.
Spółka zaznaczyła, że oprzyrządowanie jest wytwarzane poza granicami strefy i nie wytwarza go samodzielnie lecz zdarza się, że dokonuje jego modyfikacji na zlecenie odbiorcy. W takiej sytuacji obciąża odbiorcę kosztami dokonania tych modyfikacji. Nadto, przed rozpoczęciem produkcji przy wykorzystaniu oprzyrządowania podlega ono zbyciu na rzecz podmiotu, dla którego realizowany jest projekt produkcyjny. Fizycznie oprzyrządowanie pozostaje jednak (co do zasady) w zakładzie spółki znajdującym się na terenie SSE – nie dochodzi do jego przemieszczenia na rzecz nabywcy. Oprzyrządowanie jest wykorzystywane przez spółkę na zasadzie użyczenia przy realizacji produkcji na terenie SSE.
Skarżąca wskazała, że w większości przypadków (ok. 95 %) w trakcie realizacji projektu oprzyrządowanie nie opuszcza terenu strefy i jest wykorzystywane do realizacji projektu wyłącznie przez spółkę. Jednak w wyjątkowych sytuacjach (m. in. ze względu na awarię maszyn, chwilowe braki mocy produkcyjnych, potrzeby klienta) oprzyrządowanie może być przekazywane poza teren SSE i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych. Zapewnienie przez spółkę możliwości wykorzystania oprzyrządowania przez poddostawców ma na celu zabezpieczenie ciągłości produkcji i jest wymagane przez klientów.
Dalej spółka wyjaśniła, że produkty wytwarzane przy użyciu ww. oprzyrządowania stanowią produkty powstające w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a zatem ich sprzedaż generuje przychody alokowane do przychodów korzystających ze zwolnienia z podatku dochodowego. W zakresie obrotu oprzyrządowaniem obowiązuje zasada, że spółka nabywa i odsprzedaje oprzyrządowanie po cenie wynikającej z zamówienia, więc nie osiąga zysku z tytułu jego sprzedaży. Obrót oprzyrządowaniem nie jest sposobem zarobkowania przez spółkę lecz służy realizacji jej działalności podstawowej. Analogiczna sytuacja dotyczy usług odnoszących się do oprzyrządowania (wykonywane są przez podwykonawców, spółka je nabywa a następnie odsprzedaje podmiotowi, któremu wcześniej odsprzedała oprzyrządowanie – przy czym sprzedaż usług następuje bez marży i nie jest sposobem zarobkowania spółki).
Na tle przedstawionego stanu faktycznego skarżąca zadała trzy pytania, przy czym zaskarżona interpretacja jest odpowiedzią na pytanie nr 2: czy przychód ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego do produkcji wyrobów strefowych, w sytuacji gdy oprzyrządowanie jest przekazywane poza teren SSE i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych (w wyjątkowych sytuacjach m. in. ze względu na awarię maszyn, chwilowe braki mocy produkcyjnych, potrzeby klienta) spółka powinna traktować jako przychód strefowy, tj. przychód objęty zwolnieniem z opodatkowania na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE?
Przedstawiając własne stanowisko w sprawie skarżąca podkreśliła, że do przekazania oprzyrządowania poza teren strefy w wykorzystywania go przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych może dojść wyłącznie w wyjątkowych sytuacjach (opisanych w stanie faktycznym), a zapewnienie przez spółkę możliwości wykorzystania oprzyrządowania przez poddostawców ma na celu zabezpieczenie ciągłości produkcji wyrobów strefowych i jest wymagane przez klientów. Spółka wskazała, że powyższy fakt nie zmienia pomocniczego charakteru obrotu oprzyrządowaniem. Nadal jest to działalność konieczna dla prowadzenia działalności głównej (objętej zezwoleniem), działalność ta pozostaje z działalnością główną w funkcjonalnym związku oraz ma w stosunku do działalności głównej charakter służebny, pomocniczy.
W konsekwencji powyższego, zdaniem spółki, przychód ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego do produkcji wyrobów strefowych, w sytuacji gdy oprzyrządowanie jest przekazywane poza teren SSE i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych, spółka powinna również traktować jako przychód strefowy, tj. przychód objęty zwolnieniem z opodatkowania na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenia działalności na terenie SSE.
Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z [...] sierpnia 2014 r. stwierdził, że stanowisko skarżącej jest nieprawidłowe.
Organ wskazał na treść art. 12, art. 16 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych oraz art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzając, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Powołując się na § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnych stref ekonomicznych oraz art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, organ zauważył, że zwolnienia przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. Minister podkreślił, że mając na uwadze przepisy ustawy o rachunkowości podatnik korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy zobowiązany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów, związanych z działalnością prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz działalnością prowadzoną poza jej terenem. Zdaniem organu, powyższe przepisy oraz art. 12 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych jednoznacznie wskazują na bezwarunkowy związek miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (objętej zezwoleniem) z możliwością korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.
Nie podlegają natomiast zwolnieniu z opodatkowania – na podstawie powołanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – dochody uzyskane z działalności, która wykonywana jest poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej.
Ustosunkowując się do stanowiska skarżącej, Minister Finansów w pierwszej kolejności podkreślił, że SSE są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach. Strefa może być ustanowiona w celu przyspieszenia rozwoju gospodarczego części terytorium kraju.
Organ podkreślił, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień należy interpretować ściśle, zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Natomiast podstawowym warunkiem przyznania pomocy regionalnej przedsiębiorcy jest fakt prowadzenia danej działalności gospodarczej na terenie SSE, a więc oznaczonym terytorialnie obszarze kraju. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji pojęć składających się na sformułowanie "działalność gospodarcza prowadzona na terenie strefy", Minister dokonał analizy poszczególnych zwrotów, odwołując się do ich znaczenia językowego zawartego w Internetowym Słowniku Języka Polskiego. "Prowadzić" w odniesieniu do działalności gospodarczej oznacza "wykonywać, kontynuować jakąś czynność, działalność", a "teren" to "pewien obszar ziemi", "część powierzchni ziemi wraz z jej rzeźbą i pokryciem", "obszar objęty sferą czyjegoś działania", "sfera działania, pole aktywności".
Z zawartego we wniosku opisu stanu faktycznego organ wywnioskował, że oprzyrządowanie zostało zakupione przez spółkę w celu "doposażenia" innego niż spółka podmiotu, tj. podwykonawcy. W istocie celem tej transakcji jest więc zapewnienie składników innym podmiotom (przedsiębiorcom). Oprzyrządowanie udostępnione przez spółkę podwykonawcy służy prowadzonej działalności gospodarczej tego podwykonawcy. Bez znaczenia pozostaje argumentacja spółki, że zapewnienie oprzyrządowania podwykonawcy ma na celu zabezpieczenie ciągłości produkcji wyrobów strefowych i jest wymagane przez klientów. Skoro oprzyrządowanie jest/będzie wykorzystywane poza terenem SSE przez podwykonawcę, należy uznać, że przychód z jego zbycia nie może zostać alokowany do działalności zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 podatku dochodowego od osób prawnych.
Podsumowując swoje rozważania Minister Finansów stwierdził, że przychód ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego do produkcji wyrobów strefowych, w sytuacji gdy oprzyrządowanie jest przekazywane poza teren SSE i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych, spółka powinna traktować jako przychód niestrefowy, tj. przychód nieobjęty zwolnieniem z opodatkowania na podstawie uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE.
Skarżąca, nie zgadzając się z interpretacją, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na to wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.
G sp. z o.o. wniosła skargę na opisaną wyżej indywidualną interpretację, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, polegającą na przyjęciu, że przychód ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego do produkcji wyrobów strefowych, gdy w wyjątkowych sytuacjach oprzyrządowanie to jest przekazywane poza teren SSE i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych, należy traktować jako przychód niestrefowy, tj. nieobjęty zwolnieniem z opodatkowania. Spółka zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania oraz równego traktowania interesów budżetu państwa i podatnika.
Mając na uwadze powyższe zarzuty spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Uzasadniając skargę spółka wskazała, że za prawidłowością jej stanowiska przemawia zakup a następnie odsprzedaż oprzyrządowania, jak również jego modyfikacja umożliwiająca realizację przez spółkę projektów produkcyjnych polegających na wytwarzaniu wyrobów strefowych, zatem nabycie oprzyrządowania i jego ewentualna modyfikacja jest warunkiem koniecznym do realizowania działalności produkcyjnej podlegającej zwolnieniu. Nadto, wykorzystanie oprzyrządowania umożliwia wytworzenie produktów o cechach wymaganych przez odbiorców, a zatem nabycie i odsprzedaż oprzyrządowania odbiorcom, jak również wymagane modyfikacje oprzyrządowania, pozostają w ścisłym, funkcjonalnym związku z działalności produkcyjną spółki. Jako kolejnego argumentu spółka użyła podkreślenia, że oprzyrządowanie jest nabywane i odsprzedawane oraz modyfikowane zgodnie z potrzebami odbiorców wyłącznie w celu umożliwienia spółce prowadzenia jej głównej działalności, polegającej na wytwarzaniu wyrobów strefowych.
Podkreśliła, że nie zarabia na odsprzedaży oprzyrządowania. Natomiast fakt wyjątkowego przekazywania oprzyrządowania poza teren SSE i wykorzystywania go przez poddostawców do realizacji części zadań produkcyjnych, nie zmienia pomocniczego charakteru obrotu oprzyrządowaniem. Nadal jest to działalność konieczna dla prowadzenia działalności głównej (objętej zezwoleniem), pozostaje z nią w funkcjonalnym związku oraz ma w stosunku do niej charakter służebny, pomocniczy.
Skarżąca zaznaczyła, że celem nabycia oprzyrządowania jest umożliwienie jej prowadzenia działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów strefowych. Oprzyrządowanie nie może zostać wykorzystane w inny sposób, jak tylko do realizacji działań produkcyjnych, które są częścią składową procesu wytworzenia przez spółkę wyrobów strefowych. Natomiast przekazanie go poza strefę jest sytuacją wyjątkową, spowodowaną przez okoliczności niezależne od skarżącej i ma charakter czasowy, może być bardzo krótkotrwałe. Zamiarem nabycia przez spółkę oprzyrządowania jest jego wykorzystanie na potrzeby procesu produkcyjnego spółki, a związek tego oprzyrządowania z działalnością strefową spółki będzie miał cały czas bezpośredni charakter.
Spółka podkreśliła, że celem udostępnienia oprzyrządowania na rzecz zleceniodawców jest umożliwienie jej prowadzenia działalności produkcyjnej na terenie strefy. Bez możliwości udostępnienia w wyjątkowych sytuacjach oprzyrządowania podwykonawcy skarżąca ryzykowałaby niewywiązywaniem się względem odbiorcy finalnego. Taki a nie inny sposób wykorzystania oprzyrządowania wynika z powszechnie przyjętego w biznesie sposobu postępowania.
Skarżąca zauważyła, że przyjęcie poglądu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji prowadzi do absurdalnych wniosków, ponieważ organ interpretacyjny w innej interpretacji wydanej na jej wniosek potwierdził, że dochód ze sprzedaży oprzyrządowania nie podlega opodatkowaniu wówczas, kiedy oprzyrządowanie nie opuszcza terenu SSE. Natomiast gdyby miało miejsce przemieszczenie oprzyrządowania, to oznaczałoby, że spółka nie ma prawa zwolnienia z podatku. Oznaczałoby to konieczność korekty zeznania rocznego, w tym również korekty kosztów. Zdaniem spółki, taki sposób korekty jest niedopuszczalny.
Nadto do przemieszczenia oprzyrządowania może dojść po upływie okresu korekty, jaki upłynął pomiędzy momentem sprzedaży oprzyrządowania a jego przemieszczeniem. W takiej sytuacji nie istniałaby możliwość dokonania korekty zeznania rocznego. Z tego względu rozumowanie organu należy uznać za błędne i przyjąć, że przychód ze zbycia oprzyrządowania, nawet w sytuacji, w której opuści ono teren strefy, powinien podlegać zwolnieniu z podatku.
Dodatkowo spółka podkreśliła, że krótkotrwałe wykorzystanie oprzyrządowania poza granicami strefy, skutkowałoby obowiązkiem korygowania rozliczeń z tytułu sprzedaży oprzyrządowania za poprzednie lata, pomimo że przez zdecydowaną większość czasu oprzyrządowanie będzie wykorzystywane na terenie strefy.
W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Wyjaśnił, że ta inna interpretacja, w której uznano stanowisko spółki za prawidłowe i na którą w skardze powołuje się spółka została wydana w opisie stanu faktycznego, w którym spółka wyraźnie wskazała, że oprzyrządowanie wykorzystywane jest przez nią, co zupełnie zmienia istotę sprawy. Podkreślił, że oprzyrządowanie udostępnione przez skarżącą podwykonawcy służy prowadzonej działalności gospodarczej tego podwykonawcy. Zaznaczył, że wydając interpretację nie dokonał rozszerzającej wykładni przepisów, co uczyniłby uznając stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.
Sąd zważył, co następuje
Skarga okazała się niezasadna.
Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) sąd administracyjny jest władny dokonać kontroli legalności pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych spawach. W przypadku uwzględnienia skargi na ten akt, sąd uchyla zaskarżoną interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.).
Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady należy w pierwszej kolejności odwołać się do przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. 2007 r. nr 42, poz. 274 ze zm.). Zgodnie z jej art. 3 celem ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej może być przyspieszenie rozwoju gospodarczego części terytorium kraju. Z art. 12 tej ustawy wynika, że dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zezwolenie, o którym mowa w cyt. wyżej przepisie, na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Zgodnie art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.
Natomiast, stosownie do art. 17 ust.1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6 uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie – co należy podkreślić - z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.
Biorąc pod uwagę brzmienie przytoczonych wyżej przepisów, zasadniczym elementem stosowania zwolnienia jest łączne wystąpienie dwóch warunków: prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia w zakresie określonych wyrobów w tym zezwoleniu wymienionych. Do realizacji projektów produkcyjnych jest jej niezbędne zindywidualizowane oprzyrządowanie, które nabywa poza granicami strefy i przed rozpoczęciem produkcji przy wykonywaniu tego oprzyrządowania zbywa je na rzecz podmiotu, dla którego realizowany jest dany projekt produkcyjny. Oprzyrządowanie w trakcie realizacji projektu nie opuszcza obszaru strefy, jednak w wyjątkowych sytuacjach może być przekazywane poza teren strefy i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych. Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy przychód ze sprzedaży tego oprzyrządowania w sytuacji przekazywania go poza teren strefy i wykorzystywania przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych spółka powinna traktować jako przychód strefowy czyli objęty zwolnienie z opodatkowania.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Wskazana definicja przedmiotu opodatkowania ma charakter bardzo szeroki, umożliwiając opodatkowanie dochodu pochodzącego z praktycznie każdego źródła przychodów. Celem takiego rozwiązania było założenie, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega każdy rodzaj przysporzenia majątkowego, niezależnie od charakteru takiego przysporzenia, jego wielkości oraz częstotliwości jego występowania.
Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową. Ulga nie jest bowiem standardem w danym podatku, jest wyjątkiem od zasady powszechności (orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z 29 maja 1996 r., K 22/95). Państwo może jednak realizować swoje zadania między innymi przez wspieranie określonych rodzajów działalności, wykorzystując rożne formy ich finansowania. Mogą to być wydatki z budżetu, polegające na finansowaniu określonych zadań przez organa publiczne, lub dotowanie pewnych rodzajów działalności bądź kategorii podmiotów. Może to polegać na udzielaniu pożyczek i kredytów na preferencyjnych zasadach, ale może także polegać na przyznaniu ulg i zwolnień podatkowych (zob. W. Nykiel, Ulgi i zwolnienia w konstrukcji prawnej podatku. Dom Wydawniczy ABC 2002 r., str. 27-28).
Zauważyć należy, że przyznanie ulgi nie ma na celu zwiększenia zysku przedsiębiorcy, ale uzyskanie określonego ustawowego celu w postaci przyśpieszenia rozwoju gospodarczego, w tym w szczególności rozwoju nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystania w gospodarce narodowej czy zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług. Państwo chcąc uzyskać ten efekt wprowadziło w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, które ma charakter przedmiotowy. Z pewnością przemieszczanie oprzyrządowania poza teren strefy i wykorzystywanie go przez podwykonawców, choćby tylko do realizacji części działań produkcyjnych zleconych skarżącej, nie jest realizacją celu, dla którego utworzono specjalne strefy ekonomiczne.
Należy zgodzić się z organem interpretacyjnym, że oprzyrządowanie udostępnione przez skarżącą podwykonawcy służy działalności gospodarczej prowadzonej przez tego podwykonawcę. Czas trwania takiej sytuacji bądź jej wyjątkowość nie ma tutaj znaczenia, ponieważ podstawowym warunkiem korzystania ze zwolnienia jest prowadzenie działalności objętej zezwoleniem na terenie strefy a przepisy wyjątków o tego warunku nie przewidują. Na marginesie należy zauważyć, że skarżąca wskazała, iż ta wyjątkowość sytuacji może polegać m. in. na awarii maszyn, chwilowych brakach mocy produkcyjnych i potrzebach klienta.
Zatem nawet sama skarżąca nie jest w stanie przewidzieć na jak długi okres oprzyrządowanie będzie musiało służyć podwykonawcy do realizacji części działań produkcyjnych spółki, a tym samym jak długo podwykonawca będzie prowadził swoją działalność gospodarczą poza terenem strefy w oparciu o udostępnione mu oprzyrządowanie. Wprawdzie spółka przez całe postępowanie interpretacyjne, jak i w skardze podkreślała, że są to sytuacje wyjątkowe i krótkotrwałe, ale nie może wykluczyć sytuacji, że wskazywane przez nią w sposób bardzo ogólny choćby "potrzeby klienta" mogą powodować konieczność długotrwałego korzystania z oprzyrządowania poza strefą przez podwykonawców. Nie jest w stanie przewidzieć także awaryjności maszyn, jak i braków mocy produkcyjnych, a we wniosku nie wyjaśnia na czym ma polegać "chwilowość" tych braków.
Zdaniem Sądu nie ma również znaczenia zawarta w skardze argumentacja powołująca się na konieczność i uciążliwość dokonania korekty zeznania rocznego w przypadku przemieszczenia oprzyrządowania poza strefę.
Na podkreślenie zasługuje także fakt, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarcza na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, lecz tylko tych dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu. W związku z tym, należy stwierdzić, że spółka uzyska przychód ze zbycia oprzyrządowania, które będzie służyło do prowadzenia działalności gospodarczej niewymienionej w zezwoleniu (działalności podwykonawców).
Zważywszy powyższe, Sąd uznał, że wydając zaskarżoną interpretację Minister Finansów prawidłowo zinterpretował treść znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego, stwierdzając, że przychód ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego do produkcji wyrobów strefowych, w sytuacji gdy oprzyrządowanie to jest przekazywane poza teren strefy i wykorzystywane przez poddostawców do realizacji części działań produkcyjnych spółka powinna traktować jako przychód niestrefowy. Tym samym organ interpretacyjny nie naruszył art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ani art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).
Mając na względzie całokształt poczynionych rozważań Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a, skargę oddalił.