Uzasadnienie
Decyzją (...) z 8 października 1997 r. burmistrz Miasta M. wymierzył Magdalenie N. opłatę targową za lipiec, sierpień i wrzesień 1997 r. w łącznej kwocie 220 zł.
Jako podstawę prawną powyższej decyzji powołano przepis art. 15 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./ oraz uchwałę (...) Rady Miejskiej w M. Z dnia 17 grudnia 1996 r. w sprawie podatków i opłat lokalnych na 1997 r.
W uzasadnieniu tej decyzji organ administracyjny wskazał, iż podatniczka dokonuje sprzedaży na targowisku położonym w M., prowadzonym przez osobę fizyczną na jego prywatnym gruncie. Zgodnie przy tym z art. 15 powołanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Stwierdzono także, że zobowiązana do uiszczenia opłaty targowej dokonuje sprzedaży na straganie handlowym, który jest obiektem nie złączonym trwale z gruntem, a jego konstrukcja składa się ze wsporników umocowanych w ziemi, lady i zadaszenia. Przyznano, że uiszcza ona podatek od tego obiektu lecz równocześnie zauważono, że podatek od gruntu przynależnego do tego obiektu ciąży na właścicielu nieruchomości, tj. właścicielu placu targowego. Podatek od nieruchomości na obiekt - stragan naliczony jest osobom dokonującym w nim sprzedaży, tylko od powierzchni samego straganu.
Uznano zatem, że nie podlega on zwolnieniu, w myśl powołanej ustawy, z obowiązku uiszczania opłaty targowej gdyż zgodnie z art. 16 zwolnienie takie przysługuje jedynie właścicielom nieruchomości - podatnikom w związku z nieruchomościami położonymi na targowisku. Pojęcie nieruchomości interpretowane zaś musi być zgodnie z art. 46 Kc.
W odwołaniu od powyższej decyzji Magdalena N. wniosła o jej uchylenie.
Oświadczyła przy tym, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości, gdyż uiszcza go od nieruchomości położonej w Centrum Handlowo-Usługowym w M. w związku z czym nie podlega obowiązkowi uiszczenia opłaty targowej.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 18 listopada 1997 r. nie podzieliło zasadność wywodów odwołującej się i zaskarżoną decyzję, na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kpa utrzymało w mocy.
Organ odwoławczy uznał, że w świetle obowiązującego w 1997 r. - art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - krąg podmiotów zwolnionych od opłaty targowej uległ istotnemu ograniczeniu, gdyż powołany przepis przewiduje zwolnienie jedynie tych podmiotów, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami położonymi na targowisku. Nie przewiduje, co miało miejsce w poprzednim obowiązującym stanie prawnym tj. w 1996 r., że ustawowemu zwolnieniu od opłaty targowej podlegały osoby, które były podatnikami od nieruchomości także w związku z obiektami budowlanymi nie złączonymi trwale z gruntem położonym na targowisku.
Prawidłowo zatem - w jego ocenie - Magdalena N. obciążona została opłatą targową, niezależnie od opłacenia przez nią podatku od nieruchomości /tj. od posiadanego straganu handlowego/. Za takim stanowiskiem przemawia bowiem fakt, że Magdalena N. jest właścicielką straganu handlowego położonego na gruncie dzierżawionym od osoby fizycznej prowadzącej targowisko, w oparciu o corocznie odnawianą umowę dzierżawy. Natomiast grunt, na którym usytuowany jest stragan, podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a należność z tego tytułu uiszcza właściciel gruntu. Stąd obciążenie odwołującej się podatkiem od nieruchomości z tytułu posiadania straganu handlowego, usytuowanego na cudzym gruncie i zaklasyfikowanie do kategorii "obiektów budowlanych nie związanych trwale z gruntem", nie zwalnia jej od opłaty targowej na podstawie art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.
W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Magdalena N. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Przedstawiła przy tym dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego oraz przepisy prawa mające zastosowanie w niniejszej sprawie po czym na poparcie swojego żądania podniosła, iż zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem. Niezgodności tej upatruje w naruszeniu przepisu art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w wyniku którego doszło do podwójnego opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości oraz opłatą targową, od której przysługiwało jej ustawowe zwolnienie.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w całości rozciągłości swoją dotychczasową argumentację. Ponadto organ odwoławczy zaakceptował, że zgodnie z Uchwałą Rady Miejskiej w M. z 25 czerwca 1996 r. sporny plac targowy jest targowiskiem miejskim, co nie zostało zakwestionowane i co jako przepis prawa lokalnego ma moc wiążącą dla organu odwoławczego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew jej wywodom zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Opłata targowa, unormowana w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, w swojej konstrukcji nie zawiera elementów właściwych dla opłat, lecz w rzeczywistości jest podatkiem. Brakuje jej bowiem cechy odpłatności, która ta cecha różnicuje opłatę od podatku. Podmiot uiszczający opłatę nie ma podstaw żądać od gminy lub jej organów jakichkolwiek działań. Zaprezentowane stanowisko jest powszechnie przyjmowane tak w doktrynie jak i orzecznictwie /por. R. Mastalski: Prawo podatkowe II. Część szczegółowa, Wyd. C. H. Beck, Warszawa 1996, str. 256-257; L. Etel, E. Ruśkowski: Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Dom Wydawniczy ABC 1996, str. 127; wyrok NSA z dnia 17 stycznia 1992 r., SA/Wr 1428/91/.
W myśl art. 15 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podmiotami opłaty targowej są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Podlegają one obowiązkowi podatkowemu, gdy dokonują sprzedaży na targowiskach. Przedmiotem opłaty targowej jest zatem przychód osiągany ze sprzedaży dokonywanej na targowiskach i to bez względu na formę prowadzenia działalności handlowej chyba, że ustawa przewiduje stosowne zwolnienie. W konstrukcji opłaty widoczny jest tym samym związek pomiędzy podmiotem podatku, a jego przedmiotem. Właściwie ustalenie obowiązku podatkowego jest możliwe zatem wówczas, gdy określone przez ustawę w art. 15 elementy podmiotowe i przedmiotowe podatkowoprawnego stanu faktycznego będą rozpatrywane łącznie. Wykładnia przepisów regulujących te elementy nastręcza prawne trudności. Chodzi tu bowiem o pojęcie targowiska, stanowiące integralny składnik konstrukcji prawnej przedmiotu podatku i determinuje w znacznym stopniu zakres podmiotowy i przedmiotowy opłaty targowej.
Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 15 ust. 2 definiuje pojęcie targowiska. W konsekwencji tego w pełni uzasadnione jest określenie obowiązku podatkowego w oparciu o definicję legalną zawartą w tej właśnie ustawie, a nie np.: w oparciu o definicję targowiska zawartą w art. 1 ust. 1, art. 3 i art. 5 dekretu z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach /Dz.U. nr 41 poz. 312 ze zm./.
W rozpatrywanej sprawie stwierdzone zostało poza wszelkim sporem, że Magdalena N. jest posiadaczem straganu handlowego położonego na gruncie dzierżawionym od osoby fizycznej prowadzącej targowisko, na podstawie corocznie odnawianej umowy dzierżawy. Natomiast grunt, na którym usytuowany jest stragan, podlega odrębnemu opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a należność z tego tytułu uiszcza właściciel gruntu. Skarżąca została tym samym obciążona podatkiem od nieruchomości z tytułu posiadania straganu handlowego usytuowanego na cudzym gruncie, zaklasyfikowanego do kategorii "obiektów budowlanych nie związanych trwale z gruntem".
Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na fakt, że budynek, nawet w sposób trwale złączony z gruntem, nie zawsze stanowi nieruchomość. Nieruchomościami w myśl bowiem art. 46 par. 1 kodeksu cywilnego - ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje tego pojęcia - są m.in. budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na podstawie przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Jednym z elementów definiujących pojęcie nieruchomości budynkowej jest więc wymóg trwałego związania z gruntem, nie tylko w sensie fizycznym, ale także i prawnym. Z powyższego wynika zatem, że nie każdy budynek /nawet odpowiadający definicji budynku zawartej w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych/ można uznać za nieruchomość dla potrzeb podatku od nieruchomości. Może zostać on zaliczony - jak w rozpatrywanym przypadku - do kategorii "obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem", które w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, także podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Na marginesie powyższych uwag zauważyć także należy, że w toku całego postępowania nie udowodnione zostało aby posiadany przez skarżącą obiekt stanowił w roku 1997 odrębny od gruntu przedmiot własności w rozumieniu przytoczonej wyżej regulacji prawnej. Okoliczność ta przemawia zaś dodatkowo za trafnością poglądów wyrażonych przez organy podatkowe.
W tej sytuacji należy tym samym podzielić stanowisko tych organów, z którego wynika, iż skarżąca powinna była uiścić opłatę targową za określony w decyzji okres 1997 r.
Zasadny jest bowiem pogląd, że obciążenie skarżącej podatkiem od nieruchomości z tytułu posiadania straganu handlowego, usytuowanego na cudzym gruncie i zaklasyfikowanego do kategorii "obiektów budowlanych nie związanych trwale z gruntem", nie zwalnia go od opłaty targowej w 1997 roku na podstawie art. 16 ustawy o podatku i opłatach lokalnych.
Należy zwrócić też uwagę na to, że art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 1996 r. /Dz.U. nr 91 poz. 409/ i obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r., przewidywał zwolnienie od opłaty targowej jedynie tych podmiotów, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z nieruchomościami położonymi na targowisku. W dniu 1 stycznia 1998 r., w roku podatkowym 1997 krąg podmiotów zwolnionych od opłaty targowej został w sposób istotny ograniczony. W poprzednio obowiązującym stanie prawnym art. 16 omawianej ustawy przewidywał również ustawowe zwolnienie z opłaty targowej tych podmiotów, które były podatnikami podatku od nieruchomości także w związku z obiektami nie złączonymi trwale z gruntem położonymi na targowisku. Ponownie zaś zwolnienie od opłaty targowej wszystkich podatników podatku od nieruchomości nastąpiło dopiero ustawą z dnia 1 sierpnia 1997 r. /Dz.U. nr 107 poz. 689/, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 1998 r.
Dokonując zatem oceny legalności zaskarżonej decyzji, zgodnie z dyspozycją art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, Sąd uznał, iż organ odwoławczy dokonując wykładni analizowanych przepisów nie przekroczył granic zastrzeżonej mu swobody interpretacyjnej, a wnioski do jakich doszedł zasługują w pełni na akceptację i w żadnej mierze nie naruszają obowiązującego w 1997 r. - gdyż tego roku dotyczy zaskarżona decyzja - prawa. Nadmienić także należy, że przedstawiony w tej sprawie pogląd był już wyrażony w orzecznictwie i wskazać tutaj można przykładowo na wyroki NSA z dnia 11 marca 1999 r., I SA/Ka 1374/97 oraz z dnia 7 kwietnia 1999 r. I SA/Ka 1509/97 oraz I SA/Ka 1519/97.
Mając na względzie całokształt przedstawionych wyżej okoliczności Sąd działając w oparciu o przepisy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.