Uzasadnienie
Decydującym dla rozstrzygnięcia spornej kwestii o zakres stosowania przepisu par. 35 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest problem momentu powstania po stronie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, skoro kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatków określona w fakturach stwierdzających nabycie towarów lub usług /art. 19 ust. 2/, a realizacja tego prawa następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzyma fakturę, to znaczy, że prawo do obniżenia podatku należnego powstaje z chwilą otrzymania ostatniej w danym miesiącu faktury spełniającej wymagania formalne dla wliczenia naliczonego w niej podatku do ogólnej kwoty, o którą zostanie obniżony podatek należny. Jest oczywiste, że przy dokonywaniu tych czynności, których końcowym efektem jest obliczenie podatku do zapłaty bądź do zwrotu podatnik dokonujący samoobliczenia, a także organ podatkowy, dokonujący wymiaru w trybie art. 10 ust. 2 ustawy, stosują normy podatkowego prawa materialnego obowiązujące w dacie powstania prawa do obniżenia podatku. One bowiem przesądzają o tym, czy podatnik nabył prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, czy też nie.
Istotna dla prowadzonych rozważań jest również kwestia znaczenia, jakie w realizacji omawianego prawa ma deklaracja podatkowa. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług w terminach określonych w art.
26. W tym też terminie - 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek zapłaty podatku, podatnicy mają obowiązek obliczenia podatku. Deklaracja podatkowa to nic innego, jak miesięcznie zestawienie kwot podatku należnego z podatkiem naliczonym, stanowiące podstawę ustalenia przez podatnika kwoty zobowiązania podatkowego bądź kwoty zwrotu różnicy podatku.
Nawet jeśli przyjąć, że złożenie deklaracji podatkowej jest warunkiem materialnoprawnym uzyskania zwrotu różnicy podatku, która nigdy nie następuje z urzędu, to z jej istoty wynika, że nie może ona podlegać innemu reżimowi prawnemu niż stan faktyczny, który opisuje. Innymi słowy - deklaracja podatkowa stanowi opis zdarzeń, które zaistniały w określonym przedziale czasowym, ocenianym z punktu widzenia przepisów podatkowych obowiązujących w tym przedziale czasowym, a który w efekcie ma doprowadzić do wykonania przez podatnika obowiązku zapłaty podatku lub zrealizowania przez niego swego uprawnienia, czyli uzyskania od organu podatkowego zwrotu podatku. Zarówno istnienie tego obowiązku, jak i powstanie uprawnienia ocenia się na podstawie stanu prawnego istniejącego w przedziale czasowym, z którym są związane. Przenosząc wnioski płynące z tych rozważań na grunt stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy trzeba zauważyć, że nie ma sporu między stronami postępowania sądowego co do tego, że skarżący uzyskał prawo do obniżenia podatku należnego za grudzień 1994 r. na podstawie faktur wystawionych i otrzymanych w grudniu 1994 r. Organy podatkowe nie ujawniły w uzasadnieniach swych rozstrzygnięć wątpliwości co do tego, że faktura, o którą w sprawie chodzi, a także wszystkie inne dokumenty zgromadzone w aktach sprawy odzwierciedlają rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, które były źródłem domagania się przez stronę skarżącą przyznania jej uprawnienia do zwrotu podatku.
Konsekwencją tych rozważań musi być zatem konstatacja, że dla oceny, czy stronie skarżącej przysługuje owo uprawnienie, miarodajny może być wyłącznie stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 1994 r. Przy braku przepisów przejściowych, wprowadzony przepisem par. 35 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./ warunek uzyskania uprawnienia do zwrotu podatku naliczonego, polegający na tym, że należność wynikająca z faktury wystawionej przez zakład pracy chronionej powinna zostać zapłacona w formie pieniężnej za pośrednictwem banku, ma zastosowanie do zdarzeń zaistniałych po dacie wejścia w życie tego aktu prawnego. Każda inna interpretacja tego przepisu, w szczególności zaś taka, która legła u podstaw zaskarżonej decyzji, prowadziłaby w efekcie do naruszenia jednej z naczelnych zasad państwa prawnego - zasady niedziałania prawa wstecz i już tylko z tego powodu nie jest możliwa do zaakceptowania.
Z tych zatem powodów, na podstawie art. 207 par. 1 i 2 pkt 1 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji.