Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa.
Przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wprowadza zasadę powszechności VAT. Wynika z tego, że jeżeli dany rodzaj towarów i usług nie został wyraźnie określony w przepisach szczególnych, iż ma do niego zastosowanie niższa stawka podatkowa, to tego rodzaju towar lub usługa podlegają opodatkowaniu 22-procentową stawką podatku /por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 1996 r. SA/Bk 89/95 nie publikowany/.
Przez usługi rozumie się usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a także roboty budowlano-montażowe /art. 4 pkt 2 cyt. ustawy/. Przedmiotem Klasyfikacji Usług /KU/ są więc czynności nie tworzące nowych dóbr, świadczone przez jednostki gospodarki uspołecznionej na zewnątrz zarówno w sferze produkcji materialnej, jak i w sferze działalności poza produkcją materialną, odpłatnie lub nieodpłatnie, niezależnie od charakteru wykonawcy lub odbiorcy. Pojęcie usług obejmuje między innymi czynności polegające na oddziaływaniu na podmioty lub obiekty:
- - czynności o charakterze remontowym, naprawczym i konserwacyjnym,
- - czynności będące współdziałaniem w procesie produkcji, ale nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr, polegających na powiększeniu wartości użytkowej przedmiotów wytworzonych przez inne przedsiębiorstwo bądź też polegające na obsłudze procesu produkcyjnego,
- - wytwarzanie na zlecenie określonych podmiotów z materiału powierzonego przez zleceniodawcę.
Prezentowaną definicję wprowadził Prezes Głównego Urzędu Statystycznego w załączniku nr 1 do swojego zarządzenia nr 30 z dnia 28 sierpnia 1985 r. w sprawie klasyfikacji usług /opubl. Zeszyt Metodyczny nr 57 Głównego Urzędu Statystycznego, Warszawa 1985, str. 6-7/.
W świetle dotychczasowych rozważań, biorąc pod uwagę przedstawione podstawy prawne i zdefiniowane pojęcie usług, przyjęcie przez organy podatkowe, że Spółka z o.o. świadczyła usługi zarządzania na rzecz Zakładów Graficznych, należy uznać za w pełni uzasadnione. Utwierdza w tym przekonaniu analiza umowy z 28 września 1993 r. o restrukturyzację jednoosobowej Spółki Skarbu Państwa oraz o przygotowanie sprzedaży jej udziałów, w której skarżącą spółkę nazwano "Grupą Zarządzającą". W rozdziale V umowy określono wynagrodzenie tej grupy. W art. 14 umowy strona skarżąca zobowiązała się do wypłaty wynagrodzeń dla członków Zarządu Zakładów Graficznych, a restrukturyzowana spółka niezależnie od wynagrodzenia określonego wcześniej miała zwracać to wynagrodzenie oraz równowartość z tytułu ubezpieczenia społecznego. Zwrot kosztów miał być dokonywany raz w miesiącu w terminie 7 dni od daty otrzymania odpowiedniej faktury przez Grupę Zarządzającą.
Z literalnego brzmienia cytowanej umowy wynika, że otrzymywane kwoty od Zakładów Graficznych stanowiły wynagrodzenie dla spółki z o.o., a zatem jako usługa powinna być opodatkowana VAT na podstawie art. 13 w związku z art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonywane usługi nie mogły korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie zostały wymienione w załączniku Nr 2 do ustawy. Preferencyjna stawka 7 procent podatku nie mogła również zostać zastosowana, ponieważ nie uwzględniono takiej usługi w załączniku nr 3 do ustawy /art. 18 ust. 2 cytowanej ustawy/. W związku z tym w oparciu o art. 18 ust. 1 ustawy należało zastosować stawkę 22 procent, zwłaszcza że podatnik nie składał stosownych deklaracji i nie prowadził prawidłowej ewidencji VAT.
Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 32 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług, a także na podstawie obowiązków wynikających z przedstawionej umowy, strona skarżąca winna wystawiać faktury VAT, co zresztą czyniła wystawiając trzy pierwsze faktury VAT, a później z inicjatywy jej prezesa zaczęła wystawiać noty obciążeniowe. Brak również podstaw do przyjęcia, że wypłacane wynagrodzenie stanowiło formę nie oprocentowanej pożyczki. Takie stanowisko jest sprzeczne z treścią analizowanej umowy, która nie wspomina o pożyczce, i jest jedynie oparte na gołosłownych twierdzeniach strony skarżącej.
Za bezzasadny należy uznać także zarzut dotyczący tego, że Zakłady Graficzne nie były stroną umowy z 28 września 1993 r. o restrukturyzację jednoosobowej Spółki Skarbu Państwa oraz o przygotowanie sprzedaży jej udziałów, gdyż prawo cywilne przewiduje tego rodzaju umowę na rzecz osoby trzeciej /art. 393 Kodeksu cywilnego/. Umowa o świadczenie na rzecz osoby trzeciej stanowi szczególny rodzaj zobowiązania, w którym dłużnik ma spełnić świadczenie nie wobec wierzyciela, lecz wobec osoby nie będącej stroną tej umowy i nie biorącej w niej udziału /por. Kodeks cywilny z komentarzem, pod red. Jana Winiarza, wydanie II zmienione, tom I, Warszawa 1989, str. 360/. Minister Przekształceń Własnościowych, jako organ założycielski, zawarł umowę ze spółką konsultingową, na mocy której spółka ta miała świadczyć określone usługi na rzecz osoby trzeciej, tj. Zakładów Graficznych.
Zaskarżone decyzje prawidłowo, na podstawie przepisu art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, zastosowały sankcje w postaci podwyższenia podatku o 100 procent, wobec stwierdzenia, że podatnik narusza obowiązki w zakresie ewidencjonowania dotyczące przedmiotu i podstawy opodatkowania.
W związku z dotychczasowymi rozważaniami pozostałe argumenty dotyczące naruszenia procedury administracyjnej oraz natury "słusznościowej" nie zasługują na uwzględnienie jako pozbawione podstaw prawnych.