Uzasadnienie
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej wywodom zaskarżonej decyzji nie sposób skutecznie postawić zarzutu naruszenia prawa.
Z przedstawionych w skardze wywodów wynika, iż w postępowaniu sądowym spornymi kwestiami jest odpowiedź na pytanie czy w niniejszej sprawie doszło do wydania dwóch decyzji podatkowych dotyczących tego samego przedmiotu, a ponadto czy doszło do naruszenia i to istotnego, przepisów postępowania administracyjnego.
Odnosząc się do pierwszej z nich od razu należy stwierdzić, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do uwzględnienia zarzutu, iż organ podatkowy I instancji dwukrotnie skutecznie wydał decyzje odnoszące się do tego samego podatnika w sprawie podatku dochodowego za rok 1991.
Wprawdzie w aktach sprawy znajdują się dwie decyzje odnoszące się do tego samego podmiotu i regulujące ten sam przedmiot to jednak, jak to ostatecznie wyjaśniono, pierwsza z tych decyzji tj. decyzja z dnia 5.09.1994 r. nigdy nie została doręczona adresatowi, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami o doręczeniach /art. 39 - 49 Kpa/. Bezspornym pozostać bowiem musi, iż podatnik powiadomił organ podatkowy o zmianie swojego miejsca zamieszkania i podał również swój nowy adres. Jednak pomimo tego organ administracyjny po wydaniu decyzji z dnia 5.09.1994 r. wysłał ją na wcześniejszy adres zamieszkania podatnika - ignorując informację o zmianie adresu - i uznał ją następnie za doręczoną prawidłowo w trybie art. 44 Kpa. Stanowisko takie uznać jednak należy za nieuprawnione. Bowiem na podatniku w toku postępowania podatkowego ciąży obowiązek zawiadamiania organu administracyjnego o każdej zmianie swojego adresu.
Dopiero zaniedbanie tego obowiązku powoduje, że doręczenie pisma pod dotychczasowym /poprzednim/ adresem wywiera skutek prawny - art. 41 par. 2 Kpa. Taka jednak sytuacja, co wynika z przytoczonych wyżej okoliczności, nie wystąpiła w rozpatrywanym przypadku. Skoro zatem wskazana decyzja z dnia 5.09.1994 r. nigdy nie została doręczona adresatowi, w związku z czym nie miał on możliwości zapoznania się z jej treścią, to uznać należy, iż decyzja ta nie została skutecznie doręczona podatnikowi i z tego powodu nie mogła ona wywrzeć trwałych skutków podatkowych /por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 1996 r. SA/Po 3054/95/.Jak to także wynika z uregulowania art. 110 Kpa, organ administracji, który wydał daną decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia, a więc od momentu gdy doręczenie to nastąpiło skutecznie. Z podanych więc przyczyn, decyzja z dnia 5.09.1994 r. określająca zobowiązane podatkowe w podatku dochodowym za 1991 r. nigdy nie stała się decyzją ostateczną.
Zatem może ona być uważana co najwyżej za projekt decyzji podatkowej. W takich więc okolicznościach możliwym stało się wydanie przez ten sam organ decyzji w dniu 23.12.1996 r., która odnosiła się do tego samego zobowiązania i tej samej osoby. Zaś o tym, iż w obrocie prawnym funkcjonują dwie decyzje rozstrzygające tę samą sprawę, mówić możemy dopiero wtedy, gdy stwierdzone zostanie, że istnieje tożsamość sprawy rozstrzygniętej kolejno po sobie dwoma decyzjami, z których ta pierwsza jest ostateczna.
Skoro, co wyżej wykazano, taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca, zarzut powtórnego określenia zobowiązania podatkowego odnoszącego się do tego samego okresu i do tego samego podatnika nie może być uwzględniony.
Przechodząc do sformułowanych w skardze zarzutów odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania administracyjnego, to odnieść należy się do twierdzenia pełnomocnika skarżącego, iż i obecnie organ podatkowy, doręczając decyzję z dnia 23.12.1996 r. na adres miejsca zamieszkania pełnomocnika i to do rąk osobny trzeciej, a nie na adres miejsca wykonywania działalności gospodarczej /biura prawnego/ dopuścił się rażącego naruszenia przepisów o doręczeniach w postępowaniu administracyjnym. Uznając, co do zasady, iż istotnie przy doręczaniu tej decyzji wystąpiły nieprawidłowości, to jednak w konsekwencji - odmiennie niż w sytuacji wyżej omówionej - decyzja z dnia 23.12.1996 r. dotarła do pełnomocnika podatnika i miał on możliwość zapoznania się z jej treścią. Za nieprawidłowe uznać należy, doręczanie pisma osobie prowadzącej działalność gospodarczą w ściśle określonym i znanym organowi administracyjnemu miejscu, nie na ten adres, a w miejscu jej zamieszkania, i to niezależnie od tego czy prowadzi ona tę działalność gospodarczą jako osoba fizyczna.
W takiej bowiem sytuacji regułą powinno pozostawać doręczanie korespondencji urzędowej w miejscu prowadzonej działalności. Dopiero w razie niemożności doręczenia w ten sposób pisma, możliwym jest jego doręczenie w innym miejscu. Jednakże, co już wyżej podkreślono, pomimo wskazanych uchybień, omawiane obecnie doręczenie uznać należało za skuteczne - w trybie tzw. doręczenia zastępczego /art. 43 Kpa/ - a w jego konsekwencji, strona nie poniosła jakichkolwiek niekorzystnych dla siebie następstw. Należy również zgodzić się ze skarżącym, iż uzasadnienie decyzji przez organ I instancji, ograniczające się do stwierdzenia, że za podstawę do określenia podatku dochodowego przyjęto dochód zgodnie z korektą zeznania złożoną w dniu 3.09.1993 r. i wskazano sposób jego wyliczenia, z uwagi na lakoniczność, nie spełnia wszystkich wymogów określonych w art. 107 par. 3 Kpa. Jednakże uchybienie to w pełni zostało wyeliminowane na etapie postępowania odwoławczego, gdzie organ II instancji poddał szczegółowej analizie przesłanki faktyczne i prawne, które zostały przyjęte za podstawę wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.
W tym miejscu wskazać także należy na treść art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, z której wynika, że nie każde naruszenie przepisów postępowania administracyjnego może być przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji, ale jedynie takie, które mogło mieć wpływ i to istotny na wynik sprawy. Oznacza to, że o istotnym naruszeniu przepisów postępowania zasadniczo mówić można dopiero w takiej sytuacji, w której gdyby nie doszło do takiego naruszenia, zapadłaby decyzja o odmiennej od wydanej treści. W rozpatrywanym przypadku jednak taka sytuacja nie wystąpiła, brak jest zatem podstaw do uchylenia z tych przyczyn zaskarżonej decyzji czy też - czego domagał się skarżący - do stwierdzenia jej nieważności.
W odniesieniu do pozostałych wskazanych w skardze kwestii, zgodzić należy się ze stanowiskiem organu odwoławczego i z przedstawioną przez niego argumentacją, zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Mając na uwadze całokształt przedstawionych wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny działając w oparciu o przepis art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł o oddaleniu skargi.