Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach decyzją z 5 lipca 2021 r. nr 2601-IOD.4104.33.2020 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 2 października 2020 r. nr 2605-SPM.4104.397.2020 w sprawie ustalenia S. K. zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości 567 zł z tytułu dziedziczenia po zmarłym B. K..
Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (j.t. Dz.U.2009.93.768 ze zm.) dalej "u.p.s.d.", w tym art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 4a ust. 1 pkt 1, ust. 2-4, art. 5, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i ust. 3, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 16.
Organ ustalił, że S. K. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w Końskich, Wydziału I Cywilnego z 10 września 2019 r. sygn. akt
I Ns 318/19 nabyła spadek po zmarłym 8 lutego 2019 r. ojcu B. K. w udziale 1/2 części. Postanowienie to uprawomocniło się 2 października 2019 r.
W dniu 5 sierpnia 2020 r. strona złożyła zeznanie SD-3, co zainicjowało postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia dla niej wysokości zobowiązania w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłym. Z treści zeznania oraz korygującego je pisma z 4 września 2020 r. wynika, że podatniczka wykazała nabycie w udziale ˝ części majątku spadkowego, na który składały się: gospodarstwo rolne o powierzchni 2,6 ha w miejscowości C. o wartości 10.000 zł, budynek mieszkalny o pow. 90m˛ z 1977 r., o wartości 26.250 zł, budynki gospodarcze - stodoła i obora o wartości 14.500 zł, środki pieniężne w kwocie 592 zł. Łączną wartość rynkową nabytych (w udziale 1/2) rzeczy podatniczka określiła na kwotę 51.342 zł. W konsekwencji opisaną na wstępie decyzją Naczelnik ustalił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości 567 zł. Przy wymiarze podatku organ zastosował ulgę podatkową z art. 16 u.p.s.d w kwocie 26.250 zł oraz uwzględnił kwotę wolną dla nabywcy z I grupy podatkowej, stanowiąca zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. 9637 zł.
W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła, że jako osoba najbliższa spadkodawcy nie powinna ponosić ciężaru podatku od spadku, albowiem podlega zwolnieniu podmiotowemu.
Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji Dyrektor wywiódł, że zwolnienie od opodatkowania ma charakter warunkowy oraz zależy tylko i wyłącznie od odpowiedniego zachowania się samego spadkobiercy. Spadkobierca aby skorzystać z całkowitego zwolnienia od opodatkowania nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych ma bezwarunkowy obowiązek zgłoszenia tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Niespełnienie warunku terminowego złożenia zgłoszenia ma ten skutek, że zwolnienie podatnikowi nie przysługuje. Postanowienie Sądu Rejonowego w Końskich z 10 września 2019 r. o nabyciu spadku uprawomocniło się 2 października 2019 r., więc chcąc skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. strona powinna zgłosić nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6-miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku.
Złożenie zeznania SD-3 w dniu 5 sierpnia 2020 r. podczas gdy ww. postanowienie o nabyciu spadku uprawomocniło się 2 października 2019 r. tj. po terminie wskazanym w art. 4a ust. 1 u.p.s.d. nie wywołało skutku w postaci powstania prawa do skorzystania przez stronę ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 4a u.p.s.d. Pomimo zawieszenia terminów, na podstawie art.15zzr ust. 1 pkt 5 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem [...], innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (j.t. Dz.U.2020.374 ze zm.), zgłoszenia SD-Z2 S. K. nie złożyła. Organ zwrócił uwagę, że w aktach sprawy znajduje się pismo Naczelnika z 12 grudnia 2019 r. informujące stronę o możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn poprzez złożenie zgłoszenia SD-Z2 w stosownym terminie.
Na powyższą decyzję S. K. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika.
W ocenie skarżącej obie decyzje są dla niej krzywdzące, ponieważ jest osobą najbliższą spadkodawcy. Zgłoszenie nabycia spadku do urzędu skarbowego chciała złożyć już w marcu 2020 r., ale do urzędu nie została przyjęta z uwagi na pandemię. Poinformowano ją wówczas o zawieszeniu wszystkich terminów wynikających z przepisów prawa. Zdaniem skarżącej organ podatkowy jak każdy organ administracji publicznej powinien budzić zaufanie. Podała, że dochowała procedury, a poprzez wprowadzenie jej w błąd i wykorzystanie jej ufności nakłada się na nią ciężar, którego nie jest w stanie ponieść. Gdyby pierwotnie przyjęto od niej oświadczenie nie miałaby żadnych problemów.
W odpowiedzi na skargę dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach postanowieniem z 22 lipca 2022 r. zawiesił postępowanie z uwagi na informację o śmierci skarżącej S. K.. Po ustalenie następców prawnych zmarłej postępowanie zostało podjęte 30 grudnia 2022 r. z udziałem W. M. – córki skarżącej.
Na rozprawie 16 lutego 2023 r. W. M. oświadczyła, że popiera skargę.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje
Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz.U.2021.137) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2022.329), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja dyrektora z 5 lipca 2021 r. utrzymująca w mocy decyzję naczelnika z 2 października 2020 r. w sprawie ustalenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w wysokości 567 zł z tytułu dziedziczenia po zmarłym 8 lutego 2019 r. mężu.
Podstawę materialnoprawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Zgodnie z powołaną regulacją podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.
W art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. prawodawca skonstruował ważne z punktu widzenia najbliższych członków rodziny zwolnienie podmiotowe. W myśl tego przepisu zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. W przypadku nabycia w drodze dziedziczenia zgłoszenie winno nastąpić w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku. Natomiast, w razie niespełnienia powyższych warunków, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 u.p.s.d.).
Zatem dotrzymanie określonego w przepisie terminu jest bezwzględnym warunkiem zastosowania zwolnienia podatkowego. W niniejszej sprawie jednak skarżąca nie zgłosiła zamiaru skorzystania ze zwolnienia nabytych rzeczy i praw majątkowych w podatku od spadków i nie złożyła do naczelnika formularza SD-Z2. Tym samym stronie, na skutek upływu terminu do dokonania czynności zgłoszenia nabycia nie przysługuje prawo do omówionego zwolnienia podmiotowego.
Należy przy tym zauważyć, że skarżąca została przez Naczelnika poinformowana pismem z dnia z 12 grudnia 2019 r. o możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn poprzez złożenie zgłoszenia SD-Z2. Pismo to zawiera wyczerpującą i klarowną informację o możliwości skorzystania przez stronę ze zwolnienia podmiotowego, jak i pełne wyjaśnienie sposobów skutecznego złożenia deklaracji SD-Z2. Wbrew oczekiwaniom skarżącej, nie można przyjąć jakoby organ, realizując zasadę zaufania, miał obowiązek informowania strony o zakończeniu okresu zawieszenia biegu terminu, czy czuwania nad tym, by strona terminu tego dotrzymała. Chcąc skorzystać ze zwolnienia podmiotowego to sam podatnik winien zachować szczególną staranność i zadbać o dotrzymanie stosownych terminów.
Zdaniem sądu na tle kontrolowanej sprawy doszło do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe doprowadziło w konsekwencji do naruszenia art. 17a ust 1 i art. 1 ust 1 u.p.s.d. oraz art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej.
Organy zaniechały bowiem dokonania koniecznych ustaleń, co do rzeczy wchodzących w skład spadku, w sytuacji, gdy treść dokumentów złożonych do akt sprawy nasuwa wątpliwości, w zakresie składników majątku spadkowego zadeklarowanych przez skarżącą.
Skarżąca 5 sierpnia 2020 r. złożyła deklarację podatkową SD-3, w której treści jako podstawę prawną wskazano art. 17a u.p.s.d. Przepis ten w ust 1 stanowi, że podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Zgodnie z § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 listopada 2015 r. w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r., poz. 2068) podatnicy podatku od spadków i darowizn obowiązani są dołączyć do zeznania dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania potwierdzające: posiadanie przez zbywcę tytułu prawnego do rzeczy lub praw majątkowych wymienionych w zeznaniu, w szczególności: wypis z księgi wieczystej, umowę sprzedaży, zaświadczenie spółdzielni mieszkaniowej.
W związku z powyższym obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie czy dane zawarte w deklaracji są zgodne ze stanem faktycznym. W procesie weryfikacji złożonej deklaracji, organ jest przy tym zobowiązany do stosowania zasad obowiązujących w postępowaniu podatkowym, w tym w szczególności zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 i w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, organ stwierdzi niezgodność pomiędzy danymi z deklaracji i ustalonym stanem faktycznym, jest on zobowiązany zgromadzić dane niezbędne do ustalenia podstawy opodatkowania i w konsekwencji wydać decyzję z pominięciem danych zawartych w deklaracji.
W rozpatrywanej sprawie postępowanie takie nie zostało przez organ podatkowy przeprowadzone.
Z treści zeznania SD-3 oraz korygującego je pisma z 4 września 2020r. wynika, że strona wykazała nabycie po zmarłym B. K., w udziale ˝ części majątku spadkowego w postaci: gospodarstwa rolnego o powierzchni 2,6 ha w miejscowości C. o wartości 10.000 zł, budynku mieszkalnego o pow. 90 m˛ z 1977 r., o wartości 26.250 zł, budynków gospodarczych - stodoły i obory o wartości 14.500 zł, środków pieniężnych w kwocie 592 zł.
Tymczasem z dołączonego do akt postępowania dokumentu – aktu własności ziemi z 20 grudnia 1977 r. wynika, że właścicielką działek nr 420, 421 i 422 o powierzchni 2,57 ha, położonych we wsi B. gmina M. jest skarżąca S. K.. Również z wypisu z rejestru gruntów z dnia 21 stycznia 2020 r. wynika, że jedynym właścicielem działek o aktualnych numerach: [...] [...] i [...] o łącznej powierzchni 2,6 ha (jednostka ewidencyjna M., obręb 0001 B.) jest S. K..
W aktach sprawy znajduje się nadto decyzja Wójta Gminy M. z 20 stycznia 2020 r. wydana wobec S. K. jako właściciela, na łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2020, która obejmuje podatek rolny od gruntów – 2,6 ha oraz podatek od nieruchomości – budynków mieszkalnych i gospodarczych.
Treść powyższych dokumentów pozostaje w sprzeczności z deklarowanym przez skarżącą nabyciem wymienionych składników majątku tytułem dziedziczenia po zmarłym mężu. Nie wynika z nich bowiem, by zmarły, za wyjątkiem środków pieniężnych, posiadał tytuł prawny do rzeczy wymienionych w zeznaniu SD-3.
Organy podatkowe nie dostrzegły opisywanej niezgodności i wydały decyzje, przyjmując składniki i wartość majątku spadkowego określone przez stronę. Z analizy akt sprawy nie wynika, aby organy podjęły jakiekolwiek czynności w celu wyjaśnienia stwierdzonych niezgodności.
Brak dokonania koniecznych w sprawie ustaleń i wyjaśnienia sprzeczności pomiędzy treścią złożonej deklaracji, a dołączonymi do akt postępowania dokumentami doprowadziło w konsekwencji do naruszenia art. 1 ust. 1 u.p.s.d. który dotyczy jednego z podstawowych elementów podatku, jakim jest przedmiot opodatkowania. Wydając decyzję podatkową, organ jest zobowiązany do prawidłowego ustalenia, co podlega opodatkowaniu, gdyż dopiero w następnej kolejności władny będzie ustalić podstawę opodatkowania i w konsekwencji prawidłowo ustalić wysokość zobowiązania podatkowego.
W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ podatkowy podejmie w ramach postępowania dowodowego czynności zmierzające do ustalenia jakie składniki (oprócz prawidłowo przyjętej kwoty środków pieniężnych - 592 zł) wchodziły w skład majątku spadkowego po zmarłym B. K..
Z uwagi na powyższe sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c w zw.
z art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.