Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kiecach postanowieniem z 11 maja 2022 r. nr 2601-IEW.711.4.2022 utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ostrowcu Św. z 24 lutego 2022 r. nr 2608-SEW.711.2.2022 w sprawie oddalenia zarzutów wniesionych przez M. M. w sprawie egzekucji administracyjnej wszczętej na podstawie tytułów wykonawczych z 11 stycznia 2022 r. o nr [...], 2608-723.15901.2022.
W uzasadnieniu organ wskazał, że pomimo ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 13 grudnia 2021 r. nr [...] określającej na podstawie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz Ordynacji podatkowej, zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września 2016 r. oraz od listopada do grudnia 2016 r. w łącznej wysokości [...] zł, M. M. nie wpłaciła dobrowolnie żadnej kwoty tytułem tego podatku. Zatem wierzyciel zobowiązany był wystawić tytuł wykonawczy na ww. zaległość i wdrożyć postępowanie egzekucyjne, co prawidłowo uczynił organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ostrowcu Św. W wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zaległości objęte ww. tytułami wykonawczymi z 11 stycznia 2022 r. zostały wyegzekwowane 25 stycznia 2022 r.
W świetle art. 33 § 1 i § 5 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U.2022.479) dalej "u.p.e.a.", zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Podstawy zarzutów zostały określone w art. 33 § 2 u.p.e.a.
W sprawie strona wniosła zarzuty: 1. nieistnienie obowiązku w zakresie egzekucji, gdyż sprawa nie została rozstrzygnięta w toku postępowania administracyjnego, decyzja o sygnaturze podanej w rubryce D4 i 5 nie została doręczona;
- 2. wszystkie tytuły posługują się nieprawidłową podstawą prawną (rubryka D.1.), co uzasadnia ich uchylenia na podstawie art. 33 § 2 pkt 2c;
- 3. wygaśnięcie zobowiązania podatkowego z tytułu przedawnienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego.
Organ wskazał, że ww. decyzja z 13 grudnia 2021 r. została do zobowiązanej nadana 13 grudnia 2021 r. za pośrednictwem Poczty [...] S.A. Z powodu niemożności doręczenia decyzji pod wskazanym adresem do doręczeń i miejsca zamieszkania tj. ul. [...], [...]., 15 grudnia 2021 r., doręczyciel pozostawił ją na okres 14 dni do jej odbioru w placówce pocztowej Filia UP O. Ś.. 1, ul. [...]. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tej placówce pocztowej wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, doręczający umieścił pod wskazanym adresem w skrzynce pocztowej 15 grudnia 2021 r. Z powodu nie podjęcia w terminie 7 dni pismo awizowano powtórnie 23 grudnia 2021 r. strona nie podjęła awizowanej przesyłki, w związku z czym 30 grudnia 2021 r. placówka pocztowa zwróciła ją do nadawcy.
Zatem decyzja ta została uznana za doręczoną 29 grudnia 2021 r. i stała się ostateczna, a ponadto nie wniesiono na nią skargi. Organ wyjaśnił ponadto, że ww. decyzja z 13 grudnia 2021 r. zawierała m.in. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług tj. art. 99 ust. 1 i 12 oraz przepisy Ordynacji podatkowej, co prawidłowo zostało wskazane przez wierzyciela w rubryce D.1. wystawionych tytułów wykonawczych.
W ocenie organu dlatego też, zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku oraz zarzut zastosowanej nieprawidłowej podstawy prawnej w ww. tytułach wykonawczych, należało uznać za nieuzasadnione i je oddalić.
Organ wskazał ponadto, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej pięcioletni okres przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za m-ce styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 2016 r., rozpoczął swój bieg 31 grudnia 2016 r., a jego koniec przypadał na 31 grudnia 2021 r., natomiast za grudzień 2016 r. rozpoczął swój bieg 31 grudnia 2017 r., a jego koniec przypada na 31 grudnia 2022 r. Nadto, w sprawie wystąpiła dodatkowa okoliczność, która miała wpływ na bieg terminów przedawnienia, która wynika z art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020.374) dalej "ustawa o Covid". Zgodnie ze wskazanym przepisem w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.
Przepis ten został uchylony 16 maja 2020 r. na mocy art. 46 pkt 20, w związku z art. 76 ustawy z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U. z 2020 r., poz. 875). Zgodnie z art. 68 ust. 2 ww. ustawy z 14 maja 2020 r. terminy, o których mowa w art. 15zzr ust. 1 ustawy o C0VID-19, podjęły swój dalszy bieg po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie noweli z 14 maja 2020 r. Wspomniana nowela stosownie do jej art. 76, w zakresie istotnym dla omawianej kwestii, weszła w życie 16 maja 2020 r., tj. w następnym dniu po jej ogłoszeniu.
Zatem, dzień 24 maja 2020 r. jest pierwszym dniem po upływie siedmiu dni od wejścia wżycie ustawy nowelizującej i jednocześnie dniem, od którego ponownie po zawieszeniu biegnie termin przedawnienia. Wobec powyższego należy stwierdzić, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spoczywał (był zawieszony) przez okres 54 dni, tj. od dnia 31 marca 2020 r. (od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie ogłoszenia stanu zagrożenia epidemicznego) do dnia 23 maja 2020 r. (do dnia wskazanego w art. 68 ust. 2 wyżej wskazanej ustawy z dnia 14 maja 2020 r.).
Zatem termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2016 r. do listopada 2016 r. na podstawie art. 15zzr ustawy o COVID-19 z mocy prawa został przesunięty o 54 dni. Oznacza to, że termin ww. zobowiązań podatkowych nie upływał z końcem 31 grudnia 2021 r., jak to sugeruje w zażaleniu zobowiązana. Do tej daty należy dodać 54 dni, w związku z czym dopiero z upływem 23 lutego 2022r., przedmiotowe zobowiązania przedawniłyby się. Przy czym przed upływem tego dnia tj. 23 lutego 2022 r. zaistniały w sprawie okoliczności mające wpływ na bieg terminu przedawnienia zaległości w podatku VAT za 2016 rok, poprzez zastosowanie w dniu 12 stycznia 2022 roku (tj. w dniu doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego w BNP Paribas Bank Polska S.A.) środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, o czym zobowiązana została powiadomiona.
W takiej sytuacji nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2016 r. do września 2016 roku oraz za listopad 2016 roku i zaczął on na nowo biec od 13 stycznia 2022 r. Zatem termin przedawnienia spornych zaległości przypadałby na 13 stycznia 2027 r.
W ocenie organu zatem zarzut dotyczący wygaśnięcia zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi z powodu przedawnienia oraz zarzut naruszenia przepisów art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o COVID-19, jest bezzasadny.
Na powyższe postanowienie M. M. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego. Zarzuciła niezastosowanie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, nieprawidłowe zastosowanie art. 15 zzr i art. 15 zzs ustawy o Covid, a w konsekwencji naruszenie art. 33 § 2 pkt 1 i 5 u.p.e.a.
Uzasadniając zarzuty skarżąca wskazała, że organ przyjął, że w pojęciu prawa administracyjnego mieści się prawo podatkowe i konsekwentnie zawieszenie biegu terminów przedawnienia przewidzianych przepisami prawa administracyjnego obejmuje zawieszenie biegu terminów przedawnienia na gruncie prawa podatkowego. Argumentując przeciwko rozstrzygnięciu i jego uzasadnieniu wskazał na autonomię prawa podatkowego oraz fakt, że z samego brzmienia przepisów nie wynika teza o tak szerokim pojmowaniu pojęcia zawieszenia biegu przedawnienia. Za zasadny zatem uznać należy wniosek, że jako taki bieg terminów przedawnienia na gruncie prawa podatkowego nie został zawieszony i upłynął 31 grudnia 2021 r., co czyni zasadnymi zarzuty egzekucyjne.
W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach postanowieniem z 27 października 2022 r. postanowił zawiesić postępowanie na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2023.259) dalej "p.p.s.a." Sporna w sprawie problematyka stanowi bowiem przedmiot postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2022 r. sygn. akt I FSK 2545/21 o rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez skład siedmiu sędziów tego sądu. Naczelny Sąd Administracyjny zadał pytania:
1.Czy art. 15 zzr ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) dotyczy również wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego?
2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi dotyczącej ww. zagadnienia, czy art. 15 zzr ust. 1 wyżej wymienionej ustawy z dnia 2 marca 2020 r. powinien być interpretowany w ten sposób, że z uwagi na wynikający z art. 2 Konstytucji RP ochronny charakter wskazanych w nim terminów, wstrzymanie rozpoczęcia i zawieszenia biegu tych terminów może mieć miejsce jedynie na korzyść podatników?
Postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r. są postanowił podjąć zawieszone postępowanie, w związku z podjęciem przez Naczelny Sąd Administracyjny 27 marca 2023 r. uchwały sygn. akt I FPS 2/22.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje
Skarga jest zasadna.
Sprawa została rozpoznana przez sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2021.137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a. uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.
Przedmiotem kontroli sądu jest postanowienie wierzyciela w przedmiocie zarzutów zobowiązanej (skarżącej) w sprawie egzekucji administracyjnej. Zaskarżonym postanowieniem wierzyciel oddalił zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej wszczętej na podstawie tytułów wykonawczych z 11 stycznia 2022 r. o nr [...].
W sprawie zastosowanie znajdują przepisy ustawy egzekucyjnej, w tym w szczególności art. 33 § 1 ustawy 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (j. t. Dz.U.2020.1427 ze zm.) dalej "u.p.e.a.", w brzmieniu wprowadzonym ustawą z 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2019.2070), obowiązujących od 30 lipca 2020 r.
Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. W świetle art. 33 § 2 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej może być: 1) nieistnienie obowiązku;
- 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;
- 3) błąd co do zobowiązanego;
- 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;
- 5) wygaśnięcie obowiązku w całości lub części;
- 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.
Przedstawione w art. 33 § 2 u.p.e.a. przesłanki stanowią katalog zamknięty, natomiast procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów regulują przepisy art. 34 u.p.e.a. W tym zakresie przywołania wymaga przepis art. 34 § 4 pkt 3 b u.p.e.a. Zgodnie z tą regulacją organ egzekucyjny po otrzymaniu zawiadomienia o wydaniu ostatecznego postanowienia o uznaniu zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 1-5 - umarza postępowanie egzekucyjne w całości albo w części. Umorzenie postępowania egzekucyjnego powoduje uchylenie czynności egzekucyjnych (art. 60 § 1 zdanie pierwsze u.p.e.a.). Umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 60 § 1 u.p.e.a. prowadzi, poprzez uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, do przywrócenia w ten sposób stanu istniejącego przed wszczęciem egzekucji. Jest to w pełni uzasadnione w przypadku, gdy postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte lub było prowadzone z naruszeniem prawa.
Skarżąca, na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z pkt 6c oraz pkt 5 u.p.e.a., podniosła zarzut nieistnienia obowiązku w zakresie egzekucji, gdyż ujawniona należność pieniężna w ww. tytułach wykonawczych w postaci decyzji znak: [...] - nie została jej doręczona. Wskazała, że tytuły wykonawcze zawierają nieprawidłową podstawę prawną (rubryka D.1), co uzasadnia ich uchylenie na podstawie art. 33 § 2 pkt 2c. Jej zdaniem ponadto egzekucja jest niedopuszczalna, ponieważ zaległość ta jest przedawniona, w związku z czym egzekucja winna być umorzona – zarzut wygaśnięcia obowiązku art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.
Istota sporu w sprawie sprowadza się do kwestii możliwości zawieszenia biegu terminu przedawnienia, egzekwowanego od skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące (z wyjątkiem października) 2016 r., na podstawie art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o Covid.
Stosownie do powołanej regulacji w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg przewidzianych przepisami prawa administracyjnego terminów przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres.
W ocenie skarżącej przepis ten nie ma zastosowania do biegu terminów przedawnia przewidzianych przez prawo podatkowe, ponieważ prawo podatkowe jest odrębną od prawa administracyjnego gałęzią prawa. W związku z tym zobowiązanie w podatku od towarów i usług wynikające z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 13 grudnia 2021 r. nr [...] uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2021 r., co uzasadnia zarzut wygaśnięcia obowiązku na dzień wszczęcia egzekucji administracyjnej wobec skarżącej tj. 11 stycznia 2022 r.
Zdaniem organu z kolei omawiany przepis ma w sprawie zastosowanie.
W konsekwencji bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 2016 r. został przedłużony i upływał dopiero 23 lutego 2022 r. Z tych względów wierzyciel, będący jednocześnie w niniejszej sprawie organem egzekucyjnym, zobowiązany był do oddalenia zarzutu wygaśnięcia obowiązku.
Rozstrzygnięcie tak zarysowanego sporu wymaga wskazania, że 27 marca 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I FPS 2/22 podjął uchwałę zgodnie, z którą: "Art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, ze zm.) w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, ze zm.) nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.
Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela tezę przytoczonej uchwały i nie znajduje podstaw do odstąpienia od stanowiska w niej wyrażonego. Przepis art. 269 § 1 p.p.s.a. statuuje ogólną moc wiążącą uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki nie nastąpi zmiana stanowiska zawartego w uchwale, dopóty sądy administracyjne stanowisko to powinny respektować. Jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby, albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi.
Z tych względów zarzuty skargi okazały się zasadne. W stanie faktycznym sprawy nie ma bowiem zastosowania przepis art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy o Covid, zawieszający w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
W konsekwencji zobowiązanie w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i listopad 2016 r., określone skarżącej decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z 13 grudnia 2021 r. nr [...], stosownie do przepisów art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, uległo przedawnieniu 31 grudnia 2021 r. Zatem, na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec skarżącej, obowiązek wygasł w części, tj. co do ww. miesięcy. Zobowiązanie za grudzień 2016 r., na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie uległo bowiem przedawnieniu. Bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania, stosownie do ww. regulacji upływał z dniem 31 grudnia 2022 r.
Powyższe oznacza zasadność zarzutu określonego w art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.
Sąd, kontrolując legalność zaskarżonego postanowienia w granicach art. 134 § 1 p.p.s.a. stwierdza natomiast, że organ prawidłowo oddalił zarzut nieistnienia obowiązku z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., w związku z prawidłowym doręczeniem skarżącej ww. decyzji. Zarzut z art. 33 § 2 pkt 2c u.p.e.a. jest z kolei niezasadny, ponieważ egzekwowany obowiązek wynikał z decyzji, tj. orzeczenia, o którym mowa w art. 3 u.p.e.a., a nie bezpośrednio z przepisu prawa.
Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni powyższe rozważania i wyda stosowne rozstrzygnięcie.
Z tych względów sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania (wpis – [...] zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa - [...] zł, koszty zastępstwa prawnego - [...] zł) w punkcie 2 sentencji wyroku orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r., w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1687).