Uzasadnienie
Pismem z dnia 21 marca 2004r. E. i K. małżonkowie A., rozliczający się łącznie, zwrócili się do Urzędu Skarbowego o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od 6 kwietnia 2000r. do 26 kwietnia 2001r..
K.A. podał, że w tym czasie był oddelegowany do pełnienia służby poza granicami kraju w Polskim Kontyngencie Wojskowym "UNIFIL" w Libanie. Płatnikiem było Wojskowe Centrum Szkolenia Na Potrzeby Sił Pokojowych, które pobrało zaliczkę na poczet podatku. Uzyskiwane dochody był wyłącznie z tytułu stosunku pracy.
Zwrócono się z prośbą o zwrot zapłaconego nienależnie podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.,/ przewidującym zwolnienie z podatku wypłacanych należności. Złożono korektę zeznania.
Powołano się także na decyzję z 8 kwietnia 2002r. Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty numer I USB XVI/4110/Z/62/02 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 17 lutego 2004r. sygn. akt SA/Ka 96/03, które to rozstrzygnięcia wydane zostały na korzyść wnoszącego o zwrot podatku.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kielcach decyzją z dnia [..] numer [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 2001 rok / odrębną decyzją dokonano odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku za 2000 rok/. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom i pracownikom cywilnym jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub do wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, policjantom i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Zastosowanie powyższego zwolnienia, zdaniem organu, uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch przesłanek:
wypłacone należności pieniężne muszą być bezpośrednio związane z użyciem wymienionych osób poza granicami państwa, należności muszą wynikać celów określonych w zwolnieniu.
Rodzaje należności przysługujących żołnierzom zawodowym pełniącym służbę mieszczące się w zakresie zwolnienia przedmiotowego określa § 15 rozporządzenia Rady Ministrów z 15 grudnia 2000r. w sprawie uposażenia i innych należności pieniężnych otrzymywanych przez żołnierzy wyznaczonych do pełnienia służby poza granicami kraju /Dz. U. Nr 115, poz. 1198 ze zm./ wydanego na podstawie art. 25 ustawy z 17 grudnia 1974r. o uposażeniu żołnierzy / Dz. U. Nr 5 z 1992r., poz.18 ze zm./. Do tych należności należą: jednorazowa należność pieniężna, należność zagraniczna, dodatek wojenny, dodatek rodzinny, należności pieniężne z tytuł podróży służbowej odbywanej poza miejscowością, w której jest pełniona służba.
Zgodnie z § 2 tego rozporządzenia osoby skierowane za granicę np. w celu udziału w konflikcie zbrojnym, przez cały okres pełnienia służby poza granicami państwa zachowują prawo do wynagrodzenia przysługującego im z tytułu pełnienia dotychczasowych obowiązków w kraju. W związku z tym powoływany we wniosku przepis art. 21 ut. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do wynagrodzeń /uposażeń/ żołnierzy wynikających ze stosunku służbowego lub stosunku pracy.
Orzeczenia przywołane przez wnioskodawców, zarówno organu podatkowego, jak i WSA w Gliwicach uznano jako wiążące tylko w tych konkretnych sprawach, w których zostały podjęte
W wyniku rozpatrzenia wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach decyzją z dnia 10 sierpnia 2005r. numer PD1-4117-75/05 utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Nie zgadzając się z takim załatwieniem sprawy małżonkowie rozstrzygnięcie to zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Kielcach, wnosząc o jego uchylenie wobec uznania go jako błędne pod względem prawnym oraz merytorycznym w stosunku do zaistniałego stanu faktycznego. Przytaczając przepis art. 21 ust. 1 pkt 83 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skarżący stwierdził, iż z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż w jego sytuacji faktycznej warunek udziału w siłach wojskowych użytych poza granicami kraju w misji pokojowej został spełniony.
Skarżący dokonując interpretacji zastosowanego przepisu powołali się na jego zmianę z dniem 1 stycznia 2003r.. Zmiana ta, w ocenie skarżących, oznacza, że dopiero po tej dacie można było wydać takie rozstrzygnięcie, jakie wydano w wyniku rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za rok 2001.
Odnosząc się do stanowiska organów, co do powoływanych przez skarżących korzystnych dla nich wyroków WSA w Gliwicach, jak i wymienionego w odwołaniu wyroku WSA w Warszawie, zarzucono, że stan taki, kiedy to interpretacja i za nią idące rozstrzygnięcie sprawy uzależnione jest od miejsca zamieszkania, narusza konstytucyjną zasadę równości podatników wobec prawa, jak też zasadę zaufania do organów państwa.
W udzielone odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu, jak i argumentację je uzasadniającą.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. Nr.153 poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Tak więc wyeliminować z obrotu prawnego można decyzję jedynie wówczas, gdy narusza ona prawo materialne lub procesowe i to w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy bądź stanowi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego /art.145 § 1 pkt 1) ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.
W niniejszej sprawie skarga na uwzględnienie zasługuje, jako że zaskarżona decyzja narusza przepis prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 83 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2001 i 2002 roku, a więc mającym zastosowanie w sprawie, który stwierdza, że wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacone policjantom, żołnierzom i pracownikom cywilnym jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub do wzmocnieni sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także należności pieniężne wypłacone żołnierzom, policjantom i pracownikom pełniącym funkcje obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych.
Dokonując wykładni tego przepisu, przy uwzględnieniu zasady, iż przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg podatkowych należy interpretować ściśle, a więc nie w sposób rozszerzający, czy ścieśniający, należy przyznać rację skarżącym.
Z samego brzmienia tej regulacji wynika, że zawiera ona zwolnienie, które można nazwać przedmiotowo-podmiotowym, gdyż stwierdza, że wolne od podatku dochodowego są należności pieniężne wypłacane m.in. żołnierzom jednostek wojskowych użytych poza granicami państwa w określonym przez przepis celu, bez zróżnicowania tychże wypłat pieniężnych z uwagi na miejsce ich dokonania, czyli na wypłacane w kraju i za granicą.
Należy zgodzić się także, że stan prawny uległ w sposób niekorzystny dla skarżącego zmianie wobec wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2003r. ustawy z 27 lipca 2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. Nr 141, poz. 1182/, która zmieniła omawiany przepis przewidujący zwolnienie, które jednak nie ma zastosowania do wynagrodzeń za pracę oraz uposażeń i innych należności pieniężnych przysługujących z tytułu pełnienia służby na ostatnio zajmowanym w kraju stanowisku służbowym. Wynika to jasno z brzmienia ostatniego, dodanego po średniku, zdania wprowadzonego w/w nowelizacją.
Tak więc skarżący, pełniący służbę w Polskim Kontyngencie Wojskowym w Tymczasowych Siłach Organizacji Narodów Zjednoczonych "UNIFIL" w Libanie, miał prawo skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego należności pieniężnych otrzymywanych przez niego jako żołnierza w czasie tej służby.
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./.