Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnik Urzędu Skarbowego K. z dnia 23 czerwca 2017 r. w przedmiocie zgłoszonych przez A. Ś. zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej.
Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że Naczelnik US K., jako organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego A. Ś., na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez wierzyciela Naczelnika US K., obejmującego należności z tytułu podatku dochodowego z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2010 rok.
Zobowiązany, wniósł do Naczelnika US K. – jako organu egzekucyjnego właściwego uprzednio ze względu na miejsce zamieszkania zobowiązanego – zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Wskazał na prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny z uwagi na zmianę miejsca zamieszkania od dnia 16 listopada 2016 r., nieistnienie obowiązku podatkowego w zakresie odsetek za zwłokę, zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w postaci zajęcia rachunku bankowego w banku B. S.A. Zobowiązany wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego wobec niewłaściwości miejscowej organu egzekucyjnego ewentualnie ograniczenie postępowania egzekucyjnego do kwoty należności głównej określonej w tytule wykonawczym i zmianę zastosowanego środka egzekucyjnego oraz przekazanie sprawy do organu właściwego.
Naczelnik US K. w związku ze zmianą miejsca zamieszkania zobowiązanego, działając na podstawie art. 22§2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017r., poz. 1201), dalej "u.p.e.a.", przekazał do naczelnika US K. akta sprawy wraz z pismem, którym zgłoszono zarzuty.
Właściwy miejscowo organ egzekucyjny, zwrócił się do wierzyciela o zajęcia stanowiska w zakresie zgłoszonych zarzutów, stosownie do art. 34§1 u.p.e.a.
Wierzyciel, postanowieniem z dnia 23 lutego 2017 r. uznał za nieuzasadniony zarzut wszczęcia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ oraz za uzasadniony zarzut błędnego wskazania kwoty odsetek w tytule wykonawczym. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów.
Po otrzymaniu ostatecznego postanowienie wydanego przez wierzyciela, Naczelnik US K. uznał za nieuzasadniony zarzut wszczęcia postępowania egzekucyjnego przez niewłaściwy organ; za uzasadniony zarzut błędnego wskazania kwoty odsetek w tytule wykonawczym; za uzasadniony zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Organ egzekucyjny uchylił zajęcie rachunku bankowego w banku B. S.A.
Zobowiązany wniósł zażalenie na powyższe postanowienie.
Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, organ II instancji podał, że z treści art. 34§1 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 33§1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Organ przytoczył stronie okoliczności, które uwzględnił wierzyciel. Wskazał, że uznanie przez wierzyciela za uzasadniony zarzutu dotyczącego nieistnienia obowiązku nie stanowiło podstawy do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W sprawie zaistniały bowiem okoliczności wymienione w przepisie art. 28b u.p.e.a.. Prawidłowe było zatem postępowanie wierzyciela, który w dniu 20 lutego 2017 r. wystawił zmieniony tytuł wykonawczy na podstawie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 grudnia 2016 r., wydanej po rozpatrzeniu odwołania od decyzji podatkowej organu I instancji, obejmujący należność pieniężną w innej wysokości niż objęta tytułem wykonawczym z dnia 18 listopada 2016 r. Organ egzekucyjny odniósł się także do pozostałych zarzutów zgłoszonych przez zobowiązanego.
W zakresie prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny podał, że prawidłowe zgłoszenie aktualizacyjne danych na formularzu NIP-7 złożono w dniu 12 grudnia 2016 r. Zatem do tego dnia organem właściwym miejscowo do wszczęcia i prowadzenia egzekucji był Naczelnik US [...].
Końcowo, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podał – w odpowiedzi na zgłoszony po raz pierwszy w zażaleniu zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. – że po upływie terminu do wniesienia zarzutów nie można już uzupełniać zgłoszonych zarzutów, powołując nowe ich podstawy.
W skardze do WSA w Krakowie, skarżący zaskarżył postanowienie z dnia 17 sierpnia 2017 r. w całości zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania mające wpływ na wynik sprawy, a to:
- - art. 22§2 u.p.e.a. poprzez jego wadliwe zastosowanie prowadzące do przyjęcia, że właściwym organem pozostawał Naczelnik US Kraków-Podgórze, podczas gdy podatnik złożył informację o zmianie adresu zarówno do Naczelnika US K., jak i Naczelnika US K.,
- - art. 34§4 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie w sytuacji, w której uznanie zarzutu za zasadny powinno prowadzić do umorzenia postępowania egzekucyjnego, zaś wyrzeczenie postanowienia Naczelnika US K. z dnia 23 czerwca 2017 r., następnie utrzymane w mocy przez postanowienie DIAS w K. z dnia 17 sierpnia 2017 r. zawiera jednoczesne przyznanie zarzutu za zasadny oraz nie zawiera wyrzeczenia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego,
- - art. 28b u.p.e.a. przez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, w której "inna wysokość zobowiązania podatkowego" nie nastąpiła wobec zmiany wysokości zobowiązania podatkowego następującej po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, podczas gdy brzmienie tego przepisu jednoznacznie przesądza o tym, że jedynie taka okoliczność, która następuje po wszczęciu postepowania egzekucyjnego może przesądzać o możliwości zmiany tytułu egzekucyjnego.
Z uwagi na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie postanowienia DIAS w K. z dnia 17 sierpnia 2017 r. oraz poprzedzającego go postanowienie organu egzekucyjnego I instancji.
Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie zawarte w niej zarzuty są zasadne.
Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 18 listopada 2016r. Skarżący, po otrzymaniu tego tytułu, skorzystał z przysługującego mu środka obrony przed egzekucją w postaci zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Podstawy wnoszenia zarzutów zostały w art. 33 u.p.e.a. wyliczone enumeratywnie. A zatem wniesienie zarzutów z innych przyczyn, niż wyliczone w powyższym przepisie powoduje, że organ egzekucyjny pozostawia je bez rozpoznania.
Należy podkreślić, że zarzuty są sformalizowanym środkiem prawnym przysługującym wyłącznie w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. W piśmiennictwie podkreśla się, że zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać ich, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu (komentarz do art. 33 u.p.e.a. - P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz Wyd. VII, WK 2015, źródło Lex). A zatem, zarówno organ odwoławczy, rozpatrujący zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie zgłoszonych zarzutów, jak i sąd administracyjny, do którego skierowano skargę na rozstrzygnięcia organu nadzoru, nie są uprawnione do rozpatrywania zarzutów zgłoszonych po raz pierwszy przez zobowiązanego w zażaleniu od postanowienia organu egzekucyjnego, a tym bardziej dopiero w postępowaniu przed sądem administracyjnym (por. wyrok NSA z 3 grudnia 1997 r. sygn. akt I SA/Lu 1246/96, LEX nr 35893).
Słusznie zatem organ II instancji wskazał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, że nie jest uprawniony do rozpatrywania zgłoszonego pierwszy raz w zażaleniu zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a.
Sąd stwierdza, że zasadnie skarżący zarzucił organowi naruszenie art. 34§4 u.p.e.a., poprzez jego niezastosowanie. Nie ulega wątpliwości, że organ egzekucyjny, egzekwując należność pieniężną musi znać jej wysokość. W tytule wykonawczym muszą więc być podane wszystkie dane pozwalające na jej ustalenie. Wierzyciel nie może bowiem w wyniku przymusowej realizacji obowiązku uzyskać należności wyższej niż należna (por. wyrok NSA z 17 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2267/10, publ. CBOSA). Użyte w art. 27§1 pkt 3 u.p.e.a. – określającym elementy składowe tytułu wykonawczego - pojęcie "obowiązku podlegającego egzekucji" obejmuje nie tylko należność główną, ale i uboczną, którą są odsetki. Odsetki są jednym z elementów obowiązku podatkowego i powinny być wskazane w tytule wykonawczym w prawidłowej wysokości. Naliczenie w tytule wykonawczym odsetek za zwłokę w sytuacji, gdy z uwagi na treść art. 14k §3 Ordynacji podatkowej odsetek tych nie nalicza się, oznacza żądanie wykonania nieistniejącego obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.
Stanowisko wierzyciela w zakresie uznania tego zarzutu za uzasadniony, było na podstawie art. 34§1 u.p.e.a. dla organu egzekucyjnego wiążące. W konsekwencji postępowanie egzekucyjne powinno w tej części podlegać umorzeniu. Wynika to z treści art. 34§4 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Zgodnie natomiast z art. 59 § 1 pkt 2 upea, postępowania egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał.
Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela prezentowane w orzecznictwie poglądy (np. wyrok WSA w Lublinie z 8 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 715/15; publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), w świetle których częściowe nieistnienie obowiązku stanowi podstawę częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, zgodnie z przepisami art. 34 § 4 w zw. z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Wykładnia systemowa wewnętrzna przepisów u.p.e.a. prowadzi bowiem do wniosku, iż nie tylko dopuszczalne, ale w niektórych przypadkach nawet konieczne, jest umorzenie postępowania egzekucyjnego w części. Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. obowiązany będzie uwzględnić powyższe stanowisko.
Za niezasadny Sąd uznał natomiast zarzut o prowadzeniu egzekucji przez niewłaściwy organ. Prawidłowe jest bowiem stanowisko organów egzekucyjnych, że skarżący, jako podatnik spółki osobowej, powinien zgłosić aktualizację danych na formularzu NIP-7. Takie zgłoszenie aktualizacyjne nastąpiło w dniu 12 grudnia 2016 r. Zatem ta data jest momentem, w którym zobowiązany prawidłowo zaktualizował dane dotyczące adresu zamieszkania.
Mając na uwadze powyższe, działając na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018, poz. 1302), dalej "p.p.s.a.", Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł w oparciu o przepis art. 200 p.p.s.a.