Uzasadnienie
W Drugim Urzędzie Skarbowym w K. toczyło się postępowanie mające na celu ustalenie podatku z tytułu spadku po zm. C. S. W trakcie tego postępowania na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego dla K. z dnia [...].01.1999 r. Sygn. akt [...] ustalono, iż spadek po zm. C. S. nabyli mąż E. S. i syn P. S. po połowie. Zeznanie podatkowe złożył tylko mąż E. S., natomiast syn P. S. mimo wezwań nie złożył zeznania podatkowego, uzasadniając to tym, iż informacje podane przez E. S. sprzeczne są z informacjami złożonymi w sprawie sądowej w związku z toczącym się postępowaniem o dział spadku. Mając powyższe Pan P. S. pismem z dnia [...].05.2004 r. zwrócił się z wnioskiem o zawieszenie postępowania podatkowego do czasu ustalenia w postępowaniu o dział spadku zarówno składników jak i wartości masy spadkowej.
W odpowiedzi na powyższe pismo Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego K. udzielił odpowiedzi w piśmie z dnia [...].06.2004 r. Nr [...], w którym wyjaśnił sposób powstawania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn, który nakłada obowiązek złożenia zeznania podatkowego, jak również wyjaśnił, że dział spadku nie ma wpływu na obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn. W piśmie tym uznano również, iż zawieszenie postępowania nie ma uzasadnienia, bowiem nie wydano postanowienia o wszczęciu postępowania z uwagi na brak złożenia zeznania podatkowego, a rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji ustalającej podatek od spadku nie wymaga rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.
Wyżej wymienione pismo pan S. potraktował jako postanowienie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w wniósł na nie zażalenie.
Postanowieniem z dnia 27.07.2004 r. Nr [...] organ podatkowy na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Podniesiono bowiem, iż zaskarżone pismo pomimo tego, iż odnosi się do odmowy zawieszenia postępowania nie odpowiada wymogom określonym przez art. 217 Ordynacji Podatkowej, a co za tym idzie nie może być uznane za postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego.
Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego w tym art. 201 i 217 Ordynacji podatkowej oraz błędne stwierdzenie, iż rozstrzygnięcie organu podatkowego mimo niezachowania wymaganej formy traci charakter postanowienia. W uzasadnieniu skargi podniesione merytoryczne zarzuty uzasadniające zawieszenie postępowania a ponadto wyrażono wątpliwość czy rozstrzygnięcie w formie pisma było jedynie błędem organu czy też celowym działaniem mającym uniemożliwić podatnikowi skorzystania z prawa do zażalenia. Zdaniem Skarżącego z uwagi na fakt że w piśmie dokonano faktycznego rozstrzygnięcia w przedmiocie zawieszenia postępowania z jednoczesnym naruszeniem j ego praw złożenie zażalenia było uzasadnione.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K. podtrzymała swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż skarga zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie należy zauważyć, iż przedmiotem skargi jest postanowienie w sprawie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia i w tym zakresie może być ona przedmiotem kontroli. Zarzuty skargi dotyczące istnienia podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego na tym etapie nie mogą być rozpatrzone, gdyż nie były objęte zaskarżonym postanowieniem.
Istota sporu podlegająca rozpatrzeniu sprowadza się natomiast do ustalenia czy pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].06.2004 r. stanowi postanowienie czy tez nie, gdyż od tego z kolei jest uzależniona prawidłowość rozstrzygnięcia dokonana przez organ odwoławczy.
Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził niedopuszczalność zażalenia uznając, iż ma do czynienia ze zwykłym pismem z uwagi na fakt nie spełnienia warunków wymaganych przez art. 217 ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu stanowisko takie uznać należy za błędne.
W ocenie pojawiających się wątpliwości nie może przesądzać fakt, iż rozstrzygnięcie nie zostało nazwane postanowieniem, gdyż w orzecznictwie sądowym utrwalił się pogląd, iż o istocie aktu prawnego powinna przesądzać jego treść a nie forma (podobnie wyrok NSA z 21.02.1994 r. sygn. akt I SAB54/93) Użycie takiej czy innej nazwy nie ma znaczenia dla charakteru prawnego danego aktu jako decyzji, jeżeli akt rozstrzygający merytorycznie indywidualną sprawę należącą do właściwości organu administracji państwowej (wyrok SN z dnia 18.10.1985 r. sygn. akt. II CR 320/85). Przytoczona powyżej zasada ma również zastosowanie do postanowień, dlatego też brak w danym akcie, nazwy "postanowienie" czy też brak pouczenia o zażaleniu nie może decydować o jego charakterze i nie zwalnia organu odwoławczego z obowiązku poszukiwania rzeczywistej treści tego pisma.
Zgodnie z art. 217 § 1 Ordynacji podatkowej postanowienie powinno zawierać: oznaczenie organu podatkowego, datę wydania, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, pouczenie, czy i w jakim trybie służy od niej zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, podpis osoby upoważnionej z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Ponadto postanowienie powinno posiadać uzasadnienie faktyczne i prawne jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy zostało wydane na skutek zażalenia na postanowienie.
Należy jednak przyjąć, iż pismo zawierające rozstrzygnięcia w sprawie załatwianej w drodze postanowienia jest postanowieniem, pomimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w art. 217 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej jeśli tylko zawiera minimum elementów niezbędnych dla zakwalifikowania go jako postanowienie. Do takich elementów należy zaliczyć: oznaczenie organu administracji państwowej wydającego akt, wskazanie adresata aktu, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ administracji. Podobne stanowisko wyraził NSA w wyrokach z dnia 21.03.2001 r. sygn. akt II SA 2231/01 i z dnia 20.07.1981 sygn. akt SA 163/81.
Postanowienie jest bowiem aktem administracyjnym zewnętrznym wydanym w formie procesowej na podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawnych, charakteryzującym się władczością i jednostronnością rozstrzygnięcia dotyczącego konkretnego przedmiotu i indywidualnego podmiotu.
Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż w sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia, Naczelnik Urzędu Drugiego Urzędu Skarbowego w K. ustosunkowując się do wniosku strony o zawieszenie postępowania wydał postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania.
Akt ten zawiera bowiem wszystkie ww. minimalne elementy niezbędne do zakwalifikowania go jako postanowienie. Posiada ponadto uzasadnienie, w którym wyjaśniono dlaczego rozstrzygnięcie takie zdaniem organu jest prawidłowe. Zawiera rozstrzygnięcie odmawiające stronie zawieszenia postępowania (co zresztą zostało przyznane w zaskarżonym postanowieniu) co jest władczym wyrazem organu administracyjnego w indywidualnej sprawie mający wpływ na sytuacje procesową strony. Z kolei podstawę prawną takiego rozstrzygnięcia znajdujemy w art. 201 § 2 Ordynacji podatkowe. Użyte w tym przepisie określenie "postanowienie w sprawie" oznacza, że rozstrzygnięcie musi dotyczyć kwestii zawieszenia niemniej jednak może mieć ono charakter pozytywny (zawieszający postępowanie) bądź negatywny (odmawiający zawieszenia). W związku z powyższym
Dyrektor Izby Skarbowej powinien sporny pismo uznać jako postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania i pod tym katem rozpatrzyć zażalenie.
Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.