Uzasadnienie
Zaskarżonymi postanowieniem z 8 lipca 2010r. nr [...], [...], [...] wydanym na podstawie art. 228§1 pkt 2 i §2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej-O.p.), Dyrektor Izby Skarbowej, stwierdził, że odwołania, złożone przez podatnika T.S. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 29 stycznia 2009r. nr [...], [...], [...] w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2004, 2005 i 2006 rok w kwotach 194.019,00 zł, 81.048,00 zł i 132.510,00 zł, zostały wniesione z uchybieniem terminu do ich wniesienia.
Motywując rozstrzygnięcie organ podniósł, że w stosunku do podatnika T.S., przeprowadzono kontrolę źródeł pochodzenia majątku oraz dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu w latach 2004-2006 i Dyrektor Urzędu Kontroli wydał decyzje, które doręczono pełnomocnikowi podatnika adwokatowi P.K. w dniu 9 lutego 2009r. Ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął 23 lutego 2009r. a podatnik nadał pismo w placówce pocztowej 28 lutego 2009r. oświadczając, iż z przyczyn finansowych zrezygnował z usług pełnomocnika adwokata P.K.. Z uwagi na treść pisma oraz wskazanie dowodów, organ zakwalifikował pismo jako wniosek o wznowienie postępowania. Decyzją z 19 lutego 2010r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odmówił uchylenia ostatecznych decyzji ustalających zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2004, 2005 i 2006. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie i Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 20 kwietnia 2010r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, celem wyjaśnienia z podatnikiem treść żądania zawartego w piśmie z 28 lutego 2009r.
W następstwie tego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, pismem z 12 maja 2010r. wezwał podatnika do sprecyzowania i uściślenia treści pisma z 28 lutego 2009r. oraz określenia w jaki sposób winno być potraktowane. Podatnik został ponownie wezwany 1 czerwca 2010r. do sprecyzowania pisma. Podatnik odpowiadając podniósł, że Jego pismo z 28 lutego 2009r. stanowi odwołanie od decyzji wymiarowych z 29 stycznia 2009r. Zaznaczył nadto, że decyzje te doręczono Jego byłemu pełnomocnikowi już po terminie wypowiedzenia przez Niego pełnomocnictwa. Podatnik nie pamiętał kiedy odebrał decyzje przesłane przez byłego pełnomocnika na adres,,R, ul. T." gdzie podatnik nie mieszka a jest tylko zameldowany.
Do odwołania nie dołączono wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zatem organ stwierdził, iż odwołanie zostało wniesione po terminie, tj. 5 dni po jego upływie.
Odnosząc się do zarzutu, iż decyzje zostały doręczona byłemu pełnomocnikowi już po terminie wypowiedzenia pełnomocnictwa, to organ zaznaczył, że ani podatnik ani jego pełnomocnik nie poinformowali organu o odwołaniu udzielonego pełnomocnictwa. Informację o rezygnacji z usług pełnomocnika, podatnik zawarł w piśmie z 28 lutego 2009r. Wypowiedzenie pełnomocnictwa odnosi skutek prawny w stosunku do organu podatkowego dopiero z chwilą uzyskania wiedzy o tym fakcie przez organ w formie pisemnej lub poprzez zgłoszenie ustnie do protokołu. Pogląd taki wyraził także NSA w wyroku z 27 kwietnia 2010r. sygn. akt: I FSK 616/09.
Skargi do Sądu na powyższe postanowienia złożył podatnik, zasadniczo podnosząc, że organ w ogóle nie powinien prowadzić postępowania w niniejszej sprawie albowiem do Trybunału Konstytucyjnego wpłynęła skarga (sygn. akt: SK 18/09) dotycząca zasadności opodatkowania stawką 75% nieujawnionych źródeł dochodu.
W odpowiedziach na skargi organ wniósł o ich oddalenie podnosząc argumenty zawarte w uzasadnieniach skarżonych postanowień.
Na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2011r. Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt: I SA/Kr 1360/10, I SA/Kr 1361/10 i I SA/Kr 1362/10 i prowadzić pod sygn. akt: I SA/Kr 1360/10. Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy ze skarg wniesionych na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, Sąd działał w trybie art. 111§2 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.) który to przepis stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu we wszystkich zaskarżonych decyzjach skargi opierają się na jednakowych podstawach naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania przy identycznym stanie faktycznym - stąd, zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zaistniał pomiędzy tymi sprawami związek, o którym mowa w ww. art. 111§2 p.p.s.a., a względy ekonomii procesowej, szybkości postępowania i ograniczenia jego kosztów dla obu stron procesu dodatkowo przemawiały za połączeniem obu spraw, przy tym strony postępowania nie wnosiły sprzeciwu co do połączenia spraw.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Skargi nie zasługują na uwzględnienie.
Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269), zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, iż sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze. zm. dalej-p.p.s.a.). Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania tego rozstrzygnięcia, przy czym -zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a. - sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54§2 p.p.s.a. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne.
Pod pojęciem "akt sprawy" należy rozumieć materiał faktyczny i dowodowy sprawy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed tymi organami, tj. w postępowaniu w obu instancjach, zakończonym zaskarżonym aktem lub czynnością (zob.: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym. Komentarz, Warszawa 2005, s. 425). Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia.
Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008r., sygn. akt: II OSK 1533/07, LEX nr 488467).
Podkreślić należy, że w świetle art. 134§1p.p.s.a. sąd nie ma obowiązku, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (por. wyrok NSA z dnia 11 października 2005r., sygn. akt: FSK 2326/04).
Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ.
Należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie.(vide wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06 LEX nr 471526), zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd.
Przedmiotem kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie było postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołań od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 29 stycznia 2009r.
Zgodnie z art. 223§1 O.p. odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Stosownie do § 2 pkt 1 tego przepisu odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W rozpoznawanej sprawie wątpliwości nie budzi fakt, iż Skarżący spóźnił się z wniesieniem odwołania od decyzji pierwszej instancji. Z załączonego do akt administracyjnych zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika bowiem, że decyzje organu pierwszej instancji z 29 stycznia 2009 r. zostały doręczona pełnomocnikowi Skarżącego w dniu 9 lutego 2009r., o czym świadczy podpis pełnomocnika.
Tym samym czternastodniowy termin do wniesienia odwołania od powyższej decyzji, stosownie do przepisu art. 223 § 2 pkt 1 O.p., o którym Skarżący w sposób zgodny z prawem, został pouczony, upływał z dniem 23 lutego 2009r. Poza sporem pozostaje też okoliczność, iż odwołanie zostało nadane w urzędzie pocztowym przez Skarżącego w dniu 28 lutego 2009r. zatem po terminie.
W związku z tym należało uznać, tak jak prawidłowo uczynił to organ odwoławczy w zaskarżonych postanowieniach wydanych na mocy art. 228 § 1 pkt 2 O.p., iż odwołania zostały wniesione z uchybieniem ustawowemu terminowi do ich wniesienia. Treść art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wskazuje wyraźnie, iż stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Tym samym organ podatkowy wobec nieuwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu nie tylko jest uprawniony, lecz wręcz obowiązany do wydania postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p.(vide wyrok NSA z 1 października 2009r. sygn. akt: I FSK 854/08 LEX nr 537058).
W przypadku zawarcia w decyzjach prawidłowego pouczenia co do prawa złożenia odwołania do organu wyższego stopnia każde przekroczenie terminu przewidzianego dla dokonania tej czynności, niezależnie od liczby dni tego przekroczenia, czy też okoliczności, które stały się podstawą jego przekroczenia, skutkuje stwierdzeniem uchybienia terminowi, a tym samym niemożnością merytorycznego rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy. Decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 29 stycznia 2009r. zawierały prawidłowe pouczenie co do prawa złożenia odwołania.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde nawet nieznaczne, przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por. m.in. wyrok NSA z 6 czerwca 2003r., sygn. akt: SA/Bk 271/03, niepubl.).
Podkreślenia wymaga również fakt, że Skarżący nie skorzystał z możliwości złożenia, na podstawie art. 162 O.p. wniosku o przywrócenie terminu do złożenia przedmiotowego odwołania.
W związku z bezspornymi ustaleniami, iż odwołanie złożone zostało po terminie, a Skarżący pouczony był o terminie do wniesienia odwołania uznać należało, że wydane postanowienia zgodne są z obowiązującym prawem, a w szczególności art. 228 § 1 pkt 2 O.p.
Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.