Uzasadnienie
Zaskarżonym do WSA w Krakowie postanowieniem z dnia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 9 lipca 2019 r. w sprawie przedłużenia A. M. terminu zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego na należnym w kwocie [...]zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. – do dnia 26 września 2019 r., tj. do zakończenia weryfikacji rozliczenia.
Organ II instancji w uzasadnieniu postanowienia wskazał, że w dniu 27 maja 2019 r. do US w P. wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za kwiecień z ww. nadwyżką podatku naliczonego nad należnym zakwalifikowaną do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. Na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", w zw. z art. 12§5 ustawy Ordynacja podatkowa termin ww. zwrotu przypadał na dzień 26 lipca 2019 r. Organ I instancji postanowieniem z dnia 9 lipca 2019 r. przedłużył ten termin do dnia 26 września 2019 r., i postanowienie to zostało doręczone w dniu 23 lipca 2019 r. Organ I instancji wskazał, że w ramach czynności sprawdzających dokonał weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez podatnika w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. W trakcie tych czynności stwierdzono, że podatniczka dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez podmiot [...] Sp. z o.o. w K..
Z danych ujawnionych w KRS wynika, że podmiot ten prowadzi działalność od 14 grudnia 2017 r. w zakresie min. transportu drogowego towarów, działalności pozostałych agencji transportowych oraz robót budowlanych. Funkcję prezesa zarządu pełni A. K., wspólnikiem i prokurentem był do 27 września 2018 r. mąż skarżącej – Ł. M., z drugim prokurentem księgowa w firmie "[...]" A. M. – E. M.. Od dnia 28 września 2018 r. wspólnikiem Spółki został posiadający 42 udziały – W. M., a jedynym prokurentem pozostała E. M.. Ponadto organ I instancji ustalił, że A. K. jest jednocześnie pracownikiem firmy "[...]", a także należącej do Ł. M. firmy "[...]". W. M. jest natomiast mężem siostry podatniczki. Głównym odbiorcami faktur VAT wystawionych przez ww. spółkę były firmy "[...]" i "[...]". Jednym z dostawców spółki [...] była [...] Sp. z o.o. w W.. Funkcję prezesa zarządu [...] pełni Ł. G., a wspólnikami są Ł. G. i W. D..
Z ustaleń organu I instancji wynika, że osoby te są powiązane z innymi firmami, w stosunku do których zachodzi uzasadnione podejrzenie, że wystawiają faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Z uwagi na powyższe okoliczności, organ I instancji uznał, ze zachodzi konieczność przeprowadzenia dalszych czynności weryfikacyjnych dotyczących prawidłowości rozliczenia przez A. M. podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień 2019 r. W tym celu podjęto działania zmierzające do przeprowadzenia u podatnika kontroli celno-skarbowej. Organ I instancji stwierdził w związku z tym, że uzasadnia to przedłużenie terminu zwrotu na rachunek bankowy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. do dnia 26 września 2019 r.
Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem organu I instancji i wniosła zażalenie do DIAS w K., domagając się uchylenia postanowienia z dnia 9 lipca 2019 r. i nakazanie organowi podatkowemu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2019 r. wraz z odsetkami na rachunek bankowy podatnika.
DIAS w K., mając na uwadze treść art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stwierdził, że o tym czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach postępowania wymienionego w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT decyduje organ. Ocena czy potrzeba taka występuje nie może być dowolna, ale musi opierać się na odpowiednich przesłankach. Chodzi o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. DIAS wskazał, że organ I instancji został poinformowany przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. o planowanym wszczęciu wobec skarżącej kontroli celno-skarbowej w przedmiocie weryfikacji rozliczenia podatku od towarów i usług min. za kwiecień 2019 r. Zdaniem organu II instancji, Naczelnik US w P. wskazał powody, które w jego ocenie zaważyły na konieczności przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2019 r..
Wystarczającą przesłanką dla wykazania, że zaistniały okoliczności uprawdopodobniające występowanie wątpliwości co do zasadności zwrotu różnicy podatku, a tym samym uzasadniające przedłużenie terminu zwrotu, było bowiem wskazanie przez organ podatkowy I instancji na stwierdzone, w wyniku dokonywanych czynności sprawdzających w zakresie podatku VAT za kwiecień 2019 r., powiązania osobowe oraz okoliczności dotyczące współpracy pomiędzy ww. podmiotami, a także zaplanowana wobec skarżącej w tym zakresie kontrola celno-skarbowa. Strona otrzymała więc jasną informację, z czego wynika powód przedłużenia terminu zwrotu podatku. Organ I instancji nie rozstrzygał o zasadności zwrotu nadwyżki podatku za kwiecień 2019 r., gdyż to będzie miało miejsce dopiero po zakończeniu weryfikacji rozliczenia, czyli po zakończeniu przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. kontroli celno-skarbowej.
W skardze na postanowienie DIAS w K. skierowanej do WSA w Krakowie, pełnomocnik skarżącej zarzucił:
- 1. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:
- a. art. 217§2 i art. 210 §4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia rozstrzygnięcia w sposób uchybiający wzorcowi ustawowemu, polegające na pominięciu motywów, dla których organ zdecydował się przedłużyć stronie termin zwrotu całej nadwyżki podatku, podczas gdy organ I instancji dysponuje dokumentacją pozwalającą ustalić wielkość podatku naliczonego przez [...] Sp. z o.o. objętego fakturami VAT wystawionymi z tytułu realizacji usług na rzecz [...] Sp. z o.o.,
- b. art. 233§1 pkt 1 O.p., art. 121§1 O.p., art. 123 O.p. polegające na utrzymaniu postanowienia organu I instancji, podczas gdy powinno być ono uchylone wobec naruszenia zasady zaufania do organu podatkowego oraz braku wszechstronnego rozpoznania sprawy w tym stawianych w zażaleniu zarzutów,
- c. art. 122, art. 187§1, art. 188, art. 191 O.p. polegające na pominięciu danych z systemu JPK_VAT oraz dowodów przedłożonych przez skarżącą wskazujących na wysokość podatku naliczonego wymagającego – zdaniem organu dalszej weryfikacji,
- d. art. 121§1 O.p. poprzez nierówne traktowanie interesu podatnika i Skarbu Państwa polegające na instrumentalnym posłużeniu się danymi z systemu JPK_VAT zgromadzonymi w trakcie czynności sprawdzających jedynie w celu przedłużenia terminu zwrotu całej nadwyżki podczas gdy dane te nie pozwalały na wstrzymanie całości nadwyżki podatku naliczonego, lecz określonej części, skutkiem czego naruszono zasadę neutralności i proporcjonalności podatku VAT.
- 2. naruszenie prawa materialnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a to:
- a. art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy o VAT i art. 274b i art. 277 O.p. poprzez przedłużenie terminu zwrotu kwoty całości nadwyżki, w sytuacji gdy na podstawie przekazanych przez podatnika dokumentów i materiału zebranego w ramach czynności sprawdzających ustalono wielkość dostaw lub świadczenia usług realizowanych pomiędzy spółkami [...] i [...],
- b. art. 87 ust. 2 zd. drugie ustawy o VAT i art. 274b i art. 277 O.p. poprzez przedłużenie terminu zwrotu całości nadwyżki podatku, zamiast części podlegającej weryfikacji organu, czyli tej dotyczącej transakcji realizowanych pomiędzy skarżącą a [...] Sp. z o.o. i to w związku z faktem realizacji transakcji [...] Sp. z o.o. a [...] Sp. z o.o..
W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienie i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Odpowiadając na skargę, Dyrektor IAS w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga jest niezasadna.
Spór w rozpoznanej sprawie koncentruje się wokół zasadności przedłużenia skarżącej terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za kwiecień 2019 r. w oparciu o art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.
Weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji (art. 87 ust. 2b ustawy o VAT).
W orzecznictwie akcentuje się szczególny charakter instytucji przedłużenia zwrotu podatku jako odstępstwa od zasady neutralności podatku od towarów i usług. W konsekwencji odroczenie zwrotu podatku od towarów i usług powinno być należycie i wyczerpująco uzasadnione, tak by nie było wątpliwości, że w danej sprawie rzeczywiście istnieje konieczność dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT (zob. wyrok NSA z dnia 20 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 115/19). Dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług nie jest warunkowana istnieniem konkretnych dowodów, czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu, wystarczające w tym względzie jest bowiem istnienie uzasadnionego podejrzenia, czy też wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia (zob. np. wyroki NSA: z dnia 9 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 135/17; z dnia 18 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1232/16; z dnia 26 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 944/19; wszystkie wyroki dostępne na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).
Sąd stwierdza, że stanowisko organów podatkowych, że w okolicznościach faktycznych rozpoznanej sprawy, w świetle art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, istniały przesłanki uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, a tym samym do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu jego zwrotu, jest prawidłowe. DIAS w K. przedstawił okoliczności bezpośrednio dotyczące skarżącej, uzyskane z dostępnych organowi I instancji informacji pozyskanych w trakcie czynności sprawdzających, i współpracujących z nią bezpośrednio lub pośrednio kontrahentów. Organ przedstawił powiązania osobowe pomiędzy firmą skarżącej a spółką [...], jak również przedstawił zastrzeżenia dotyczące dostawcy spółki [...], tj. [...] Sp. z o.o. w W.. Ustaleń w tym zakresie oraz ich oceny skarżąca nie kwestionowała.
Sąd zauważa także, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie wynika, aby weryfikacja rozliczenia podatnika miała być ograniczona tylko do transakcji dokonywanych ze spółką [...]. Okoliczności dotyczące współpracy z tym kontrahentem niewątpliwie uzasadniały konieczność przeprowadzenia badania prawidłowości rozliczenia podatnika, jednak weryfikacja ta (w ramach kontroli ceno-skarbowej) prowadzona jest w pełnym zakresie za okres od 1 stycznia 2017 r. do 30 kwietnia 2019 r. Ocena zasadności zwrotu podatku od towarów i usług będzie możliwa dopiero po zakończeniu kontroli ceno-skarbowej. Niewątpliwie zatem z przedstawionych przez DIAS w K. okoliczności wynika, że zwrot wykazanej w deklaracji VAT-7 nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2019 r. nie był oczywisty, a istniejące zastrzeżenia nie zostały usunięte, co w konsekwencji dawało podstawę do przedłużenia skarżącej terminu zwrotu podatku od towarów i usług.
Zgodzić się trzeba także z organem II instancji, że możliwość przedłużenia terminu zwrotu podatku na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie wymaga zgromadzenia przez organ podatkowy konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu. W sprawie o przedłużenie terminu zwrotu podatku organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego weryfikowania zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny, ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością dokonania zwrotu. Istotą postępowania w sprawie przedłużenia terminu zwrotu jest jedynie uprawdopodobnienie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku i z tego powodu dochodzi do wstrzymania na czas weryfikacji zwrotu podatku, co wynika wprost z treści art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT. W sprawie argumentacja organu jednoznacznie wskazuje na potrzebę dodatkowego badania zasadności zwrotu podatku, co uzasadniało zastosowanie wobec skarżącej art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.
Mają powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie organu I instancji nie narusza prawa, dlatego orzeczono o oddaleniu skargi na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).