Uzasadnienie
Uchwałą Nr III/12/06 z dnia 14 grudnia 2006 r. - wydaną w oparciu o przepisy art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz art. 6 ust 13 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz.613 ze zm.), art. 6a ust 11 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) oraz art. 6 ust 9 ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682 ze zm.) - Rada Gminy Pcim określiła wzory formularzy do wymiaru i poboru podatku od nieruchomości, podatku rolnego oraz podatku leśnego.
W załączniku nr 1 do uchwały określono wzór formularza "Informacja o nieruchomościach, obiektach budowlanych, gruntach i lasach", w którym zawarto oświadczenie o treści "Odpowiedzialność przewidziana w kodeksie karnym skarbowym za zatajenie danych mających wpływ na ustalenie zobowiązania podatkowego lub jego wysokość, oraz podanie danych niezgodnych z prawdą jest mi znana". Z kolei w załączniku nr 5 zatytułowanym "Deklaracja na podatek rolny" i w załączniku nr 6 do uchwały zatytułowanym "Deklaracja na podatek leśny" zawarto oświadczenie o treści "Oświadczam, że są mi znane przepisy kodeksu karnego skarbowego o odpowiedzialności za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością".
Uchwała ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie przez Prokuratora Rejonowego w Myślenicach. Zaskarżonej uchwale zarzucono naruszenie prawa materialnego, to jest art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, art. art. 6 ust 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 6a ust 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust 9 ustawy o podatku leśnym przez nałożenie na podatników obowiązku składania oświadczenia o znajomości przepisów kodeksu karnego skarbowego o odpowiedzialności za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością (załączniki nr 1, 5, 6 do uchwały).
W ocenie Prokuratora wymienione przepisy - podane jako podstawa prawna podjętej uchwały - nie dają organowi uprawnienia do nałożenia na podatnika obowiązku składania tego rodzaju oświadczeń dotyczących odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, a zatem przytoczone wyżej zapisy zawarte w załącznikach do uchwały wykraczają poza ramy upoważnienia ustawowego, na jakim opierać mogła się Rada Gminy - a uchwała w tym zakresie została wydana bez podstawy prawnej, a zatem jest sprzeczna z prawem.
W związku z tym Prokurator wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały w części zawierającej oświadczenie podatnika, złożone pod rygorem odpowiedzialności wynikającej z przepisów kodeksu karnego skarbowego.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej i umorzenie postępowania. Organ przyjął za słuszną argumentację strony skarżącej, zwrócił jednak uwagę, że zakwestionowana uchwała została już uchylona mocą uchwały nr XXXIX/254/2013 Rady Gminy Pcim z dnia 8 listopada 2013 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę aktów prawa miejscowego stanowionych przez organy jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej.
Sąd administracyjny w ramach tej kontroli uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 w/w ustawy). Orzekanie - w myśl art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Stosownie do art. 147 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd uwzględniając skargę na uchwałę lub akt, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 5 i 6, stwierdza nieważność tej uchwały lub aktu w całości lub w części.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Niewątpliwie jednostki samorządu terytorialnego mają kompetencje do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie (art. 168 Konstytucji RP) Konkretyzację tego prawa - poza uregulowaniami szczególnymi - zawiera, w odniesieniu do gminy art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach.
Przepis art. 6 ust. 13 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nakłada na radę gminy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek od nieruchomości, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru podatku. Analogiczne upoważnienie dla organu stanowiącego gminy zawiera przepis art. 6a ust. 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 6 ust 9 ustawy o podatku leśnym. W/w przepisy – powołane jako podstawa prawna podjętej uchwały - nie dają jednak organowi uprawnienia do nałożenia na podatnika obowiązku składania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego za podanie danych niezgodnych z rzeczywistością, a zatem oświadczenia zawarte w załącznikach nr 1, 5, i 6, do zaskarżonej uchwały wykracza poza ramy upoważnienia ustawowego, na jakim opierać mogła się Rada Gminy Pcim.
Warunkiem odpowiedzialności karnej z kodeksu karnego bądź kodeksu karnego skarbowego za podanie danych niezgodnych z prawdą jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej bądź karnej [i]skarbowej. Słuszne jest zatem stanowisko, że jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej lub karnej skarbowej, to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas - w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji - możliwym byłoby odwoływanie się przez organ do pouczenia o odpowiedzialności karnej skarbowej za składanie fałszywych oświadczeń. Wskazane przepisy ustawy o podatku rolnym, podatku leśnym i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie przewidują takiej możliwości, zaś ustawowego upoważnienia dla organu stanowiącego gminy w tym zakresie nie można domniemywać.
Odnosząc się z kolei do argumentu z odpowiedzi na skargę że zaskarżona uchwała została uchylona uchwałą Rady Gminy Pcim nr XXXIX/254/2013 z dnia 8 listopada 2013 r. w sprawie określenia wzorów formularzy do podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego, skonstatować należy, że przedmiotem postępowanie było stwierdzenie nieważności przedmiotowego zapisu uchwały, która obowiązywała od dnia 1 stycznia 2007 r. Zatem do czasu zastąpienia kwestionowanej uchwały nową uchwałą, obowiązywała ona przez pewien czas i rodziła skutki prawne dla podatników. W uchwale z dnia 14 września 1994 r., sygn. akt W 5/94, Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że "zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku, jeżeli zaskarżona uchwała może być zastosowana do sytuacji z okresu poprzedzającego jej podjęcie". Skuteczne uchylenie uchwały inną, kolejną uchwałą wywołuje bowiem jedynie skutek na przyszłość (ex nunc) i przerywa działanie skutków prawnych uchwały poprzedniej jedynie od daty wejścia w życie uchwały uchylającej.
W przypadku, gdy zaskarżona uchwała mogła wywołać skutki prawne, nie można mówić o bezprzedmiotowości postępowania sądowoadministracyjnego. W takim przypadku zachodzi konieczność oceny legalności zaskarżonego aktu. Sama zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydania przez sąd wyroku. W razie ustalenia, że zaskarżony akt został wydany z istotnym naruszeniem prawa, uwzględnienie skargi będzie polegać na stwierdzeniu nieważności tego aktu. Wyrok stwierdzający nieważność uchwały lub aktu wywiera zaś skutek prawny z mocą od dnia podjęcia uchwały tj. ex tunc.
Mając zatem na uwadze, że brak było podstaw prawnych (upoważnienia ustawowego) do zawarcia we wzorach formularzy informacji i deklaracji podatkowych zapisów dotyczących odpowiedzialności wynikającej z kodeksu karnego skarbowego celowym było w oparciu o przepis art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) stwierdzenie nieważności uchwały w zakresie określonym w sentencji.