Uzasadnienie
W dniu 5 listopada 2018 r. K. K. reprezentowana przez agenta celnego, zgłosiła do procedury celnej dopuszczenia do obrotu, z zastosowaniem operacji uprzywilejowanej — zwolnienia z należności celnych przywozowych oraz zwolnienia importu od podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego, w ramach mienia osobistego towar nieunijny, w tym: samochód osobowy, motocykl, rok produkcji [...], pojazd czterokołowy, skuter model roku [...] oraz rzeczy osobiste.
Wraz ze zgłoszeniem celnym zgłaszająca złożyła wniosek o zwolnienie przedmiotowego towaru z należności celnych przywozowych oraz podatków na podstawie art. 3-11 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. (Dz. Urz. UE L 324 z 10 grudnia 2009 r.) ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych. Będąc świadomą odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń wskazała, że jej miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem celnym Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy, tj. od maja 2005 r. do 27 września 2018 r. Swój pobyt w USA zakończyła z dniem 27 września 2018 r., a z dniem 28 września 2018 r. ustaliła miejsce zamieszkania w kraju. Przywiezione przez nią mienie osobiste, wymienione w liście mienia (27 pozycji), dołączonej również do zgłoszenia celnego, pozostawało w jej posiadaniu i było przez nią używane w poprzednim miejscu zamieszkania, przez okres co najmniej 6 miesięcy, przed dniem zakończenia jej stałego zamieszkania w państwie trzecim (USA), które opuściła.
K. K. złożyła również pisemne oświadczenie, że w okresie ostatnich 12 miesięcy nie korzystała ze zwolnienia mienia osobistego z należności celnych oraz że przywiezione mienie przeznaczone będzie do użytku w takim samym celu w nowym miejscu zamieszkania.
Zgłoszenie celne odpowiadało wymogom formalnym, dlatego też stosownie do treści art. 172 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269/1 z 10 października 2013 r.), dalej "UKC", zostało przyjęte przez organ celny. Następnie organ celny działając w oparciu o art. 46 ust. 1, art. 163 pkt 1 i 2 i art. 188 lit. a, b, c UKC, dokonał weryfikacji zgłoszenia celnego, polegającej na kontroli tego zgłoszenia oraz dokumentów stanowiących jego załączniki, w wyniku której powziął uzasadnione wątpliwości co do zasadności żądania K. K. w zakresie zwolnienia towarów z należności celnych przywozowych, w ramach mienia osobistego.
Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w K. decyzją z dnia 23 maja 2019 r. odmówił zwolnienia z należności celnych przywozowych towaru nieunijnego w postaci używanego quada z pługiem marki P. oraz używanego skutera śnieżnego marki [...] i określił kwotę należności celnych przywozowych. Organ stwierdził w uzasadnieniu, że ww. pojazdy nie spełniają warunku do zastosowania zwolnienia ze względu na nieudokumentowanie ich użytkowania w USA przez wymagany ustawowo okres czasu, tj. 6 — miesięcy.
Od powyższego rozstrzygnięcia organu I instancji nie złożono odwołania.
Postanowieniem z dnia 25 czerwca 2019 r. Naczelnik MUCS w K. postanowił dopuścić jako dowody w prowadzonym postępowaniu podatkowym, dotyczącym importu towaru zgłoszonego do procedury celnej dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem zwolnienia z należności celnych i podatkowych, materiały i informacje zgromadzone z postepowaniu celnym. Następnie decyzją z dnia 26 czerwca 2019 r.
- - odmówił zwolnienia od akcyzy importu towaru nieunijnego w postaci używanego pojazdu czterokołowego typu quad z plugiem, m-ki P., zgłoszonego w dniu 5 listopada 2018 r. na podstawie zgłoszenia celnego do procedury celnej dopuszczenia do obrotu z zastosowaniem zwolnienia od podatku akcyzowego, w ramach mienia osobistego oraz określił kwotę akcyzy (Typ IAE) w wysokości 536 zł z tytułu importu na obszar celny Unii Europejskiej ww. pojazdu typu quad;
- - odmówił zwolnienia od podatku od towarów i usług importu ww. poiazdu typu quad z pługiem oraz używanego skutera śnieżnego marki, oraz określił kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 7.948 zł z tytułu importu na terytorium Unii Europejskiej wyżej wymienionych pojazdów.
W ww. decyzji Naczelnik MUCS wskazał również, że stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), dalej "u.p.t.u." oraz art. 102 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864 ze zm.), dalej "u.p.a.", podatnikiem jest K. K. W odwołaniu od powyższej decyzji podtrzymano stanowisko, że w dniu 5 listopada 2018 r. Skarżąca dokonała prawidłowego zgłoszenia celnego wraz z kompletem niezbędnych dokumentów.
Decyzją z dnia 16 października 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Organ odwoławczy omówił przepisy określające warunki zwolnienia przedmiotowych towarów, tj. pojazdu typu quad oraz skutera śnieżnego (w ramach tzw. mienia osobistego przywożonego spoza terytorium państw członkowskich UE) z należności podatkowych oraz podkreślił, że co do zasady rozstrzygnięcie w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towaru jest implikowane uprzednim wydaniem decyzji w sprawie celnej. Decyzja z dnia 23 maja 2019 r. wydana w sprawie celnej w związku z brakiem wniesienia od niej odwołania stała się decyzją prawomocną. A zatem dopóki decyzja ta jest w obrocie prawnym, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak cło, nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów.
Następnie organ odwoławczy wyjaśnił dlaczego "mienie osobiste" obejmujące quada oraz skuter śnieżny nie spełnia przesłanek określonych w art. 112 u.p.a. oraz art. 47 u.p.t.u., oraz co spowodowało konieczność określenia w drodze decyzji zobowiązań w tych podatkach od ww. towarów.
W skardze skierowanej do WSA w Krakowie Skarżąca zaskarżyła wymienioną decyzję w całości wnosząc o jej uchylenie i zwolnienie importu towarów od akcyzy oraz podatku od towarów i usług, zgodnie ze zgłoszeniem celnym z dnia 5 listopada 2018 r. lub "o uchylenie postępowania do ponownego rozpoznania przez organy I lub II instancji". Strona podniosła w szczególności, iż "co do zasady Dyrektor Izby Administracji Skarbowej powielił decyzję organu I Instancji. Organ II instancji nie odniósł się do zagadnień podniesionych w odwołaniu przez skarżącego". Postępowanie dowodowe w ocenie Skarżącej zostało ograniczone i błędnie zinterpretowane. Organ mimo stałego kontaktu ze Skarżącą nie wezwał jej do złożenia wyjaśnień uzupełniających. Zdaniem Skarżącej fakt rejestracji pojazdu czterokołowego typu quad i skutera śnieżnego, zakupionych na wolnym rynku w deklarowanej dacie, winien być zweryfikowany poprzez dowód z przesłuchania strony pod rygorem odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań.
Dodatkowo zarzucono, iż obowiązkiem organów celnych w przeprowadzonym postępowaniu było ustalenie wartości celnej sprowadzonych z USA pojazdów. Ponadto organy nie uznały oświadczenia M. B. za dowód w sprawie, nie powołały biegłego oraz podjęły decyzję błędną (dowolną). Strona przywołała także przepis art. 77 §1 Kpa, zgodnie z którym ciężar mocy dowodowej obciąża organ administracyjny. Podniosła, iż "ponad wszelką wątpliwość udowodniła, iż spełnia ona wymóg zawarty w art. 5 rozporządzenia Rady (WE) Nr 1186/2009 z 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych, a to iż jej miejsce zamieszkania znajdowało się poza obszarem Wspólnoty nieprzerwanie przez okres co najmniej 12 miesięcy." W ocenie Skarżącej zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem zarówno przepisów prawa jak i zasad logicznego rozumowania.
Odpowiadając na skargę, organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Skarga nie jest zasadna.
Na wstępie wymaga podkreślenia, że w stosunku do K. K. przeprowadzono postępowanie celne, zakończone decyzją Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 23 maja 2019 r. Decyzją tą odmówiono zwolnienia z należności celnych przywozowych towaru nieunijnego w postaci używanego pojazdu czterokołowego typu quad z pługiem oraz używanego skutera śnieżnego marki Ski Doo zgłoszonych w dniu 5 listopada 2018 r. na podstawie zgłoszenia celnego do procedury celnej dopuszczenia do obrotu, z zastosowaniem zwolnienia z należności celnych przywozowych w ramach mienia osobistego i określono kwotę należności celnych przywozowych, wynikającą z długu celnego w wysokości 2 340 zł, powstałego w dniu 5 listopada 2018 r. z tytułu dopuszczenia do obrotu ww. towarów. Jak wskazał Naczelnik MUCS w uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia, kwestia używania ww. pojazdów w USA przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy nie została przez Skarżącą dostatecznie udowodniona, w konsekwencji czego brak było jednej z podstawowych i koniecznych przesłanek do zastosowania zwolnienia pojazdów z należności celnych przywozowych.
W ocenie organu I instancji do legalnego poruszania się po stanie Illinois pojazdem czterokołowym typu quad niezbędny był dokument Application for Vehicle Transaction, którego Skarżąca nie przedłożyła, a to oznacza, że nie mogła ona w sposób legalny poruszać się tym pojazdem. Dodatkowo skuter śnieżny, zarejestrowany w dniu 20 marca 2018 r. nie był ubezpieczony w tym stanie, co w ocenie organu również uniemożliwiło jego legalne używanie. Organ podniósł także, że uwzględniając wieloletni pobyt Skarżącej w USA, ww. pojazdy wyjątkowo krótki okres czasu były w jej posiadaniu.
Z kolei tak krótki okres posiadania pojazdów i ich zakup w zbliżonym okresie czasu, dodatkowo podważyły prawdziwość twierdzeń w zakresie ich używania w USA przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Od powyższej decyzji Skarżąca nie złożyła odwołania. Decyzja ta stała się więc decyzją prawomocną. Sąd zgadza się z utrwalonym w orzecznictwie NSA poglądem, zgodnie z którym dopóki w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja wydana w sprawie celnej, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru czy cło, nie mogą być weryfikowane (kwestionowane) w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312; czy z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185). Decyzja wydana w sprawie celnej, posiadająca walor ostateczności, stanowi więc dla organów podatkowych "przedsąd" rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług czy podatku akcyzowego z tytułu importu towarów.
Jak wskazał WSA w Opolu w wyroku z dnia 10 października 2019 r. (sygn. akt I SA/Ol 503/19), wykluczona jest więc ponowna weryfikacja zgłoszenia celnego oraz ustalanie na nowo wartości celnej i w konsekwencji należnego cła w ramach postępowania podatkowego dla potrzeb prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów (por. wyroki NSA: z dnia 6 grudnia 2011 r. sygn. akt I FSK 252/11, LEX nr 1096312 i z dnia 10 listopada 2006 r. sygn. akt I FSK 182/06, LEX nr 262185).
Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 3 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Z art. 8 ust. 1 pkt 3 u.p.a. wynika, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest import wyrobów akcyzowych. Sąd podkreśla, że w przypadku importu towarów obowiązek podatkowy jest ściśle związany z powstaniem długu celnego. Na podstawie przepisu art. 19a ust. 9 u.p.t.u. obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje bowiem z chwilą powstania długu celnego. Art. 10 ust. 2 u.p.a. stanowi natomiast, że obowiązek podatkowy z tytułu importu wyrobów akcyzowych powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Obowiązek ten nie ma więc charakteru samoistnego, lecz odwołuje się do instytucji prawa celnego. Status podatnika podatku VAT i podatku akcyzowego z tytułu importu towarów jest związany z długiem celnym. Dług celny, zgodnie z treścią art. 5 pkt 18 UKC, oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego.
Sąd stwierdza, że organy celne wydając decyzję podatkową związane były ustaleniami faktycznymi i prawnymi zawartymi w decyzji NMUCS w K. z dnia 23 maja 2019 r. Konsekwencją rozstrzygnięcia w sprawie celnej, że nie zaistniały przesłanki do zastosowania zwolnienia z należności celnych przywozowych, było uznanie, że brak jest także podstaw do zwolnienia przedmiotowych towarów z podatku od towarów i usług na podstawie art. 47 ust. 1 u.p.t.u. oraz art. 112 ust. 1 u.p.a.. Z pierwszego z tych przepisów wynika w szczególności, że zwalnia się od podatku import rzeczy osobistego użytku osoby fizycznej przenoszącej miejsce zamieszkania z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli rzeczy służyły do osobistego użytku tej osobie w miejscu zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, z tym że towary nieprzeznaczone do konsumpcji musiały służyć do takiego użytku przez okres co najmniej 6 miesięcy przed dniem, w którym osoba ta przestała mieć miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (pkt 1).
Drugi z przepisów stanowi natomiast, że zwalnia się od akcyzy samochód osobowy przywożony spoza terytorium państw członkowskich oraz państw członkowskich Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez osobę fizyczną przybywającą na terytorium kraju na pobyt stały lub powracającą z czasowego pobytu z terytorium tych państw, jeżeli spełnione są min. następujące warunki: samochód osobowy służył do użytku osobistego tej osoby w miejscu poprzedniego jej pobytu poza terytorium państwa członkowskiego lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym przez okres co najmniej 6 miesięcy przed zmianą miejsca pobytu (pkt 2) i osoba ta przedstawi właściwemu naczelnikowi urzędu celno-skarbowego dowód potwierdzający spełnienie tego warunku (pkt 3).
W świetle powyższych uwag Sąd nie uznał zarzutów skargi w przedmiocie naruszenia przepisów prawa materialnego, czy też przepisów prawa procesowego. Ponadto zauważyć należy, iż Skarżąca w toku przeprowadzonego przez organ postępowania nie wnioskowała o przeprowadzenie żadnych dowodów (w tym dowodu z przesłuchania strony). Trudno zatem przyjąć brak przeprowadzenia takiego dowodu za błąd organu, podobnie jak zarzut, iż "organ nie wezwał jej ani razu do złożenia wyjaśnień uzupełniających". Organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa materialnego i procesowego. Normy te zostały szczegółowo wskazane w podstawach prawnych zaskarżonej decyzji oraz jej uzasadnieniu, przy czym organ celny zapewnił stronie czynny udział w każdym stadium postępowania wypełniając tym samym nałożone przez prawodawcę obowiązki prawidłowego prowadzenia postępowania dowodowego. Skarżąca miała zapewniony czynny udział w postępowaniu na każdym jego etapie.
Sąd wskazuje także, że organ I instancji, jak również organ odwoławczy, w wydanych rozstrzygnięciach w sposób bardzo szczegółowy i obszerny przytoczyły wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz wyjaśniły podstawę prawną rozstrzygnięcia.
W związku z tym Sąd orzekł o oddaleniu skargi, działając na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).