Uzasadnienie
Sygn. I SA/Kr 1526/05
Postanowieniem z dnia [...] maja 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] działając na podstawie art. 165 par. 1 i art. 216 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / tekst jedn. DZ. U. z 2005 r. Nr. 8 poz. 60/ odmówił R. M. wszczęcia postępowania w sprawie dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł wynikającej z rozliczenia deklaracji VAT-7 za miesiąc październik 2003 r. zlikwidowanej z dniem 31 października 2003 r. spółki cywilnej [...] R. M., P. M..
W uzasadnieniu postanowienia podano, iż powyższa spółka została zlikwidowana w dniu [...] października 2003 r. poprzez wykreślenie z ewidencji gospodarczej wspólników oraz poprzez dokonanie zgłoszenia VAT-Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.
Adresat wymienionej decyzji R. M. w dniu [...] czerwca 2004 r. złożył wniosek o zwrot przedmiotowej kwoty.
Organ powołał się na treść przepisu art. 165 par. 1 Ordynacji Podatkowej stanowiący,iż postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Stroną zaś w postępowaniu jest zgodnie z art. 133 powołanej ustawy podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie o których mowa w art. 110 - 117 tej ustawy, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.
Stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, inna niż wymieniona w par. 1, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego, przed powstaniem obowiązku podatkowego, ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.
Organ podatkowy stwierdził, że składający wniosek R. M. jako były wspólnik zlikwidowanej spółki, zgodnie z powołanymi przepisami nie posiada w niniejszej sprawie przymiotu strony. Po rozwiązaniu spółki cywilnej przestaje istnieć strona mogąca występować w postępowaniu podatkowym a jej wspólnicy nie są jej następcami prawnymi.
Skarżący złożył na powyższe postanowienie zażalenie podnosząc, że w dacie złożenia rozliczenia podatkowego to jest 25 listopada 2003r. spółka była zarejestrowanym podatnikiem albowiem wykreślenia z rejestru podatników Urząd Skarbowy w [...] dokonał z dniem [...] lutego 2004 roku, zatem podatnik nie utracił prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Znajduje to potwierdzenie w postanowieniu Naczelnika tego Urzędu Skarbowego nr. [...] z dnia [...] grudnia 2003 r. w sprawie zaliczenia zwrotu na poczet zobowiązań spółki i ustalenia nadwyżki do zwrotu w kwocie [...] zł.
Rozpoznając zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w [...] w dniu 30 września 2005 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji podnosząc, iż wniosek skarżącego z dnia [...] czerwca 2004 roku o zwrot różnicy podatku wynikający z rozliczenia za miesiąc październik 2003 r. nie wszczął jak to prawidłowo przyjął organ I instancji postępowania, gdyż były wspólnik zlikwidowanej spółki cywilnej nie ma przymiotu strony postępowania.
Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej, jednakże podatnikiem podatku od towarów i usług nie są wspólnicy jako osoby fizyczne, lecz spółka jako jednostka organizacyjna utworzona zgodnie z przepisami prawa.
W przypadku jej likwidacji traci podmiotowość prawnopodatkową i tym samym zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym prowadzonym w oparciu o przepisy Ordynacji.
Brak jest tym samym podstaw do zwrotu przedmiotowej kwoty w oparciu o przepis art. 21 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym / DZ. U. Nr. 11, poz. 50 ze zm./ gdyż wspólnicy zlikwidowanej spółki nie są też jej następcami prawnymi.
Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że w dniu 6 lutego 2004 roku nastąpiło jedynie wykreślenie przez urząd skarbowy spółki z rejestru podatników, lecz ze skutkiem od dnia [...] października 2003 r.
Na powyższe postanowienie R. M. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której zarzuca niezgodność z prawem prowadzonego przez organy podatkowe postępowania. Kwestionuje ich stanowisko jakoby byli wspólnicy spółki cywilnej nie mogli być stroną postępowania w niniejszej sprawie. Podobnie jak w odwołaniu od decyzji organu I instancji odwołuje się do postanowienia z dnia [...] grudnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu na poczet zobowiązań spółki, co ma świadczyć o uznaniu w tej dacie spółki jako podatnika, co jest słuszne skoro wykreślenie spółki z rejestru podatników nastąpiło w dniu [...] lutego 2004 roku.
Skarżący podkreśla, że prowadzone postępowanie nie wyczerpało wszystkich aspektów przedmiotowej sprawy, było prowadzone w sposób przewlekły.
Skarga zmierza do uchylenia postanowienia jako niezgodnego z prawem.
Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje
Stosownie do art. 3 par.1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr. 153, poz. 1270 ze zm./ sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności t.j. zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z tej przyczyny sąd nie jest uprawniony do badania czy kwestionowane decyzje są dla stron krzywdzące lub czy uwzględniają ogół okoliczności faktycznych nie związanych ściśle z normami prawnymi mającymi zastosowanie w sprawie, chyba że są objęte ich hipotezami.
Żądanie skargi może więc być uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy / art. 145 par. 1 pkt 1 cyt. ustawy/
Zdaniem Sądu skarga R. M. nie jest zasadna albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa materialnego a postępowanie je poprzedzające zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami regulującymi postępowanie podatkowe.
Istotą sporu było w niniejszej sprawie czy skarżący jako były wspólnik zlikwidowanej spółki mógł wystąpić z żądaniem zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc październik 2003 roku.
W świetle treści zaskarżonego postanowienia spór nie tyczył samej zasadności zwrotu a jedynie legitymacji do wszczęcia postępowania w tym przedmiocie.
Pojęcie strony w postępowaniu podatkowym precyzuje przepis art. 133 par. 1 Ordynacji podatkowej - ustawy wyżej cytowanej. Jest nią podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny a także osoby trzecie, o których mowa w art. 111 -117, które z racji na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy.
Zgodnie z par. 2 stroną może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, inna niż wymieniona w par. 1 jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa.
Bezsporne w sprawie było, że spółka cywilna złożyła deklarację podatkową VAT -7 za miesiąc październik 2003 r. z wykazaną kwotą do zwrotu na r-k bankowy -w terminie tj 25 listopada 2002 r. Jednocześnie złożyła zgłoszenie VAT-z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT z dniem 31 października 2003 r.
Wniosek o zwrot różnicy podatku wynikającego z rozliczenia za październik R. M. jako były wspólnik złożył [...] czerwca 2004 r.
Za trafne należy uznać stanowisko organów podatkowych, iż skarżący jako były wspólnik spółki cywilnej nie ma w świetle przepisu art. 133 par 1 i 2 Ordynacji statusu strony jak również ustalenie iż spółka "[...] " została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 31 października 2003 roku czego dowodem jest decyzja Burmistrza Gminy i Miasta [...] z dnia [...] listopada 2003 roku. Likwidację działalności gospodarczej w tej dacie potwierdza też aneks do umowy spółki z dnia [...].10. 2003 r.
Zaprzestanie wykonywania czynności z tą datą było więc wynikiem woli podatnika, który zadecydował z jaką datą to następuje i zgłosił urzędowi ten fakt celem dokonania wykreślenia z rejestru podatników VAT.
Wykreślenie spółki z rejestru podatników w dniu [...] lutego 2004 r. było jedynie czynnością techniczną nie zmieniającą faktu jej likwidacji z dniem [...] października 2003 r. Dla oceny czy podatnik jest wpisany do rejestru, decydująca jest data zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych ustalona przez urząd skarbowy zgodnie z wolą podatnika, a nie data dokonania czynności technicznej wykreślenia z rejestru / wyrok SN z [...] stycznia 2003 r. [...]
Z powyższego wynika również, że w chwili składania deklaracji VAT - 7 za miesiąc październik 2003 roku z wykazaną kwotą do zwrotu spółka uległa już likwidacji, utraciła więc status podatnika w podatku od towarów i usług,utraciła więc zdolność prawnopodatkową i bycia stroną w postępowaniu podatkowym.
Słusznie więc organy podatkowe powołując się na treść przepisu art. 21 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym / DZ. U Nr.11, poz. 50 ze zm./ stwierdziły, iż by dokonać zwrotu podatku o którym tu mowa może nastąpić tylko, gdy podatnik istnieje.
Stanowisko to jest zgodne z linią orzecznictwa Naczelnego Sądu /wyrok I FSK 307/05 z 16 listopada 2005 r./
Podzielić należy też stanowisko organów, iż kwestia wskazywanego przez skarżącego postanowienia urzędu skarbowego z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie zaliczenia zwrotu podatku na poczet zobowiązań spółki, w szczególności jego prawidłowości jest kwestią odrębną, zaś zdaniem Sądu nie może rzutować na odmienną ocenę w zakresie legitymacji skarżącego do żądania wszczęcia postępowania czy też zasadności zwrotu podatku wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej.
Z powyższych względów skoro skarga nie jest uzasadniona Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ. U. Nr. 153, poz. 1270 ze zm./ orzekł jak w sentencji.