Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia [...].06.2004 r. (nr [...]), działając w oparciu o art. 18 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 203 poz. 1966), Prezydent Miasta K., po rozpatrzeniu podania J. W., nie wyraził zgody na umorzenie podatku od spadku w kwocie [...] zł uzasadniając to tym, że instytucja umorzenia ma charakter wyjątkowy i powinna być stosowana w szczególnie uzasadnionych wypadkach (tj. np. zagrożenie egzystencji, klęska żywiołowa, korzystanie ze środków publicznych w formie pomocy społecznej) i które zostały spowodowane działaniem czynników niezależnych od postępowania podatnika. W przedmiotowej sprawie nie dopatrzono się żadnej z tych przesłanek. Dodatkowo wskazano na wartość masy spadkowej, jak również możliwości jakie daje odziedziczona nieruchomość. Wydane postanowienie zawierało pouczenie, że nie przysługuje na nie zażalenie.
W konsekwencji nie wyrażenia zgody przez Prezydenta Miasta K. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. w dniu [...].06.2004 r. wydał decyzję, nr [...], odmawiającą umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn, od której to decyzji J. W. wniosła odwołanie.
Decyzją z dnia 7.09.2004 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania utrzymał, w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż z uwagi na nie wyrażenie zgody przez Prezydenta Miasta K. na umorzenie zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn - organy podatkowe nie miały prawnej możliwości pozytywnego załatwienia wniosku odwołującej się.
W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie złożoną za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w K. J. W. wniosła o uchylenie obu decyzji i umorzenie podatku. W uzasadnieniu wskazała, że organy podatkowe nie uwzględniły w żaden sposób jej stanu majątkowego - skarżąca ma na utrzymaniu dwoje dzieci, jest osobą niepracującą, pozostającą na utrzymaniu babci. Skarżąca podniosła, że powierzchnia odziedziczonej nieruchomości jest niewielka, dlatego nawet sprzedaż 3/20 nieruchomości, jak to sugerował organ II instancji, nie wystarczyłaby na pokrycie podatku, nie wspominając już o kosztach utrzymania trzech osób.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. domagając się oddalenia skargi, podniósł wszystkie dotychczasowe argumenty dotyczące w szczególności związania organu podatkowego stanowiskiem Prezydenta Miasta K. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:
Skarga jest zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż wskazała strona Skarżąca. Błędy wydanych w sprawie decyzji, orzekający Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wziął pod uwagę z urzędu, niezależnie od treści zarzutów w wniesionej skardze, albowiem zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Oceniając prawidłowość zaskarżonych decyzji należy podkreślić, że powołana wyżej ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2004 r. w art. 18 stanowi, że "1. Do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.).
- 2. W przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego.
- 3. Wniosek lub zgoda, o których mowa w ust. 2, są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie."
Z kolei art. 209 § 1 i 5 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, że "§ 1. Jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ.
§ 5. Zajęcie stanowiska przez ten organ następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej".
Opierając się na treści zacytowanych powyżej przepisów, zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, należy przyjąć, że są zaskarżalne wydawane przez organy samorządu terytorialnego postanowienia odmawiające wyrażenia zgody na udzielenie ulg, umarzanie, rozkładanie na raty i odraczanie terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także postanowienia odmawiające zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności.
Zasadą bowiem, wynikającą z ww. art. 209 § 5 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa, jest zaskarżalność tego typu postanowień, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Odrębnym przepisem jest ww. art. 18 ust. 3 cyt. ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, stanowiący, że "zgoda", na udzielenie ulg, umarzanie, rozkładanie na raty oraz odraczanie terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego jest wydawana przez właściwe organy samorządu terytorialnego "w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie".
Literalne rozumienie terminu "zgoda", zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wskazuje wyłącznie na aprobujący charakter wydawanego w sprawie postanowienia, pozytywnie odnoszący się do treści wniosku. Opierając się na definicji słownikowej (Słownik Języka Polskiego R-Z Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1996, s. 946) "zgoda" to "zgodzenie się na coś, przystanie, zezwolenie na coś, aprobatę ".
W konsekwencji należy przyjąć, zdaniem orzekającego w sprawie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, że nie podlegają zaskarżeniu jedynie postanowienia organów samorządu terytorialnego wyrażające zgodę na udzielenie ulg, umarzanie, rozkładanie na raty oraz odraczanie terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego.
Przyjęcie odmiennego stanowiska powodowałoby pozbawienie strony możliwości obrony swoich praw w dwuinstancyjnym postępowaniu administracyjnym czego przykładem jest tok postępowania w rozpatrywanej sprawie, gdzie zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego K., jak i Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazywali na związanie negatywnym stanowiskiem Prezydenta Miasta K., które to stanowisko wyrażone w formie postanowienia traktowane było jako postanowienie nie podlegające zaskarżeniu.
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej w art. 78 gwarantuje, iż każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Powołany przepis dotyczy wszelkich rozstrzygnięć, w tym orzeczeń wydawanych w sprawach wpadkowych lub wstępnych wywierających wpływ na kształt późniejszych rozstrzygnięć co do meritum sprawy. W przeciwnym razie, gdyby przyjąć pogląd prawny o niezaskarżalności postanowienia organów samorządu terytorialnego o odmowie wyrażenia zgody na udzielenie ulg, negatywne stanowisko organu samorządowego, wiążące organ podatkowy, pozostawałoby bez żadnej kontroli.
W oparciu więc o powyższe przesłanki prawne doszło, zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, do naruszenia przepisów postępowania tj. ww. art. 209 § 5 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy - pomimo, iż bezpośrednio zarzut naruszenia przepisów postępowania należy postawić przede wszystkim organom samorządu terytorialnego, a nie organom rządowej administracji podatkowej. Niemniej jednak, organy rządowej administracji podatkowej, pomimo iż nie są uprawnione do badania merytorycznej zasadności rozstrzygnięć zastrzeżonych do kompetencji samorządowych organów podatkowych, w tym nie są uprawnione do badania zasadności przesłanek jakimi kierowały się organy samorządu terytorialnego -są jednak zobowiązane do kontroli czy rozstrzygnięcia wyrażane są we właściwej formie tj. w formie zaskarżalnego postanowienia. To organy rządowej administracji podatkowej (urzędy i izby skarbowe) są bowiem "strażnikami" prawidłowości formy prowadzonego postępowania, co oznacza, że zobowiązane są do kontrolowania czy podejmowane w sprawie rozstrzygnięcia dokonywane są w oparciu o postanowienia innych organów wydane we właściwej dla danej sprawy formie.
W przypadku gdy organ samorządu terytorialnego rozstrzygnie w trybie ww. art. 18 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego z naruszeniem przepisów co do sposobu pouczenia - a tak było w rozpatrywanej sprawie - naczelnik urzędu skarbowego nie tylko jest uprawniony, ale zobowiązany jest do zwrócenia się do rozstrzygających w sprawie organów samorządu terytorialnego o uzupełnienie wydanego postanowienia o prawidłowe pouczenie w trybie art. 213 § 2 w zw. z art. 219 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa chyba, że podatnik wcześniej wniósł samodzielnie zażalenie pomimo braku pouczenia lub też wszczęte zostało postępowanie w sprawie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia.
Mając powyższe na względzie orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c powołanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.