Uzasadnienie
H. i K. D. systematycznie gromadzili środki na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową. Z tego tytułu podatnicy skorzystali w latach 1997-2004 z możliwości odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych 30% poniesionych wydatków. Łączna kwota wydatków w tym okresie wyniosła [...] zł. Dokonane odliczenia zostały zakwestionowane przez organ podatkowy. W 2004 r. podatnicy zakończyli okres oszczędzania w kasie mieszkaniowej i w dniu [...].06.2004 r. wypłacone zostały oszczędności z kasy mieszkaniowej w wysokości [...] zł i zgodnie z dyspozycją H. D. powyższą kwotę przekazano na rachunek [...] Konsorcjum Inwestycyjnego "[...] " w związku z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży, zawartą w formie aktu notarialnego w dniu [...].05.2004 r. pomiędzy K. i H. D. oraz A. D. a "[...]" na wybudowanie i sprzedaż lokalu mieszkalnego położonego w [...] przy ul. [...]. W umowie podatnicy określili udział wynoszący po 50 % we współwłasności lokalu mieszkalnego za kwotę [...] zł na ich rzecz i udział wynoszący 50 % na rzecz syna A. D..
Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wydał w dniu [...].07.2005 r. decyzję Nr [...], w której określił H. i K. D. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 w wysokości [...] zł. oraz kwotę nadpłaty w wysokości [...] zł. Organ podatkowy ustalił, że po zakończonym okresie oszczędzania w kasie mieszkaniowej podatnicy wpłacili na rzecz "[...]" kwotę [...] zł (w tym [...] zł - 1/2 opłat wynikających z aktu notarialnego). K. i H. D. nie przeznaczyli kwoty [...] zł zgodnie z celami systematycznego oszczędzania w kasie mieszkaniowej. Wpłaty dokonywane przez podatników były fakturowane przez "[...]" stosownie do udziału we współwłasności po 50 % dla K. i H. D.; oraz dla A. D..
Zatem wpłacona przez podatników kwota [...] zł została przeznaczona na zakup udziału we współwłasności przez A. D.. Organ podatkowy wskazał, że stosownie do art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) w zw. z art. 27 a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatnikom, którzy zawarli umowę o kredyt kontraktowy z bankiem prowadzącym kasę mieszkaniową o systematyczne gromadzenie oszczędności, wg zasad określonych w przepisach o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego i przed dniem [...].01.2002 r. nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cel określony w art. 27 a ust. 1 pkt cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 01.01.2002 r.), przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych kwot wpłaconych oszczędności wyłącznie na tym samym rachunku oszczędnościowo - kredytowym i w tym samym banku prowadzącym kasę mieszkaniową poniesionych od dnia 01.01.2002 r. do upływu określonego terminu systematycznego oszczędzania.
Wycofane oszczędności po upływie okresu systematycznego oszczędzania określonego w umowie o kredyt kontraktowy, podatnik zobowiązany jest do wydatkowania zgodnie z celami określonymi w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, do końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich wycofanie. Jeżeli podatnik po określonym w umowie o kredyt kontraktowy okresie systematycznego oszczędzania wycofa oszczędności z kasy mieszkaniowej w danym roku podatkowym, a następnie wycofaną kwotę wydatkuje zgodnie z celami systematycznego oszczędzania w następnych latach - to ma obowiązek doliczyć do dochodu lub do podatku należnego za rok, w którym nastąpiło wycofanie kwoty uprzednio odliczone z tego tytułu.
Od wskazanej decyzji podatnicy wnieśli odwołanie, zarzucając sposób naliczenia zobowiązania podatkowego. W ocenie podatników środki wycofane z kasy mieszkaniowej zostały w całości przeznaczone zgodnie z celem systematycznego oszczędzania, a zatem podatnicy złożyli w sposób prawidłowy zeznanie roczne PIT -37 za 2004 r., wykazując nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł.
Po rozpoznaniu odwołania podatników Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wydał w dniu 20.10.2005 r. decyzję, Nr [...] utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ drugiej instancji podzielił argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji. Organ drugiej instancji wskazał, że w świetle obowiązujących przepisów powołanych w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, aby nie utracić prawa do ulgi polegającej na odliczeniu od podatku 30 % wydatków z tytułu systematycznego gromadzenia oszczędności wyłącznie na jednym rachunku oszczędnościowo - kredytowym i w jednym banku prowadzącym kasę mieszkaniową, kwoty wycofane z kasy mieszkaniowej należy przeznaczyć na cele mieszkaniowe w terminie do końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wycofanie oszczędności po określonym w umowie o kredyt kontraktowy okresie systematycznego oszczędzania. W przeciwnym razie nastąpi utrata prawa do wymienionej ulgi i stosownie do art. 27 a ust. 13 pkt 4 i 5 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wystąpi konieczność doliczenia do podatku kwot poprzednio odliczonych z tego tytułu.
Podatnicy na mocy przedwstępnej umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego z dnia [...].05.2004 r. nabędą nieruchomość na współwłasność z synem A. D.. Sprzedawca zobowiązał się sprzedać na rzecz podatników na współwłasność ustawową małżeńską udział wynoszący 1/4 we współwłasności lokalu mieszkalnego za cenę w kwocie [...] zł. Bez znaczenia jest, przelanie kwoty [...] zł wycofanej z kasy mieszkaniowej na rzecz sprzedawcy, gdyż na własny cel mieszkaniowy podatnicy przeznaczyli tylko część wycofanych środków z kasy mieszkaniowej, mianowicie kwotę [...] zł (w tym [...] zł tytułem opłat, wynikających z aktu notarialnego).
W związku z tym, skoro podatnicy odliczyli od podatku w ramach systematycznego oszczędzania w kasie mieszkaniowej [...] zł, a na cel mieszkaniowy przeznaczyli [...]zł, to kwota [...] zł (stanowiąca 30 % od kwoty [...] zł) winna być doliczona do podatku obliczonego według skali za 2004 r. przeznaczenie części zgromadzonych w kasie mieszkaniowej oszczędności w kwocie [...] zł na rzecz zakupu przez syna udziału w lokalu mieszkalnym powoduje utratę prawa do 30 % ulgi, z której podatnicy korzystali.
Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] podatnicy złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie decyzji jako sprzecznej z prawem. W uzasadnieniu podatnicy podnieśli, iż całość wycofanych z kasy mieszkaniowej oszczędności wpłacili do końca roku, w którym oszczędności te zostały wycofane na konto dewelopera. Powołując się przy tym na wyciągi bankowe dewelopera, faktury VAT i odpis aktu notarialnego znajdujące się w aktach sprawy. Zatem zdaniem podatników nie utracili prawa do ulgi. Podatnicy wskazali przy tym, iż przeznaczenie przedmiotowych środków na nabycie na współwłasność z synem odrębnej własności lokalu mieszkalnego stanowi przeznaczenie środków finansowych na cele ustawowo przewidziane do zachowania ulgi.
W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie wskazując, iż przesłanką do zachowania ulgi było przeznaczenie wycofanych z kasy mieszkaniowej środków na własny cel mieszkaniowy, a wobec nabywania nieruchomości na współwłasność z synem podatników, tylko część wpłaconych przez nich środków (po ich wycofaniu z kasy mieszkaniowej) przeznaczona była na własny cel mieszkaniowy podatników.
W dniu [...].05.2007 r. podatnicy złożyli do Sądu pismo procesowe, przedkładając uwierzytelnioną kserokopię aneksu do przedwstępnej umowy sprzedaży oraz umowy sprzedaży z dnia [...].03.2006 r., objęte aktem notarialnym [...]. Na mocy umowy sprzedaży podatnicy zmienili strukturę udziałów we własności nabywanego lokalu mieszkalnego, nabywając udział wynoszący 2/3 części za kwotę [...] zł, a A. D. 1/3 części za kwotę [...] zł. Podatnicy nabyli zatem udział we własności lokalu mieszkalnego, którego wartość przekracza nawet wartość wycofanych środków z kasy mieszkaniowej. W ocenie podatników dla skorzystania z kwestionowanej ulgi podatkowej istotnym jest moment nabycia własności lokalu mieszkalnego.
W dniu [...].06.2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] złożył do Sądu pismo procesowe, odnosząc się do pisma procesowego skarżących. Decyzje zostały wydane zgodnie z obowiązującym prawem na podstawie istniejącego w dniu ich wydania stanu faktycznego. Zmiana struktury udziałów w akcie notarialnym (umowie sprzedaży) z dnia [...].03.2006 r., podpisanym po dacie wydania zaskarżonych decyzji, a nawet po dacie wniesienia skargi nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Skarżący nie przeznaczyli całości wycofanych środków na własny cel mieszkaniowy, w tym samym roku podatkowym.
Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone decyzje nie zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
W ocenie Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo, w oparciu o poczynione ustalenia przyjęły, iż podatnicy nie byli uprawnieni do odliczenia części oszczędności wycofanych z kasy mieszkaniowej w kwocie [...] zł. Podatnicy przeznaczyli bowiem na własne potrzeby mieszkaniowe jedynie część kwoty wypłaconej z kasy mieszkaniowej, a gromadzonej w kasie mieszkaniowej w latach 1997-2004, przeznaczyli jedynie zgodnie z celami systematycznego oszczędzania kwotę [...] zł. Zatem różnica ([...]) nie stanowiła wydatków, co do których przysługiwało prawo skorzystania z ulgi. W konsekwencji 30% kwoty [...] zł. winno być doliczone do podatku dochodowego od osób fizycznych obliczonego za rok 2004.
Bezsporne są ustalenia organów podatkowych, iż [...] czerwca 2004 r. podatnicy wycofali z kasy mieszkaniowej zgromadzone środki i przeznaczyli te środki na zakup lokalu mieszkalnego od dewelopera, jednakże przedwstępna umowa sprzedaży przedmiotowego lokalu stanowiła, iż był on nabywany na współwłasność podatników i ich syna, przy czym udział podatników wynosił Vz. Dlatego też organy podatkowe słusznie uznały, iż zgodnie z przedwstępną umową na nabycie 1/2 części przedmiotowej nieruchomości podatnicy przeznaczyli tylko kwotę [...] zł. (z umowy wynika bowiem, że deweloper sprzeda udziały we współwłasności za cenę [...] zł. każdy), przy czym po wycofaniu środków z kasy mieszkaniowej podatnicy dokonali wpłaty na rzecz dewelopera kwoty [...] zł. Dlatego też bez znaczenia jest, iż po wycofaniu środków z kasy mieszkaniowej zostały one przelane na rachunek dewelopera. Tylko bowiem część tych środków była przeznaczona na własne potrzeby podatników, pozostała zaś część na potrzeby syna.
Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży podatnicy byli przed dniem wycofania środków z kasy mieszkaniowej zobowiązani do zapłaty na rzecz dewelopera zadatku w kwocie [...] zł. Pozostała kwota przypadająca na udział skarżących w przedmiotowej wpłacona po wycofaniu środków z kasy mieszkaniowej wyniosła [...] zł. (w tym [...] zł.). Bezsporne są okoliczności wycofania środków z kasy mieszkaniowej, nabywania nieruchomości na współwłasność podatników i syna, w tym wielkości udziałów we współwłasności zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży.
Stosownie do art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) w zw. z art. 27 a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podatnikom, którzy zawarli umowę o kredyt kontraktowy z bankiem prowadzącym kasę mieszkaniową o systematyczne gromadzenie oszczędności, wg zasad określonych w przepisach o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego i przed dniem 01.01. 2002 r. nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cel określony w art. 27 a ust. 1 pkt cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 01.01.2002 r.), przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych kwot wpłaconych oszczędności wyłącznie na tym samym rachunku oszczędnościowo - kredytowym i w tym samym banku prowadzącym kasę mieszkaniową poniesionych od dnia 01.01.2002 r. do upływu określonego terminu systematycznego oszczędzania.
Wycofane oszczędności po upływie okresu systematycznego oszczędzania określonego w umowie o kredyt kontraktowy, podatnik zobowiązany jest do wydatkowania zgodnie z celami określonymi w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, do końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich wycofanie.
Zgodnie z przepisem art. 27 a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) podatek dochodowy od osób fizycznych zmniejsza się jeżeli w roku podatkowym podatnik systematycznie gromadził oszczędności wyłącznie na jednym rachunku oszczędnościowo - kredytowym i w jednym banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach. Na mocy ust. 13 Jeżeli podatnik skorzystał z odliczeń od dochodu lub podatku z tytułu wydatków poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 1 i 2, a następnie wycofał oszczędności z kasy mieszkaniowej, z wyjątkiem gdy wycofana kwota po określonym w umowie o kredyt kontraktowy okresie systematycznego oszczędzania została wydatkowana zgodnie z celami systematycznego oszczędzania na rachunku prowadzonym przez tę kasę - do dochodu, podatku należnego za rok, w którym zaistniały te okoliczności, dolicza się odpowiednio kwoty poprzednio odliczone z tych tytułów.
Katalog celów mieszkaniowych, na realizację których mogą zostać wydatkowane środki gromadzone, a następnie wycofane z kasy mieszkaniowej określa art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t. jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), zgodnie z którym celami mieszkaniowymi są służące zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych kredytobiorcy:
- 1) nabycie, budowa, przebudowa, rozbudowa lub nadbudowa domu albo lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość,
- 2) uzyskanie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej albo prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego,
- 3) remont domu albo lokalu, o których mowa powyżej, z wyjątkiem bieżącej konserwacji i odnowienia mieszkania,
- 4) spłata kredytu na wymienione cele w pkt 1 -3,
- 5) nabycie działki budowlanej lub jej części pod budowę domu jednorodzinnego lub budynku mieszkalnego, w którym jest lub ma być położony lokal mieszkalny kredytobiorcy.
Jak wynika z powyższego przepisu cele mieszkaniowe mają służyć zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie potrzeb mieszkaniowych osób trzecich. Skarżący w dacie wydatkowania środków uprzednio gromadzonych w kasie mieszkaniowych część tych środków przeznaczyli na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych syna. Późniejsze zmiany w proporcji udziałów we współwłasności nie może mieć w ocenie Sądu znaczenia dla możliwości skorzystania z ulgi podatkowej, gdyż za istotny należy uznać stan prawny i faktyczny istniejący w dacie wydatkowania środków wycofanych z kasy mieszkaniowej. Wskazać również należy, że zgodnie z art. 27 ust. 13 pkt 4 i 5 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani do wydatkowania środków wycofanych z kasy mieszkaniowej na cele wymienione w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy do końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich wycofanie.
Zakres kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego określa przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że Sąd sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Przeprowadzając kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem, Sąd sprawdza, czy wydanie decyzji nastąpiło zgodnie z przepisami prawa materialnego, procesowego, a naruszenie prawa mające lub mogące mieć wpływ na wynik sprawy skutkuje uchyleniem zaskarżonych decyzji zgodnie z przepisem art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).
W związku z powyższym, skoro zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego lub procesowego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, uznając ją za zgodną z prawem, skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270).