Wyrok WSA w Krakowie z 1 czerwca 2006 r., I SA/Kr 166/04

Sąd

|Sygn. akt I SA/Kr 166/04 | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 1 czerwca 2006r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie

Rozpoznanie

na rozprawie w dniu 1 czerwca 2006r.

Sprawa

sprawy ze skargi R.H. działającej przez kuratora S. Ć., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 30 grudnia 2003r Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001r, - skargę oddala -

Skład

Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędziowie: WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk, WSA Anna Znamiec (spr)
Iwona Sadowska - Białka protokolant

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] 2003 r. nr [...] Pierwszy Urząd Skarbowy w [...] określił R. H. reprezentowanej przez kuratora sądowego S. Ć. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001 r. w kwocie [...] zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Pierwszy Urząd Skarbowy w [...] ustalił, że R. H. z tytułu najmu lokali w 2000 r. przekroczyła wartość sprzedaży towarów i usług określonej w przepisie art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług tj. kwoty [...] zł. R. H. utraciła z dniem [...].2001 r. zwolnienie podmiotowe od podatku od towarów i usług. Z tytułu najmu lokali, podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. S.Ć. złożyła w imieniu R. H. nieznanej z miejsca pobytu właścicielki nieruchomości położonych w [...] przy ul. [...] i [...] oraz al. [...] a deklarację podatku od towarów i usług VAT - 7 za miesiąc [...] 2001 r., deklarując sprzedaż zwolnioną od podatku o wartości [...] zł oraz sprzedaż opodatkowaną stawką 22 % o wartości netto [...] zł, podatek należny w wysokości [...] zł. Urząd Skarbowy ustalił, że wartość sprzedaży usług najmu lokali za miesiąc [...] 2001 r. wynosiła [...] zł przy czym najem lokali mieszkalnych [...] zł, najem lokali użytkowych [...] zł. S.Ć. działająca w imieniu R. H. wystawiając rachunki za czynsz najmu nie naliczała podatku od towarów i usług i nie prowadziła ewidencji sprzedaży.

S. Ć. złożyła od decyzji organu I instancji odwołanie, twierdząc że pełni jedynie rolę zarządcy nieruchomości. W ocenie S. Ć. nie zachodzą przesłanki określone w art. 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. R. H. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług i bezpodstawnym jest określania podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001 r.

Decyzją z dnia 30.12.2003 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ I instancji prawidłowo określił moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, przyjmując wartość pobranego czynszu jako wartość brutto sprzedaży oraz wyliczył podatek należny według właściwych stawek podatku od towarów i usług. Organ I instancji prawidłowo powołał się w niniejszej sprawie na przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, przyjmując że regulacja ta dotyczy także sytuacji gdy celem ochrony interesów nieobecnego z urzędu dla reprezentowania praw tego podatnika został ustanowiony kurator, będący przedstawicielem ustawowym. Sąd Rejonowy w [...] Wydział I Cywilny postanowieniem z dnia [...]1995 r. sygn. akt [...] ustanowił S. Ć. kuratorem dla ochrony praw R. H. właścicielki nieruchomości położonych w [...] przy ul. [...], [...] i al.[...]. S.Ć. oprócz roli zarządcy nieruchomości przejęła obowiązki związane z dokonaniem obliczania i uiszczania podatku od towarów i usług działając w imieniu i na rachunek podatnika.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej S. Ć. reprezentująca R. H. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej decyzji organu I instancji, jak również wydanie wyroku w sprawie możliwości nadania numeru NIP R.H. oraz wydania wyroku w sprawie sposobu naliczania podatku należnego i naliczonego w przypadku kiedy od [...] 2001 r. nie wydano decyzji o nadaniu numeru NIP oraz wyroku w sprawie prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. S. Ć. kwestionuje odmowę nadania R. H. numeru NIP oraz dokonany przez organy podatkowe sposób wyliczenia podatku należnego bez możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z brakiem decyzji o nadaniu numeru NIP. S. Ć. podnosi, ze wystąpiła w dniu [...] 2001 r. do Urzędu Skarbowego w [...] z zapytaniem o wykładnię sposobu płacenia podatku od towarów i usług z tytułu najmu, uzyskała odpowiedź organu podatkowego i następnie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego VAT - R, zgłoszenia identyfikacyjnego NIP - 1 oraz złożyła deklaracje VAT - 7. Decyzją z dnia [...].2001 r. Urząd Skarbowy w [...] odmówił nadania R. H. numeru NIP.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedmiotem sporu nie jest kwestia nadania R. H. numeru NIP, zagadnienie to było przedmiotem odrębnego postępowania. Decyzją z dnia [...] 2001 r. nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w T[...] z dnia [...].2001 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy nadania R. H. numeru identyfikacji podatkowej NIP. Decyzja ta stała się ostateczna i prawomocna. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że pomimo, iż podatnik nie ma nadanego numeru NIP to ciąży na nim obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Odnośnie braku możliwości odliczania podatku naliczonego Dyrektor Izby Skarbowej podał jako podstawę prawną przepis art. 25 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, skoro R.H. nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług to nie przysługuje jej prawo do obniżania podatku należnego o podatek naliczony.

Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa materialnego bądź procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowią, że podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wykonujące we własnym imieniu i na własny rachunek czynności, o których mowa w art. 2 cyt. ustawy, a więc przede wszystkim sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie na tym terytorium usług, w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet jeżeli zostały wykonane jednorazowo, a także wówczas, gdy czynności te polegają na jednorazowej sprzedaży rzeczy w tym celu nabytej (art. 5 ust. 1 pkt 1ustawy). Podatnikami zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są także osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania albo pobyt stały za granica, jeżeli wykonują czynności, o których mowa w art. 2 cyt. ustawy osobiście lub przez osobę upoważnioną. Wynika z tego, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten podmiot, który dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu o jakich mowa w art. 2 ust. 3 cyt. ustawy. Jak wynika z art. 2 ust. 4 cyt. ustawy, wskazane czynności podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zgodnie z przepisem art. 4 pkt 2 cyt. ustawy podlegającymi opodatkowaniu usługami świadczonymi odpłatnie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a także roboty budowlano-montażowe. Poza sporem zatem pozostaje to, że usługami tymi są takie czynności cywilnoprawne, jak umowa o dzieło, umowa zlecenia, komisu, przewozu, spedycji, a także najmu i dzierżawy.

Organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że podatnikiem podatku od towarów i usług była R. H.. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że R.H. w 2000 r. przekroczyła kwotę [...] zł wolną od podatku (art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług) i w [...] 2001 r. powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Oznacza to, że była zobowiązana do prowadzenia ewidencji określonej w art. 27 ust. 4 ustawy, składania deklaracji VAT-7 zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy oraz wpłaty podatku w terminie określonym w art. 26 tej ustawy, począwszy od rozliczenia za [...] 2001 r. R. H. jako nieznana z miejsca pobytu jest reprezentowana przez kuratora sądowego S. Ć., która została ustanowiona kuratorem na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w [...] Wydział I Cywilny sygn. akt [...] dla ochrony praw R.H.. Do obowiązków kuratora zgodnie z zaświadczeniem Sądu należy reprezentowanie praw i interesów R. H. przed wszelkimi organami administracji państwowej, samorządowej, urzędami oraz sądami oraz składanie okresowych sprawozdań Sądowi. Organy podatkowe słusznie zatem przyjęły, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest R. H., a kurator S. Ć. zobowiązana była do prowadzenia ewidencji i rozliczania podatku od towarów i usług. Wskazać zresztą należy, że S.Ć. dokonywała czynności prawnych, zawierała umowy najmu nieruchomości stanowiących własność R. H., składała deklaracje w podatku od towarów i usług VAT - 7, prowadziła korespondencję z organami podatkowymi. Nie można podzielić zarzutów skargi, iż w związku z tym, że R.H. nie została zarejestrowana w ewidencji podatników podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie jest uprawniona do wystawiania faktur VAT oraz nie przysługuje jej na mocy przepisu art. 25 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym prawo do obniżania podatku należnego o podatek naliczony to nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a kurator nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji rozliczania podatku od towarów i usług.

Stwierdzić również należy, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie nie jest zagadnienie odmowy nadania numeru identyfikacji podatkowej R. H., gdyż sprawa ta została już rozstrzygnięta w innym postępowaniu, a przedmiotem sporu jest zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] 2001 r.

Podatnik - co do zasady - ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Na mocy przepisu art. 19 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług.

Jednakże zgodnie z przepisem art. 25 ust. 3 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego. Zgodnie z orzecznictwem rejestracja jest warunkiem niezbędnym, umożliwiającym podatnikom podatku od towarów i usług płacącym ten podatek korzystanie z podstawowego prawa podatnika określonego w art. 19 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jakim jest możliwość pomniejszenia własnego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym należy podkreślić, że podatnik powinien zarejestrować się przed wykonaniem pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu; zasada ta wynika z art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a na mocy art. 25 ust. 3 tej ustawy obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego lub zostali wykreśleni z rejestru (wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 17.01.2001 r., sygn. akt SA/Sz 1734/99).

W ocenie Sądu, dowody zebrane zostały w sposób wyczerpujący i pozwalający na wszechstronne wyjaśnienie sprawy zgodnie z dyrektywami art. 122 i 187 par. 1 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa Na mocy przepisu art. 122 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, w toku postępowania, organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Swobodna ocena dowodów, aby nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Naruszenie tych reguł, a także norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych, stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Zarzut dowolności wykluczają dopiero ustalenia dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywającej treści (art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa). Organy podatkowe zebrały materiał dowodowy w sprawie i rozpatrzyły go w sposób obiektywny nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów, podejmując w toku postępowania działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie.

Ustalenia dokonane przez organy podatkowe dawały podstawę do podjęcia oceny wyrażonej w zaskarżonych decyzjach. Ocena ta różniąc się od przedstawionej w skardze znajduje jednak pełne poparcie w treści omówionych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zakres kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego określa przepis art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc, że Sąd sprawuje kontrolę pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Przeprowadzając kontrolę zaskarżonych decyzji pod względem ich zgodności z prawem, Sąd sprawdza, czy wydanie decyzji nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa materialnego, procesowego, a naruszenie prawa mające lub mogące mieć wpływ na wynik sprawy skutkuje uchyleniem zaskarżonych decyzji zgodnie z przepisem art. 145 par. 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).

W związku z powyższym, skoro zaskarżona decyzja nie naruszają prawa materialnego lub procesowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając je za zgodne z prawem, skargi oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).