Uzasadnienie
W dniu [...] 2001 r. skarżąca G.K.T. Spółka z o.o. w [...] przedstawiła w Urzędzie Celnym w [...] towar w postaci elektronarzędzi w ilości 31 coli w celu nadania mu statusu towarów składowanych czasowo. Towar ten był objęty Wspólną Procedurą Tranzytową nr [...], a skarżąca była jego przewoźnikiem. W wyniku rewizji celnej stwierdzono nadwyżkę towaru w ilości 100 sztuk wyrzynarek, w związku z tym Dyrektor Urzędu Celnego w [...] postanowieniem z dnia [...]2001 r. wszczął postępowanie wobec skarżącej w sprawie nielegalnego wprowadzenia towaru na polski obszar celny.
W dniu [...].2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego wydał decyzję określającą kwotę długu celnego oraz wymierzającą opłatę manipulacyjną dodatkową, która to decyzja została w całości uchylona przez Prezesa Głównego Urzędu Ceł w trybie art.233 § 2 Ordynacji podatkowej, a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia.
Postanowieniem z dnia [...].2002 organ celny wszczął postępowanie wobec odbiorcy przesyłki tj. M Spółka z o.o. w sprawie ujawnionej nadwyżki towaru, a następnie połączył oba postępowania - wobec przewoźnika i wobec odbiorcy towaru - do wspólnego postępowania.
Decyzją z dnia [...].2002 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w [...] (który stał się organem właściwym w sprawie po wejściu w życie ustawy z dnia 20.03.2002 r. o przekształceniach w administracji celnej i zmianie niektórych ustaw - Dz. U. nr 41, poz.265), umorzył postępowanie wszczęte w dniu [...].2001 r. w stosunku do skarżącej G.. Spółki z o.o. w części dotyczącej opłaty manipulacyjnej dodatkowej i zarządził jej zwrot (należność ta została pobrana na mocy decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...].2001 r).
Od powyższej decyzji zostały złożone dwa odwołania: pierwsze z dnia [...].2002 r. złożyła M Spółka z.o.o., która nie była jej adresatem, drugie - z dnia [...].2002 r. - skarżąca G.. Spółka z o.o., ale tylko w części dotyczącej zwrotu pobranej opłaty manipulacyjnej dodatkowej bez odsetek stwierdzając, że wobec powstania nadpłaty należne są j ej odsetki.
Dyrektor Izby Celnej w [...] rozpatrzył oba odwołania i decyzją z dnia [...].2003 r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.
W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego I w [...] decyzją z dnia [...] 2003 r. nr [...] wymierzył opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości [...] zł i orzekł, że osobą zobowiązaną do jej uiszczenia jest skarżąca G. Spółka z o.o.
W odwołaniu od w/w decyzji skarżąca podniosła, że organ celny wcześniejszą decyzją, bo z dnia [...].2002 r. umorzył postępowanie wobec niej w części dotyczącej opłaty manipulacyjnej dodatkowej i zarządził zwrot tej należności na jej rzecz.
Przedmiotowa opłata została wymierzona odbiorcy towaru na mocy decyzji z dnia [...].2002 r. nr [...]. Niezależnie od powyższego organ celny w tym samym dniu tj. [...] 2002 r. decyzją nr [...] określił kwotę długu celnego wobec ujawnionego towaru w kwocie [...] zł i orzekł, że dłużnikami solidarnymi są obie spółki tj. M i G..
Skarżąca G. Spółka z o.o. odwołała się tylko od jednej z tych decyzji tj. z dnia [...].2002 r. nr [...] i to tylko w części. Pomimo ograniczenia wynikającego z art.234 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej przekroczył zakres zarzutów odwołania i bezpodstawnie uchylił zaskarżoną decyzję w całości. Taka decyzja - zdaniem skarżącej - rażąco narusza prawo, bowiem organ celny ponownie obciążył j ą opłata manipulacyjną dodatkową. Skoro sprawa została już umorzona i odwołanie nie dotyczyło całej decyzji, a w szczególności umorzenia postępowania, to w ocenie skarżącej w niezaskarżonej części owa decyzja stała się prawomocna.
Ponadto skarżąca zarzuciła, że organ odwoławczy rozpatrzył odwołanie od decyzji z dnia [...].2002 r. nr [...] złożone przez M. Spółka z o.o., pomimo iż spółka ta nie była jej adresatem.
Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 12.10.2003 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie i stwierdził, że w wyniku złożonych odwołań decyzja z dnia [...].2002 r. nr [...] została wyeliminowana z obrotu prawnego i nie uzyskała statusu prawomocności. Odpowiadając na zarzut przekroczenia granic odwołania organ celny stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki określone w art.233 § 2 Ordynacji podatkowej, w uzasadnieniu uchylonej decyzji zostały wskazane okoliczności, jakie organ I instancji winien zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. W tym kontekście nie można zatem zgodzić się z treścią postawionego zarzutu.
Odnosząc się do kwestii rozpatrzenia odwołania M Spółki z o.o. w/w od decyzji z dnia [...].2002 r., Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że " w tej konkretnej sprawie - mając na uwadze także decyzję znak [...] z dnia [...].2002 r., którą wymierzono firmie M. Sp. z o.o. opłatę manipulacyjną dodatkową w wysokości [...] zł - decyzja organu I instancji z dn. [...] 2002 r. dotyczy bezpośrednio interesów firmy odwołującej i dlatego też zdaniem Dyrektora Izby Celnej w [...] należało uznać ją za stronę postępowania odwoławczego".
Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego której skarżąca zarzuciła:
- 1. naruszenie przepisów postępowania poprzez wydanie decyzji w sprawie już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną,
- 2. naruszenie zasad ogólnych postępowania,
- 3. naruszenie art.234 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic odwołania strony, działając na jej niekorzyść,
- 4. nie doręczenie stronie decyzji uchylającej poprzednio wydaną w sprawie i według stanu wiedzy strony nadal obowiązującą ([...]).
Wskazując na powyższe uchybienia skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo organ celny wyjaśnił, że decyzja z [...].2003 r. nr [...] została doręczona skarżącej w dniu [...].2003 r., a zatem zarzut skargi w tym zakresie jest bezzasadny. W ocenie organu w toku postępowania celnego nie naruszono zasad ogólnych postępowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje
Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, zgodnie z art.97 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, póz. 1271 ze zm.), podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, póz.1270).
Stosownie do art.l § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, póz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145§ 1 w/w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Z uwagi na treść podniesionych zarzutów należy odnieść się do art.247 § 1 pkt.4 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, gdy dotyczy ona sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzja ostateczną. W przepisie tym chodzi o przypadki, gdy w tej samej sprawie kolejno po sobie wydane zostały dwie decyzje, z których ta pierwsza jest ostateczna.
O tożsamości sprawy (res iudicata) w rozumieniu przytoczonego przepisu można mówić wtedy, gdy występują te same podmioty, dotyczy ona tego samego przedmiotu i tego samego stanu prawnego w niezmienionym stanie faktycznym sprawy. Z kolei przedmiotem postępowania jest interes prawny lub obowiązek, który po wydaniu decyzji staje się prawem nabytym lub obowiązkiem.
W rozpatrywanej sprawie okolicznością bezsporną jest, że Naczelnik Urzędu Celnego I w [...] decyzją z dnia [...] 2002 r. nr [...]umorzył wobec skarżącej postępowanie w zakresie dotyczącym opłaty manipulacyjnej dodatkowej i zarządził zwrot tej należności na rzecz skarżącej. Bezsporne jest w sprawie i to, że adresatem tej decyzji była skarżąca tj. G. Spółka z o.o.. Okolicznością nie budzącą wątpliwości jest fakt, że skarżąca odwołała się od w/w decyzji tylko w części domagając się odsetek od zwróconej opłaty manipulacyjnej dodatkowej.
Przedmiot sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy wydanie decyzji przez Naczelnika Urzędu Celnego I w [...]w dniu [...].2002 r. nr [...] umarzającej postępowanie w przedmiocie opłaty manipulacyjnej dodatkowej wobec skarżącej powoduje res iudicata co do tej opłaty w stosunku do G. Spółka z o.o.
W ustalonych okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, że skarżąca nabyła prawo do zwrotu opłaty manipulacyjnej dodatkowej i nie było możliwe skuteczne uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] w dniu [...] r. nr [...], a następnie ponowne jej obciążenie tą należnością.
Art.222 Ordynacji podatkowej stanowi, że odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciwko decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Przepis ten wymaga od strony skonkretyzowania w odwołaniu zarzutów, sprecyzowania żądania i powołania dowodów. Takie rozwiązanie prawne stanowi ograniczenie w realizacji zasady dwuinstancyjności postępowania określonej dla postępowania podatkowego w art. 127 Ordynacji podatkowej (i analogicznie na mocy art.262 Kodeksu celnego dla postępowania celnego), a ponadto gwarantowanej w art.78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z tym art.222 Ordynacji podatkowej jako przepis wyjątkowy, powinien być interpretowany w sposób ścisły.
Jeżeli zatem przedmiotem odwołania od decyzji z dnia [...] 2002 r. był brak zasądzenia odsetek od zwróconej opłaty manipulacyjnej dodatkowej, a żądaniem - uchylenie w tej części zaskarżonego rozstrzygnięcia, to Dyrektor Izby Celnej w [...] wydał decyzję z dnia [...] 2003 r. nr [...] wbrew treści art.222 tj. rozstrzygając sprawę w części nie zaskarżonej, która z upływem terminu do zaskarżenia stała się prawomocna oraz wbrew treści art.234 tej ustawy tj. wydając decyzję na niekorzyść strony odwołującej się. Zakaz reformationis in peius stanowi jedną z fundamentalnych zasad prawa procesowego, dlatego wskazane uchybienia należy ocenić jako rażące naruszenie prawa.
W związku z powyższym decyzja Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] z dnia [...] 2003 r. nr [...], utrzymana następnie w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...].2003 r. nr [...] dotyczyła w istocie sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Dokładna analiza stanu faktycznego wskazuje, że wystąpiła tożsamość sprawy (r. es iudicata) w rozumieniu art. 247 § 1 pkt.4 Ordynacji podatkowej, bowiem występują te same podmioty, dotyczyły tego samego przedmiotu i tego samego stanu prawnego w niezmienionym stanie faktycznym sprawy.
Niezależnie od powyższego należy stwierdzić, że stanowisko Dyrektora Izby Celnej w kwestii stwierdzenia, że M Spółkę z o.o. należało uznać za stronę w sprawie dotyczącej decyzji z dnia [...] 2002 r. nr [...] jest bezzasadne, gdyż wskazana decyzja nie dotyczyła bezpośrednio interesów tej Spółki.
W niniejszej sprawie ocena zaskarżonej decyzji wymagała odniesienia się do sprawy w pełnym zakresie, a więc z uwzględnieniem okoliczności i rozstrzygnięć administracyjnych poprzedzających zaskarżoną decyzję, gdyż istnieje między nimi bezpośredni związek, dlatego Sąd zastosował art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, póz.1270). Przepis ten stanowi, że Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Użyte w tym przepisie określenie " sprawa, której dotyczy skarga" oznacza sprawę w znaczeniu materialnoprawnym, a nie tylko procesowym.
Uznając, że decyzje wskazane w pkt. 1 sentencji wyroku zostały wydane z rażącym naruszeniem przepisów prawa w zakresie wyżej opisanym, Sąd działając na podstawie art.145 § 2 orzekł jak w sentencji. Na podstawie art.152 w/w ustawy Sąd orzekł, że przedmiotowe decyzje organów celnych nie podlegają wykonaniu, co oznacza, iż w/w rozstrzygnięcia nie wywołują skutków prawnych od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok ten nie jest jeszcze prawomocny.
Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 tej ustawy.