Uzasadnienie
W dniu 23 lutego 2009 roku aktem notarialnym Repertorium A numer [...] została zawarta umowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki nr [...] o powierzchni 0,3835 ha położonej w S. oraz własności znajdujących się na niej budynków (świetlicy i ambulatorium) za cenę w łącznej kwocie 970.000,00 zł, pomiędzy J.O. (Strona Sprzedająca) a S. J. K., P. S. i S. T. K., działającymi w imieniu Spółki pod firmą Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej "N" Spółka Jawna (Strona Kupująca) – zwana dalej Spółką. Od tej umowy notariusz jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 19.400,00 zł, według stawki 2%.
Wnioskiem z dnia 4. marca 2009 roku Spółka zwróciła się o stwierdzenie nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od w/w czynności cywilnoprawnej.
Decyzją z dnia 23 września 2009 roku Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił stwierdzenia żądanej nadpłaty. W wyniku jednak wniesionego przez stronę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 grudnia 2009 roku Nr [...] przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi podatkowemu I instancji.
Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia 29 lipca 2010 roku Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży z dnia 23 lutego 2009 roku Rep. A nr [...] w kwocie 19.400,00 zł.
W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał m.in., że w świetle art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych – (Dz.U. Nr 86 poz. 959 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o pcc - nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:
- opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
- zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
• umowy spółki i jej zmiany
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
Z przeprowadzonego w sprawie postępowania wynikało zaś, iż dla J.O. transakcja sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działki oraz własności znajdujących się na niej budynków w dniu 23 lutego 2009 roku była zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 i art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 z późń. zm.) zwanej dalej – ustawą o VAT.
W związku z tym organ, uznał iż w przedmiotowej sprawie zwolnienie od podatku od czynności cywilnoprawnych, wynikające z art. 2 pkt 4 ustawy o pcc nie ma zastosowania, a złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty w tym podatku jest bezpodstawny.
Pismem z dnia 13 sierpnia 2010 roku uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2010 roku Spółka domagała się uchylenia powyższego rozstrzygnięcia, zarzucając organowi naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 135, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz naruszenie prawa materialnego. Wskazała na podwójne opodatkowanie powołanej umowy sprzedaży z dnia 23 lutego 2009 roku tj. podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nadto strona stwierdziła, że przyjęte w tej sprawie zwolnienie Strony Sprzedającej (J.O.) z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT łamie w stosunku do Strony Kupującej (Spółki) zasadę neutralności podatku VAT i narusza przepisy wspólnotowe tj. Dyrektywę z dnia 17 maja 1977 roku tzw. "Szóstą Dyrektywę". Dlatego też Spółka na zakończenie podniosła, że żąda zastosowania wprost do rozważanej umowy prawa Unii Europejskiej tj. prawa odliczenia podatku VAT w kwocie 197.918 zł.
Decyzją z dnia 4 listopada 2010 roku [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji zasadniczo podzielając jego stanowisko. Dodał jednak, iż prawidłową podstawą prawną w niniejszej sprawie w kwestii zastosowania w związku ze sporną umową sprzedaży z dnia 23 lutego 2009 roku wobec J.O. zwolnienia z podatku VAT winien być art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 29 ust. 5 i 5a ustawy o VAT i § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2008 r. Nr 212, póz. 1336), stanowiącego, że zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.. Fakt ten w żaden sposób nie wpłynął jednakże na ocenę prawidłowości zastosowanego zwolnienia. Organ odwoławczy zaznaczył, że przedmiotem toczącego się postępowania jest odmowa stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, a nie kwestia zasadności opodatkowania bądź zwolnienia z podatku VAT. Stąd zarzuty dotyczące naruszenia "Szóstej Dyrektywy" zastąpionej Dyrektywą nr 2006/112/WE oraz wskazane przez stronę orzeczenia ETS nie mają znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia. Za bezzasadne organ uznał również zarzuty w zakresie naruszenia przepisów postępowania, wyjaśniając w tym względzie stanowisko.
W skardze z dnia z 25 października 2010 roku, uzupełnionej pismem wniesionym w dniu 10 stycznia 2011 roku Spółka domagała się stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji oraz zasadzenia kosztów według norm przepisanych. Podniosła przy tym złamanie art. 120, 121, 122, 191, 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 Ordynacji podatkowej oraz dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Strona skarżąca podtrzymała wcześniejszą argumentację, nieco ją poszerzając i wnioskowała także o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości z pytaniami prejudycjalnymi, dotyczącymi zgodności polskich uregulowań a to art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i art. 2 ust. 4 ustawy o pcc w zakresie wskazanym w skardze i późniejszym piśmie z Dyrektywą 2006/112/WE.
W odpowiedzi na skargę z dnia 14 grudnia 2010 roku Dyrektor Izby Skarbowej zażądał jej oddalenia, podtrzymując wcześniejsze stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:
Skarga nie jest zasadna, gdyż Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa procesowego oraz materialnego, implikujących eliminację z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Podkreślić należy w pierwszym rzędzie, iż stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny i sprowadza się do faktu nabycia przez stronę skarżącą aktem notarialnym z dnia 23 lutego 2008 roku o numerze wyżej wskazanym,prawa użytkowania wieczystego działki 1840/2 położonej w Skawinie oraz znajdujących się na niej budynków..
Bezspornie sprzedający J.O. był zwolniony z podatku VAT na podstawie obowiązującej w dacie dokonania czynności ustawy o podatku od towarów i usług – art. 43 ust. 1 pkt 10 wyżej powołanej.
Skutkiem powyższego, zdaniem organów podatkowych notariusz sporządzający umowę jako płatnik podatku od czynności cywilnoprawnych, słusznie pobrał podatek od skarżącego w kwocie 19.400 zł.
Organy powołały się na przepis art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych / DZ. U. Nr. 86 poz. 959 /, w świetle którego nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem VAT lub zwolniona z podatku, przy czym nie dotyczy to między innymi umów sprzedaży których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część albo prawo użytkowania wieczystego.
Kwestionując decyzje organów podatkowych odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku od w/w czynności strona skarżąca podnosiła, iż w wyniku powyższego nie otrzyma zwrotu podatku VAT zapłaconego w cenie nabycia, co jest sprzeczne z prawem wspólnotowym.,
Podnosiła również, że zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE transakcje sprzedaży nieruchomości są opodatkowane podatkiem od wartości dodanej i w tym zakresie polska ustawa o podatku od towarów i usług jest sprzeczna z powyższą Dyrektywą.
W świetle regulacji wspólnotowych zwolnienie z podatku VAT, o którym mowa w niniejszej sprawie nie powinno mieć zastosowania, gdy brak odliczenia przy nabyciu towarów wynikał z faktu, że VAT przy nabyciu w ogóle nie wystąpił.
W konkluzji zgłoszono o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym dotyczącym zgodności polskich uregulowań a to art. 43 ust. 1 pkt 1o ustawy o VAT i art. 2 ust. 4 ustawy o p.c.c w zakresie wskazanym w skardze i późniejszym piśmie z Dyrektywą 2006/112/WE.
Wedle organu odwoławczego Dyrektora Izby Skarbowej zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż przedmiotem toczącego postępowania była odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych, a nie kwestia zasadności opodatkowania bądź zwolnienia z podatku VAT.
Zajęcia zatem przez Sąd stanowiska wymagało, czy dla rozpoznania zasadności wniosku strony skarżącej o zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych znaczenie ma podnoszona kwestia zgodności prawa wspólnotowego wskazywanej dyrektywy 2006/112 / WE z przepisami obowiązującej w dacie dokonywania czynności cywilnoprawnej ustawy VAT oraz rozważenie wniosku o zadanie Europejskiemu Trybunałowi Sprawiedliwości pytania prejudycjalnego w zakresie wskazanym przez stronę skarżącą.
Odnosząc się do tego zagadnienia podkreślić należy, że tutejszy Sąd ma legitymację do wszczęcia postępowania prejudycjalnego, jeżeli ma racjonalne wątpliwości co do interpretacji lub obowiązywania prawa wspólnotowego.
Wszczęcie tego postępowania jest w każdym wypadku decyzją sądu krajowego podjętą w sposób autonomiczny ze względu na ocenę, czy dla ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy konieczne jest wystąpienie z wnioskiem o odpowiedź na pytanie wstępne.
Sąd nie musi więc wszczynać postępowania prejudycjalnego między innymi, gdy uzna daną kwestię za bezsporną, także gdy uzna że pytanie nie ma związku rzeczywistego z rozpoznawaną sprawą,
Sąd w niniejszej sprawie nie podziela co do zasady stanowiska organów, co do braku znaczenia zasadności opodatkowania bądź zwolnienia z podatku VAT dla rozstrzygnięcia sporu w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych.
Nie mniej jednak w ocenie tutejszego sądu ostatecznie stanowisko organów odmawiające stwierdzenia nadpłaty jest z innych względów.poprawne.
Otóż zasada supremacji prawa wspólnotowego nad prawem krajowym i związana z nią zasada skutku bezpośredniego niektórych norm prawa wspólnotowego są poddane pewnym ograniczeniom.
Przepisy dyrektywy mogą być powoływane wyłącznie w ściśle określonych układach sytuacyjnych tj. w sporze pomiędzy określonymi podmiotami, w tym między innymi w układzie wertykalnym zwykłym i odwróconym.
Przez pojęcie układu wertykalnego zwykłego rozumie się sytuację w której przepis dyrektywy stanowi podstawę do powołania prawa przez jednostkę, czy też wskazania obowiązku państwa członkowskiego w relacjach pomiędzy jednostką a państwem. W tym układzie bezpośredni skutek dyrektyw jest powszechnie uznawany w orzecznictwie ETS.
Jeśli chodzi natomiast o zagadnienie związane z możliwością bezpośredniego skutku przepisów dyrektywy w sytuacji odwrotnej,w której dyrektywa miała by być wyłącznym źródłem nałożenia obowiązków na jednostkę, ETS stoi na stanowisku, że państwo nie może powoływać się na bezpośrednią skuteczność dyrektywy wobec osób fizycznych i prawnych. Dyrektywa wiąże państwo a nie podmiot indywidualny.
Twierdzenia zatem organów, iż kwestia błędnej implementacji wskazanej Dyrektywy nie ma znaczenia, są więc o tyle zasadne i tylko w takim zdaniem Sądu zakresie, że wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu opodatkowania podatkiem VAT zbycia nieruchomości doprowadziły by do zwiększenia obciążeń drugiej strony transakcji.
Gdyby bowiem uznać, że sprzedający bezpodstawnie / na podstawie błędnie implementowanych przepisów / uzyskał zwolnienie z VAT zwiększył by się jego obowiązek podatkowy.
Zgodnie natomiast z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, państwo nie może, powołując się na dyrektywę nakładać na stronę obowiązków, które nie wynikają z prawa krajowego
Z tego względu Sąd rozpoznający niniejszą sprawę uznał iż zwrócenie się z pytaniem prejudycjalnym do ETS o treści przez stronę skarżącą sformułowanej nie jest celowe.
Konkludując skarga w niniejszej sprawie nie mogła zostać uwzględniona,skoro organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego oraz procesowego. Dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a skargę jako bezzasadną oddalił.