Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia [...] lipca 2002r. skarżący C. R. zwrócił się do Pierwszego Urzędu Skarbowego o ulgę podatkową z tytułu wyszkolenia uczennic: K.S., B. B. i E. P.w zawodzie sprzedawca.
Organ podatkowy decyzją z dnia [...] lipca 2002 roku [...]odmówił uwzględnienia tego wniosku podnosząc, że skarżący nie posiadał wymaganych kwalifikacji zawodowych do przyznania ulgi.
C. R. nie zgadzając się z powyższą decyzją złożył w dniu [...] sierpnia 2002r. odwołanie argumentując, że w poprzednich latach otrzymywał ulgę uczniowską i cały czas starał się podnosić swoje kwalifikacje. Ponadto odnośnie osób szkolących w zawodzie Izba Skarbowa dawała czas na uzupełnienie kwalifikacji, a zdobycie tytułu mistrza stało się możliwe dla skarżącego dopiero w 2002 roku, kiedy to Cech Rzemiosł Różnych zorganizował odpowiedni kurs.
Decyzją z dnia [...] listopada 2002 roku [...] Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania utrzymała w mocy decyzje organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu podniesiono, że przedmiotowa ulga zgodnie z art. 27c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz. 176) przysługuje osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki prawa cywilnego, uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniającym w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu.
Tymi odrębnymi przepisami są § 7 i 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 roku w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu.
Zgodnie z § 7 ust. 2 pkt 2 instruktorami praktycznej nauki zawodu mogą być właściciele i pracownicy zakładów pracy, dla których praca dydaktyczna i wychowawcza z uczniami lub młodocianymi nie stanowi podstawowego zajęcia lub wykonywana jest w tygodniowym wymiarze godzin niższym niż ustalony dla nauczycieli w ramach obowiązującego tych pracowników tygodniowego czasu pracy. Jak wynika to z § 9 ust. 4 rozporządzenia instruktorzy praktycznej nauki zawodu, o których mowa w § 7 ust. 2 pkt 2, powinni posiadać kwalifikacje zawodowe co najmniej mistrza w zawodzie, którego będą nauczać i przygotowanie pedagogiczne uzyskane w wyniku ukończenia kursu pedagogicznego organizowanego zgodnie z przepisami w sprawie zasad podnoszenia kwalifikacji dorosłych, którego program został zatwierdzony przez kuratora oświaty i obejmował łącznie co najmniej 70 godzin zajęć z psychologii, pedagogiki i metodyki oraz 10 godzin praktyki metodycznej.
Ponadto Izba Skarbowa stwierdziła, że powyższe wymagania powinny być spełnione łącznie. Nadto osoba szkolącą uczniów, wymagane przez przepisy kwalifikacje zawodowe i pedagogiczne, powinna posiadać, już w momencie rozpoczęcia szkolenia nie zaś tak jak w przedmiotowej sprawie uzyskać po zdaniu egzaminów przez uczniów.
Za pozostające bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy Izba Skarbowa uznała okoliczności długoletniego doświadczenia w zawodzie sprzedawcy, a także brak możliwości ubiegania się po uzyskaniu tytułu robotnika wykwalifikowanego o uprawnienia mistrzowskie.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skarżący C.R. wniósł o uchylenie wydanych decyzji. W uzasadnieniu swojej skargi podaje, że Izba Skarbowa wydając decyzję nie wzięła pod uwagę faktu ukończenia przez skarżącego kursu pedagogicznego oraz posiadania przez niego uprawnień zawodowych na poziomie robotnika wykwalifikowanego w zawodzie sprzedawca. Ponadto skarżący C. R.podnosi, że przez cały czas starał się zdobyć niezbędne kwalifikacje, niemniej jednak ze względu na wymaganą przerwę pomiędzy zdobyciem tytułu czeladnika, a tytułem mistrza nie mógł wcześniej przystąpić do szkolenia mistrzowskiego. Skarżący wskazuje, że nie spełnienie przez niego wymogów dotyczących kwalifikacji z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 roku, wynikało z przyczyn od niego niezależnych, co nie zostało dostatecznie rozpatrzone przez Izbę Skarbową.
Wskazuje ponadto, że dotychczas przyznawana mu była przedmiotowa ulga. Skarżący zwraca także uwagę na obecną sytuację społeczną na wsi, w szczególności bezrobocie, brak perspektyw dla młodych ludzi oraz trudną sytuację ekonomiczną małych placówek handlowych.
W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała wcześniejsze stanowisko wnosząc o oddalenie skargi.
Rozpoznając wyżej wymienioną skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje
W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na dwa zagadnienia o charakterze ogólnym. Po pierwsze, stosownie do treści art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed Sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1271 z późn.), z dniem 1 stycznia 2004r. weszły w życie przepisy ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Po drugie w myśl art. 97 § 1 ustawy Przepisy wprowadzające (j.w.), sprawy, w których przed dniem 1 stycznia 2004r. wniesiono skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego i w których postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Ponadto należy podkreślić, że ocena działalności organów administracji publicznej dokonywana przez właściwy wojewódzki sąd administracyjny sprowadza się do kontroli zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym oraz przepisami prawa materialnego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny podziela stanowisko organów podatkowych, że osoba szkoląca pracowników w zawodzie sprzedawcy powinna się legitymować co najmniej kwalifikacjami mistrza w nauczanym zawodzie. Posiadane przez skarżącego kwalifikacje- ukończenie przez skarżącego kursu pedagogicznego oraz posiadanie uprawnień zawodowych na poziomie robotnika wykwalifikowanego - muszą być uznane za nie wystarczające.
Ponadto posiadanie takich uprawnień konieczne jest już z chwilą podjęcia szkolenia i nie wystarczające jest ich uzyskanie w trakcie okresu szkolenia uczniów, czy też po jego zakończeniu. Tym samym bez znaczenia dla przyznania ulgi jest uzyskanie tytułu mistrzowskiego przez skarżącego w dniu [...] września 2002 roku, podczas gdy zakończenie okresu szkolenia nastąpiło [...] czerwca 2002roku.
Sam zresztą skarżący podnosi, że nie był w stanie spełnić wymogów z § 7 i 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992 roku w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu.
Ewentualny brak winy po stronie skarżącego w spełnieniu tych wymogów prawa podatkowego także nie stanowi podstawy do przyjęcia, że przedmiotowa ulga skazanemu przysługiwała.
Każda ulga podatkowa stanowi wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania i jako taka musi być interpretowana w sposób zawężający. Przez to przesłanki konieczne do przyznania ulgi interpretowane muszą być w sposób ścisły i muszą wystąpić łącznie. Odnosi się to w szczególności do uprawnień wymaganych do szkolenia uczniów, ich brak nie może być sanowany przez późniejsze ich uzyskanie, brak winy po stronie podatnika, czy też jego trudną sytuacją materialną.
Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł jak w sentencji wyroku działając na odstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 Nr 153 poz. 1270 ze zm.)