Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowiez 31 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 427/20

Uzasadnienie

Wójt Gminy S. decyzjami (nakazami płatniczymi) z dnia [...] listopada 2019r. o numerach: [...] i [...] ustalił D. O. łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2018 w kwocie 112,00 zł i na rok 2019 w kwocie 674,00 zł.

Na wymiar zobowiązania pieniężnego złożył się podatek od nieruchomości w wymiarze odpowiednio 107,00 zł i 643,00 zł oraz podatek rolny w wymiarze odpowiednio 5,00 zł oraz 31,00 zł.

Odwołania od wyżej wskazanych decyzji wniosła D. O. wskazując, iż nie zgadza się ze sposobem opodatkowania budynku posadowionego na działce nr [...] bowiem organ podatkowy błędnie przyjął, że jest to budynek gospodarczy i opodatkował go stawką przewidzianą dla budynków pozostałych, podczas gdy w rzeczywistości jest to budynek mieszkalny.

Nadto odwołująca wskazała, iż nie wie dlaczego w nakazie płatniczym przyjęto do opodatkowania powierzchnię budynku noszącą 136 mkw.

Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Wójt Gminy S. wyjaśnił, iż Zawiadomieniem Starostwa Powiatowego w T. o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych, nr zmiany [...] (obręb S.) z dnia 13 września 2018r. został on powiadomiony o wydzieleniu z działki oznaczonej numerem [...] działki oznaczonej numerem [...] o pow. 0,1696 ha fizycznych i działki nr [...] o pow. 0,1007 ha fizycznych, własności D. i Z. O..

Kolejnym zawiadomieniem Starostwa Powiatowego w T., nr zmiany [...] (obręb S.) dokonano zmiany udziałów w nieruchomości nr [...] poprzez wykreślenie współwłaścicieli: B. K., Z. B., R. B. oraz M. Ż.. Działka zabudowana oznaczona numerem 2366 o pow. 0,1696 ha fizycznych stała się własnością D. O..

W związku z powyższym organ I instancji prowadził postępowania podatkowe dotyczące 2018r. i 2019r. w którym stwierdził, na podstawie posiadanych dokumentów, że działka zabudowana, oznaczona numerem 2366 o pow. 0,1696 ha fizycznych, stała się własnością D. O..

Na podstawie złożonej informacji podatkowej w dniu 29 stycznia 2019r. organ I instancji ustalił, że podatniczka wykazała powierzchnię mieszkalną budynku, gdzie w części D2 druku INRL-1 - powierzchnia użytkowa budynków lub ich części wykazała, powierzchnię mieszkalną ogółem 178,71 mkw., w tym w kondygnacji o wysokości od 1,40 m do 2,20 m - 83,66 mkw. i kondygnacji o wysokości powyżej 2,20 m - 95,05 mkw. (powierzchnia użytkowa 136,88 mkw. wynikała z obliczenia 50% powierzchni w kondygnacji o wysokości od 1,40 m do 2,20 m tj. 41,83 mkw., tak więc sumując powierzchnię 95,05 mkw. oraz 41,83 mkw. wynika 136,88 mkw. powierzchni użytkowej).

Z kolei dokumentów posiadanych przez organ I instancji tj. protokołów kontroli podatkowej przeprowadzonych w dniach 25 kwietnia 2014r. i 10 sierpnia 2017r. wynika, iż na przedmiotowej nieruchomości znajduje się budynek gospodarczy.

W związku z powyższą rozbieżnością organ I instancji wezwał pismem z dnia 4 lutego 2019r. D. O. do przedłożenia dokumentów, z których wynikałoby przekwalifikowanie budynku gospodarczego na budynek mieszkalny.

Jednocześnie do akt sprawy dołączono protokół rozprawy toczonej przed sądem Rejonowym w T. l Wydział Cywilny spisany dnia 4 października 2018r. (sygn. akt I Ns [...]) gdzie zawarto ugodę sądową i gdzie strony w tym D. O. oświadczają, że działka nr [...] o pow. 0,1696 ha obr.0004 S., jednostka ewid. S., zabudowana jest budynkiem gospodarczo-rolniczym murowanym.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, organ I instancji przyjął na podstawie zawiadomień ze Starostwa Powiatowego w T. oraz wymienionych powyżej protokołów kontroli, jak również pism Starostwa Powiatowego i ugody sądowej, iż na działce nr [...] w miejscowości S. znajduje się budynek gospodarczo-rolniczy, a nie budynek mieszkalny jak twierdzi D. O..

W sprawie dotyczącej 2019r. organ I instancji wskazał, że podatniczka pomimo wezwania, nie przedłożyła żadnych dokumentów i nie wskazała dowodów, które potwierdzałyby, że budynek znajdujący się na przedmiotowej działce zmienił przeznaczenie z gospodarczo-rolniczego na mieszkalny. W związku z powyższym dokonano naliczenia podatniczce podatku rolnego oraz od nieruchomości na łączne zobowiązanie pieniężne na 2018r. i 2019r. dotyczącej działki nr [...] o pow. 0,1696 ha fizycznych oraz znajdującego się na nim budynku gospodarczo-rolniczego o powierzchni 136,88 mkw.

W wyniku rozpatrzenia odwołań Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia [...] maja 2019r. sygn. akt [...] oraz [...] uchyliło w całości decyzje organu l instancji i przekazało sprawy do ponownego rozpatrzenia.

W uzasadnieniach organ II instancji wskazał m.in., iż przedmiotem sporu pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym jest wymiar podatku od nieruchomości, w szczególności od posadowionego na działce nr [...] budynku.

W ocenie SKO w T. w niniejszych sprawach nie wyjaśniono w sposób niebudzący wątpliwości wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych w szczególności dotyczących przeznaczenia budynku podlegającego opodatkowaniu. Faktem jest, iż z treści ugody sądowej stanowiącej załącznik do protokołu z rozprawy przed Sądem Rejonowym w T. z dnia 4 października 2018r. sygn. akt l Ns [...] wynika, że na działce nr [...] posadowiony jest budynek gospodarczo-rolniczy. Niemniej jednak, w aktach sprawy znajdują się protokoły z kontroli podatkowej przeprowadzonej w 2014r. oraz 2017r. z których wynika, że na działce nr [...] (z której wydzielona została m.in. działka nr [...]) oprócz budynków gospodarczych posadowiony był budynek mieszkalny. Potwierdzeniem tego jest załączenie do protokołu z dnia 25 kwietnia 2014r. szkiców.

SKO w T. wyjaśniło, że budynek posadowiony na działce stanowiącej przedmiot opodatkowania nie został wpisany do kartoteki budynków. W toku postępowania nie ustalono, czy istnieje dokumentacja budowlana tego budynku. Dlatego też organ I instancji winien przeprowadzić wizję lokalną i na podstawie dokonanych oględzin ustalić, czy rzeczony budynek faktycznie jest budynkiem gospodarczym, czy też jak twierdzi strona budynkiem mieszkalnym. Bez dokonania powyższych ustaleń, nie da się prawidłowo, w sposób nie budzący wątpliwości, określić przedmiotu opodatkowania.

Mając na uwadze wskazówki organu odwoławczego, organ I instancji wyjaśnił, że po przekazaniu spraw do ponownego rozpatrzenia, wezwano właściciela pismem z dnia 27 maja 2019r. do przedłożenia posiadanej dokumentacji budowlanej (m.in. pozwolenia na budowę, decyzji o dopuszczeniu budynku do użytkowania), potwierdzającej charakter posiadanych na działce [...] (dawniej działka nr [...]) budynków.

W odpowiedzi na wezwanie, pełnomocnik D. O. w piśmie z dnia 7 czerwca 2019r. poinformował, że nie posiada wyżej wymienionej dokumentacji, jednocześnie zaznaczając, że urząd posiada kilka dokumentów potwierdzających przeznaczenie budynków gospodarczych, takich jak: protokoły kontroli przeprowadzonej w 2014r. i 2017r. oraz ugoda sądowa (protokół rozprawy toczonej przed sądem Rejonowym w T. l Wydział Cywilny spisany dnia 4 października 2018r. sygn. akt l. Ns [...]).

Nadto organ I instancji wskazał, że postanowieniem z dnia 28 czerwca 2019r. powołał biegłego celem wydania opinii w sprawie ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynków znajdujących się na działce nr [...] o pow. 0,1696 ha fizycznych, położonej w S., poprzez ustalenie przeznaczenia budynków wraz ze wskazaniem powierzchni użytkowej. Z przedłożonej przez uprawnionego rzeczoznawcę opinii z dnia 9 października 2019r. jednoznacznie wynikało, że opisane obiekty i ich segmenty w zwartej zabudowie stanowią obiekty gospodarcze pochodzące z byłego gospodarstwa rolnego, które mogą być wykorzystywane jako funkcje pomocnicze gospodarcze dla użytkowników. Obiekt opisany w poz. 2.1 (segment wschodni), jako budynek podpiwniczony z kuchnią na kondygnacji nadziemnej zawierający byłą kuchnie mógłby pełnić rolę mieszkalną, jednakże w formie sezonowej, ale musiałby odpowiadać warunkom technicznym określonym w prawie budowlanym, pod warunkiem wcześniejszych nakładów przystosowawczych m.in.: gruntownego remontu z zabezpieczeniem przeciw-wilgociowym, wykonanie odpowiedniej izolacji termicznej, wymogi oświetlenia, odporności przeciw-pożarowej, zaopatrzenia w wodę, zrzutu ścieków oraz wentylacji i innych.

W dalszej części opinii rzeczoznawca zaznaczył cyt. "Przekwalifikowanie budynku lub jego części na ewentualne przeznaczenie mieszkalne - co sugerował użytkownik w trakcie oględzin - mogłoby być dokonane jednakże po odpowiednim dostosowaniu budynku lub zespołu pomieszczeń na stały, w tym mieszkalny pobyt ludzi i to na jego wniosek". Wniosek końcowy rzeczoznawcy, brzmiał "wszystkie opisane budynki, i ich segmenty (części) aktualnie spełniają funkcje pomocnicze, gospodarcze...".

Pismem z dnia 15 października 2019r. zawiadomiono stronę o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie przed wydaniem decyzji.

W spisanym protokole pełnomocnik podatnika wniósł, że opinia jest niepełna, nie ma przeprowadzonych pomiarów spornych budynków. Z uwagi na kwestionowanie przez pełnomocnika niewykonania w budynkach pomiarów, organ I instancji zwrócił się do rzeczoznawcy celem wyjaśnienia tej kwestii. W odpowiedzi rzeczoznawca przekazał uzupełnienie stanowiska, stwierdzające, iż pełnomocnik podatniczki odmówił udostępnienia do pomiarów wszystkich składników budynkowych na nieruchomości podnosząc, że uprzednio przedstawiciele urzędu gminy dokonali pomiarów i nie ma zasadności dokonywania kolejnych pomiarów.

W konsekwencji dokonanych ustaleń organ I instancji wyjaśnił, że D. O. jest właścicielem działki nr [...] o powierzchni 0,1696 ha fizycznych, na których według opinii rzeczoznawcy, ugody sądowej oraz protokołów kontroli, znajdują się budynki gospodarczo-rolnicze stanowiące zwartą zabudowę, a nie budynki mieszkalne jak twierdzi podatniczka.

Łączna powierzchnia użytkowa całego budynku (wszystkich segmentów) wynosi 136,88 mkw. Powierzchnia taka wynika z dokumentu posiadanego przez organ tj. protokołu kontroli podatkowej, przeprowadzonej w dniu 25 kwietnia 2014r., w trakcie której dokonane zostały pomiary za pomocą sprzętu specjalistycznego, a które nie zostały zakwestionowane. Także w czasie kontroli w dniu 10 sierpnia 2017r. osoby obecne nie kwestionowały ustaleń i pomiarów zawartych w protokole z dnia 25 kwietnia 2014r.

Organ I instancji podzielił ustalenia zawarte w opinii rzeczoznawcy, wskazując, iż brak jest podstaw w ustalonym stanie faktycznym do potraktowania budynków usytuowanych na działce, jak tego żąda podatniczka, jako budynki mieszkalne. Budynek, by został zakwalifikowany jako mieszkalny, musi się nadawać do zamieszkania, a jak stwierdzono w trakcie kontroli, co potwierdzone zostało w opinii, jedynie jeden z segmentów podpiwniczonych byłą kuchnią mógłby stać się mieszkalnym, ale dopiero po jego dostosowaniu tj. wykonaniu gruntownego remontu i dostosowanie do obowiązujących warunków technicznych.

W chwili obecnej budynek (segment) ten może być, zdaniem organu I instancji, zakwalifikowany jedynie jako budynek gospodarczy, bo taką aktualnie funkcję pełni. Taki też charakter budynku został przyjęty przez samą podatniczkę w ugodzie sądowej, taki charakter zabudowań został ustalony również w trakcie kontroli podatkowych przeprowadzonych przez organ. Jedynie w złożonej deklaracji podatniczka podała, iż jest to budynek mieszkalny, co jednak nie zostało potwierdzone w toku przeprowadzonego postępowania, a też podatniczka nie przedstawiła żadnych innych dowodów uzasadniających jej twierdzenie.

W kolejnych odwołaniach D. O. wskazała, iż ustalony w decyzjach podatek nie został naliczony prawidłowo. W ocenie odwołującej nieprawidłowości dotyczą metrażu budynków oraz ich przeznaczenia. Strona wskazała, iż budynki znajdujące się na działce [...] przejęła po nieżyjących rodzicach, którzy stawiali te budynki w latach 50-tych jako budynki rolnicze bowiem prowadzili hodowlę bydła, koni, trzody oraz drobiu. Po tylu latach nie sposób przedstawić dokumentacji budowlanej dotyczącej przedmiotowych budynków. Ponadto podała ona, iż nie dostarczono jej opinii sporządzonej przez rzeczoznawcę Z. K. co stanowi naruszenie art. 10 Kodeksu postępowania administracyjnego. Wskazała również, iż domagała się od Wójta Gminy S. przeprowadzenia w niniejszej sprawie rozprawy administracyjnej jednakże spotkała się z odmową.

Zdaniem strony Wójt Gminy S. nie ma prawa kwestionować prawa posiadania podatnika, ani tego w jaki sposób wykorzystuje swoje nieruchomości, jak również danych podanych w informacji podatkowej [...]

W piśmie z dnia 3 stycznia 2020r. odwołująca wskazała m.in., że działka nr [...] powstała w 2018r., a nie w latach w których prowadzona była kontrola podatkowa tj. 2014 i 2017. Na działce nr [...] nie mogło być budynku drewnianego bowiem ta działka nie istniała. Działka nr [...] nie miała powierzchni 0,1696 ha bowiem miała powierzchnię 27 arów, jest wyłączną własnością D. O., a nie współwłasnością z rodzeństwem.

Zdaniem odwołującej Wójt Gminy S. w sposób wybiórczy traktuje zgromadzone dokumenty. Opinia powołanego rzeczoznawcy nie wyjaśnia w sposób nie budzący wątpliwości charakteru budynków podlegających opodatkowaniu.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzjami z dnia [...] marca 2020r. nr [...] i [...], utrzymało w mocy decyzje organu I instancji.

W uzasadnieniach organ odwoławczy wskazał, że w analizowanych sprawach, z zawiadomienia Starostwa Powiatowego w T. o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych wynika, że z działki oznaczonej numerem 373 powstały dwie działki, pierwsza działka oznaczona numerem 2366 o pow. 0,1696 ha fizycznych i działka nr [...] o pow. 0,1007 ha fizycznych stanowiąca własność D. i Z. O.. Z kolei z innego zawiadomienia Starostwa Powiatowego w T. wynika, iż dokonano zmiany udziałów w zabudowanej nieruchomości gruntowej nr [...], poprzez wykreślenie współwłaścicieli: B. K., Z. B., R. B. oraz M. Ż..

Działka zabudowana oznaczona numerem 2366 o pow. 0,1696 ha fizycznych stała się własnością D. O.. Z protokołów kontroli podatkowej przeprowadzonych w dniach 25 kwietnia 2014r. i 10 sierpnia 2017r. wynika, iż na dawnej działce nr [...] (obecnie działki nr [...]) znajdują się budynki gospodarcze tworzące zwartą zabudowę a nie jak twierdzi odwołująca budynki mieszkalne. Budynki te zostały pomierzone za pomocą sprzętu specjalistycznego podczas kontroli podatkowej w dniu 25 kwietnia 2014r. (szkic budynek gospodarczy, piwnica), gdzie podatnicy nie zakwestionowali przeprowadzonych pomiarów. Opisany w załączeniu do kontroli szkic (budynek mieszkalny drewniany) znajduje się na działce nr [...] i został opodatkowany odrębną decyzją.

Z zalegającego w aktach sprawy aktualnego wypisu z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż właścicielem działki nr [...] położonej w S. (nr jednostki rejestrowej G812) jest D. O. zam. [...]. W skład przedmiotowej działki wchodzą gruntu orne o pow. 0.0958 ha (Rllla), grunty zadrzewione i zakrzewione 0.0326 ha (Lz IV) oraz grunty rolne zabudowane o pow. 0.0412 ha (Br- RIIIa). Do opodatkowania podatkiem rolnym przyjęto powierzchnię użytków rolnych wynoszącą 0,1370 ha.

SKO w T. wyjaśniło, że w tak ustalonym stanie faktycznym sprawy, działając na zasadzie art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku rolnym, wykorzystując komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 18 października 2018r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za okres 11 kwartałów będącej podstawą do ustalenia podatku rolnego na rok podatkowy 2018 i 2019 ("średnia cena skupu żyta za okres 11 kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy 2018 i rok podatkowy 2019 wynosi 54,49 zł i 54,36 zł za 1 dt."), oraz zapis Uchwały Rady Gminy w Skrzyszowie z dnia 23 listopada 2017r. Nr XXXIII/301/17 oraz z dnia 30 października 2018r. Nr XL/413/2018 w sprawie obniżenia ceny skupu żyta (44 zł i 45 zł za 1dt), organ l instancji prawidłowo ustalił, że wymiar podatku rolnego od działki nr [...] wynosi 5,00 zł (0.1370 x 220,00 zł = 30,14 zł: 12= 2,51 zł x 2 = 5,02 zł a po zaokrągleniu 5,00 zł) za 2018r. oraz 31,00 zł (0.1370 x 225.00 zł = 30,83 zł a po zaokrągleniu 31,00 zł) za 2019r. Wymiar podatku rolnego został dokonany w sposób prawidłowy i nie budzi żadnych wątpliwości.

SKO w T. wskazało następnie, że osią sporu pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym jest klasyfikacja budynków w zwartej zabudowie, posadowionych na rzeczonej działce nr [...] w S. oraz prawidłowość metrażu tychże budynków przyjęta przez organ l instancji dla ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości. Organ l instancji zakwalifikował budynki znajdujące się na działce nr [...] jako budynki gospodarcze, podczas gdy odwołująca stoi na stanowisku, że są to również budynki mieszkalne. Ponadto strona kwestionuje przyjętą do opodatkowania powierzchnię budynków według organu wynoszącą 136.88 mkw.

Organ II instancji wskazał, że jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, w tym z opinii rzeczoznawcy Z. K. z dnia 9 października 2019r., budynki znajdujące się na działce nr [...] spełniają funkcje gospodarcze. Według opinii na działce znajduje się budynek podpiwniczony z kuchnią letnią na kondygnacji nadziemnej, wyposażoną w piec kaflowy z piekarnikiem i komorą chlebową, niesprawny żeliwny zlewozmywak bez armatury wodno- kanalizacyjnej z czynną instalacją elektryczną. Kolejnym jest murowany budynek byłej stajni. Jest to budynek podpiwniczony ze strychem gospodarczym (wejście na strych od strony północnej, po drabinie zewnętrznej), obiekt w przyziemiu niewykorzystywany lecz z byłym wyposażeniem stajni (drabiny paszowe). Budynek byłej chlewni dobudowany do budynku stajni. Jest to obiekt o konstrukcji murowanej, dach drewniany jednospadowy pokryty eternitem falistym.

Następnie budynek byłego spichlerza, budynek starej wozowni, murowane z bloczków PGS, dach drewniany jednospadowy pokryty arkuszami eternitu falistego. W północno-wschodniej części działki zlokalizowana jest piwnica ziemna zadaszona i obudowana konstrukcją drewnianą. Z kolei w przyśrodkowej części działki od strony zachodniej zlokalizowany jest garaż blaszak. W części północno-zachodniej działki znajdują się pozostałe obiekty gospodarcze tj. pozostałości po zasieku na obornik, gnojowicę, kilka szop i zadaszeń prowizorycznych.

SKO w T. wskazało, że z treści opinii wynika zatem, iż na działce nr [...] posadowiony jest budynek składający się z połączonych ze sobą segmentów, który nie jest budynkiem faktycznie przeznaczonym na cele mieszkalne i w takim celu wykorzystywanym. Jest to budynek gospodarczy o przeznaczeniu rolniczym, który w chwili obecnej nie jest wykorzystywany. Potwierdzeniem takiego stanu rzeczy, oprócz wspomnianej opinii rzeczoznawcy, jest treść ugody sądowej zawartej w dniu 4 października 2018r. przed Sądem Rejonowym w T. w sprawie sygn. akt l Ns [...] w której wskazano, iż działka nr [...] zabudowana jest murowanym budynkiem gospodarczo-rolniczym.

Z kolei w treści odwołań strona wskazała, iż budynki znajdujące się na działce [...] przejęła po nieżyjących rodzicach, którzy stawiali te budynki w latach 50-tych jako budynki rolnicze bowiem prowadzili hodowlę bydła, koni, trzody oraz drobiu.

Organ odwoławczy podkreślił, że w toku prowadzonego postępowania odwołująca w żaden sposób nie wykazała, iż budynek posadowiony na działce nr [...] ma charakter budynku mieszkalnego i jest w taki sposób użytkowany. Dlatego też organ podatkowy l instancji uznając przedmiotowy budynek jako budynek gospodarczy prawidłowo opodatkował je według stawki przewidzianej w Uchwale Rady Gminy S. nr [...] z dnia 23 listopada 2017r. w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Mał. Z 2017r. poz. 7835), dla budynków pozostałych wynoszącej 4,70 zł/mkw.

Odnośnie zaś powierzchni użytkowej opodatkowanego budynku, wbrew twierdzeniom odwołującej jest ona zgodna z zapisami znajdującymi się w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego INRL-1 złożonej przez nią w 29 stycznia 2019r. We wspomnianej informacji podatniczka wskazała, iż powierzchnia użytkowa budynku wynosi 178,71 mkw., w tym kondygnacja o wysokości od 1,40 m do 2,20 m posiada powierzchnię 81,66 mkw., natomiast kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m posiada powierzchnię 95,05 mkw.

Zgodnie z treścią art. 4 ust 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m powierzchnię tę pomija się.

Biorąc pod uwagę treść przywołanego przepisu oraz zapisy informacji podatkowej INRL-1, powierzchnia użytkowa budynku podlegająca opodatkowaniu wynosi 136,88 mkw., i taką właśnie wartość przyjęto w treści decyzji wymiarowej.

Odnosząc się do treści odwołań, SKO w T. wskazało, iż organ l instancji w sposób prawidłowy ustalił wszystkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne, w szczególności ustalił charakter budynku stanowiącego przedmiot opodatkowania. Strona była informowana o wszelkich czynnościach podejmowanych przez organ l instancji w toku prowadzonego postępowania. Odwołująca miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z powyższej czynności sporządzono protokół w dniu 18 listopada 2019r.

W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie D. O. zarzuciła naruszenie:

1. - art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez wykorzystanie jako dowodów protokołów z kontroli podatkowych przeprowadzonych w 2014r. i 2017r., dotyczących odmiennej nieruchomości złożonej z działki [...], podczas gdy przedmiot postępowania dotyczył tylko działki nr [...] powstałej z podziału działki nr [...], co powoduje, że wymiary te nie mają charakteru pewnego, co więcej, wymiary te zostały dokonane po zewnętrznej stronie budynków (z powodu braku dostępności do wnętrza, z uwagi na toczące się postępowanie sądowe rozstrzygające kwestie własnościowe), przez osoby nieposiadające uprawnień budowlanych, a więc w sposób nieprawidłowy,
2. - art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za dowód oświadczeń dotyczących powierzchni budynków złożonych przez skarżącą, podczas gdy jak to zostało wyjaśnione, podała ona w deklaracji powierzchnię, którą podyktował jej urzędnik, a która wynikała z protokołów kontroli zakwestionowanych w pkt 2,
3. - art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 197 §1 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przez organ dokonania dokładnych pomiarów przedmiotu opodatkowania, przy czym w postępowaniu dowodowym w przedmiocie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, organ wyraźne zobowiązał biegłego do wykonania pomiarów, a nieprawdą jest, że pełnomocnik skarżącej, uniemożliwił wykonanie tych pomiarów,
4. - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że jedynym kryterium mogącym mieć wpływ na ocenę, czy dany budynek jest budynkiem mieszkalnym, może być tylko faktyczne przeznaczenie tego budynku i jego wykorzystanie na cele mieszkalne, podczas gdy kryterium pozwalającymi uznać budynek za mieszkalny, jest wyłącznie potencjalna możliwość zamieszkania w nim,
5. - art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodu w postaci opinii biegłego, co doprowadziło do błędnego uznania, że skoro stan budynku i jego wyposażenie świadczy o braku faktycznej możliwości zamieszkania, to budynek nie może mieć charakteru mieszkalnego, co prowadzi do nieuprawnionego wniosku, że za budynek mieszkalny można uznać tylko budynek spełniający niesprecyzowane standardy przyjęte przez organ, podczas gdy to właściciel danego budynku posiada swobodę w jego zagospodarowaniu i remontach, a organ podatkowy nie ma możliwości nakłaniać go do remontu budynku poprzez podnoszenie stawki podatku.

Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji i poprzedzających je decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 111 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowił sprawy o sygn. akt I SA/Kr 427/20 i I SA/Kr 428/20 połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je po sygn. akt I SA/Kr 427/20.

Powyższy przepis stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanych sprawach skargi ze względu na skarżącą, stan faktyczny i istotę spornych zagadnień, a także tożsamość podnoszonych zarzutów, pozostawały ze sobą w związku w rozumieniu ww. przepisu. Uzasadnione było więc połączenie tych spraw do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019r., poz. 2167 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 w/w ustawy).

W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze.

Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skargi nie zasługuj na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli Sądu były decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, utrzymujące w mocy decyzje Wójta Gminy S. ustalające skarżącej łączne zobowiązanie pieniężne na 2018r. w wysokości 112,00 zł i na 2019r. w wysokości 674,00 zł.

Organ podatkowy I instancji swoimi decyzjami ustalił w ramach łącznego zobowiązania pieniężnego (nakazu zapłaty) dla skarżącej zobowiązania w podatku rolnym (niekwestionowane w skargach) oraz zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2018r. i 2019r. w kwotach odpowiednio 107,00 zł i 643,00 zł.

Skarżąca w toku prowadzonych postępowań podatkowych za 2018r. i 2019r., a także w skargach zakwestionowała zakwalifikowanie budynków w zwartej zabudowie znajdujących się na działce nr [...] (powstałej z podziału działki nr [...]) do budynków gospodarczych i opodatkowanie ich stawką podatku jak dla pozostałych budynków, określoną w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019r., poz. 1170 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.o.l") w brzmieniu obowiązującym w 2018r. i 2019r. oraz przyjętą do opodatkowania powierzchnię tych budynków.

Istota zatem sporu pomiędzy skarżącą a organami podatkowymi koncentrowała się w kwestii klasyfikacji budynków w zwartej zabudowie posadowionych działce nr [...] w S. oraz prawidłowość metrażu tychże budynków przyjęta przez organ l instancji dla ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2018r. i 2019r.

Organy podatkowe zakwalifikowały budynki znajdujące się na działce nr [...] jako budynki gospodarcze, podczas gdy skarżąca stoi na stanowisku, że są to również budynki mieszkalne. Ponadto skarżąca kwestionuje przyjętą do opodatkowania powierzchnię łączną budynków, która według organów wynosi 136.88 mkw. Przy czym skarżąca ani w toku postępowań podatkowych, ani w skargach nie wskazała na właściwą według niej powierzchnie przedmiotowych budynków.

Według Sądu stanowisko organów podatkowych znajduje potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie.

Przede wszystkim należy wskazać na przeprowadzony przez organ I instancji dowód z opinii biegłego-rzeczoznawcy budowlanego z dnia 9 października 2019r.

Z opinii tej wynika jednoznacznie, że budynki znajdujące się na działce nr [...] spełniają funkcje gospodarcze. Według opinii na działce znajduje się budynek podpiwniczony z kuchnią letnią na kondygnacji nadziemnej, wyposażoną w piec kaflowy z piekarnikiem i komorą chlebową, niesprawny żeliwny zlewozmywak bez armatury wodno- kanalizacyjnej z czynną instalacją elektryczną. Kolejny obiekt budowlany to murowany budynek byłej stajni. Jest to budynek podpiwniczony ze strychem gospodarczym (wejście na strych od strony północnej, po drabinie zewnętrznej), obiekt w przyziemiu niewykorzystywany lecz z byłym wyposażeniem stajni (drabiny paszowe). Na przedmiotowej działce znajduje się także budynek byłej chlewni dobudowany do budynku stajni. Jest to obiekt o konstrukcji murowanej, dach drewniany jednospadowy pokryty eternitem falistym.

Następnie biegły opisał kolejno budynki: byłego spichlerza i starej wozowni, murowane z bloczków PGS, dach drewniany jednospadowy pokryty arkuszami eternitu falistego. W północno-wschodniej części działki zlokalizowana jest piwnica ziemna zadaszona i obudowana konstrukcją drewnianą. Z kolei w przyśrodkowej części działki od strony zachodniej zlokalizowany jest garaż blaszak. W części północno-zachodniej działki znajdują się pozostałe obiekty gospodarcze tj. pozostałości po zasieku na obornik, gnojowicę, kilka szop i zadaszeń prowizorycznych.

Zatem należy zgodzić się z ustaleniami i oceną organu odwoławczego, że na działce nr [...] posadowiony jest budynek składający się z połączonych ze sobą segmentów (budynków), który nie jest budynkiem faktycznie przeznaczonym na cele mieszkalne i w takim celu wykorzystywanym. Jest to budynek gospodarczy o przeznaczeniu rolniczym, który w chwili obecnej nie jest wykorzystywany.

Z akt sprawy wynika, że także inne dowody zgromadzone w sprawach potwierdzają zasadność zakwalifikowania przedmiotowych budynków jako gospodarczych a nie spełniających funkcji mieszkalnych. Takim dowodem jest niewątpliwie ugoda sądowa zawarta w dniu 4 października 2018r. przed Sądem Rejonowym w T. w sprawie sygn. akt l Ns [...] w której zapisano, że działka nr [...] zabudowana jest murowanym budynkiem gospodarczo-rolniczym.

Powyższą okoliczność faktyczną potwierdzają także protokoły kontroli podatkowych przeprowadzonych w dniach 25 kwietnia 2014r. i 10 sierpnia 2017r., z których jednoznacznie wynika, że na przedmiotowej nieruchomości posadowiony jest budynek gospodarczy.

Należy również przywołać samą skarżącą, która w odwołaniach wprost wskazała, że budynki znajdujące się na działce nr [...] przejęła po nieżyjących rodzicach, którzy stawiali te budynki w latach 50-tych jako budynki rolnicze, bowiem prowadzili hodowlę bydła, koni, trzody oraz drobiu.

Przy czym, za całkowicie bezzasadny należy uznać podniesiony w skargach zarzut naruszenia art. 122 w związku z art.187 Ordynacji podatkowej poprzez wykorzystanie protokołów z kontroli przeprowadzonych w 2014r. i 2017r. z tego względu, że kontrole były przeprowadzone na nieruchomości złożonej z działki nr [...], podczas gdy przedmiot postępowania dotyczył tylko działki nr [...] powstałej z podziału działki nr [...].

W ocenie Sądu podział działki nr [...] na działki nr [...] i nr [...] w oczywisty sposób nie mógł mieć i nie miał żadnego wpływu na charakter budynków położonych na tej nieruchomości gruntowej. Fakt, że nastąpił podział jednej działki na dwie działki nie spowodował przecież zmiany charakteru budynku z gospodarczego na mieszkalny.

Skarżąca w toku prowadzonych postępowań przed organami podatkowymi, a także w skargach nie przedstawiła, żadnych dokumentów oraz innych dowodów (np. wskazujących na przeprowadzone inwestycje na tych obiektach budowlanych), które dawałyby podstawę do przekwalifikowania budynku gospodarczego na budynek mieszkalny.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie świadczą o mieszkalnym przeznaczeniu budynków posadowionych na działce nr [...].

W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że kryterium decydującym o zaliczaniu budynku do poszczególnych kategorii budynków, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.p.o.l., jest kryterium zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela (uchwały NSA: z dnia 17 października 2001r., sygn. akt FPK 9/01; z dnia 22 kwietnia 2002r. sygn. akt FPK 17/01 oraz z dnia 1 lipca 2002r. sygn. akt FPK 3/02). W szczególności w uchwale z dnia 1 lipca 2002r. sygn. akt FPK 3/02, NSA w składzie 5 sędziów uznał, że o zaliczeniu np. budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich.

Zgromadzone dowody, w tym wyjaśnienia samej skarżącej, nie potwierdzają, aby budynki te służyły zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych – były i są one bowiem budynkami gospodarczymi o przeznaczeniu rolniczym.

Zdaniem Sądu, organy obu instancji prawidłowo oceniły zarówno wyjaśnienia skarżącej i jej pełnomocnika Ł. O. (pismo z dnia 7 czerwca 2019r.) jak pozostały materiał dowodowy (opinia biegłego, protokół oględzin tego obiektu wraz z dokumentacją fotograficzną) i w konsekwencji zasadnie uznał, że sporny budynek nie stanowi budynku mieszkalnego, a zatem podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podatku, dla budynków pozostałych.

Skarżąca w odwołaniach i następnie w skargach zakwestionowania także przyjętą do opodatkowania powierzchnie tego obiektu budowlanego, wynoszącą według organów podatkowych 136,88 mkw.

W pierwszym rzędzie należy wskazać, że przyjęta do opodatkowania powierzchnia wynika z informacji złożonej przez samą skarżącą w Informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego na 2018r. (INRL-1) własnoręcznie wypełnionej i podpisanej przez skarżącą w dniu 26 stycznia 2019r. We wskazanej informacji skarżąca wskazała, że powierzchnia użytkowa budynku wynosi 178,71 mkw., w tym kondygnacja o wysokości od 1.40 m do 2.20 m posiada powierzchnię 81,66 mkw., natomiast kondygnacja o wysokości powyżej 2.20 m posiada powierzchnię 95,05 mkw. Zatem uwzględniając przepis art. 4 ust. 2 u.p.o.l. organ I instancji prawidłowo przyjął do opodatkowania powierzchnię 136,88 mkw.

Przy tym nie można się uznać za wiarygodny zarzut podniesiony w skargach, że powierzchnia podana w informacji, została podyktowana przez urzędnika. Należy zauważyć, że powyższa informacja została sporządzona przez skarżącą w dniu 26 stycznia 2019r., a przyjęta w urzędzie w dniu 29 stycznia 2019r.

Nie można uznać za dyskryminujący przyjętą powierzchnię, podniesiony w skargach argument, że ta powierzchnia zgodna jest z powierzchnią wynikającą z pomiarów dokonanych podczas kontroli podatkowej przeprowadzonej w 2014r. Przy tych pomiarach (dokonanych przez geodetę przy użyciu specjalistycznego sprzętu pomiarowego) była obecna osobiście skarżąca i żadnych zastrzeżeń, co do rzetelności wykonanych pomiarów do protokołu nie zgłosiła.

Prawdą jest, że pomiar budynków położonych obecnie na działce nr [...] został dokonany przed wydzieleniem tej działki z działki nr [...], jednakże, w ocenie Sądu nie ma żadnego znaczenia, albowiem okoliczności dotyczące budynków tj. ich przeznaczenia jak i powierzchni nie uległy żadnej zmianie. Również skarżąca w toku postępowań jak również w skargach nie wskazywała na żadne okoliczności, które w międzyczasie miały wpływ na zmianę powierzchni budynków.

Nie można również podzielić zarzutów podniesionych w skargach (art. 122 w związku z art. 187 w związku z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w kontekście zaniechania przez organ podatkowy dokonania dokładnych pomiarów przedmiotu opodatkowania.

Organ I instancji w postanowieniu z dnia 28 czerwca 2019r. powołującym biegłego rzeczoznawcę budowlanego, określił zakres przedmiotowy opinii poprzez zlecenie biegłemu wydanie opinii w sprawie ustalenia: "charakteru (klasyfikacji) budynków znajdujących się na działce nr [...] o pow. 0,1696 ha fizycznych położonej w S., poprzez ustalenie, czy są to budynki: gospodarczo-rolnicze, mieszkalne czy inne wraz ze wskazaniem powierzchni użytkowej tych budynków.

Zatem nie budzi żadnych wątpliwości, że intencją organu podatkowego było, aby biegły w ramach przeprowadzonych oględzin, dokonał także pomiarów budynków znajdujących się na działce nr [...].

Jednakże jak wynika z wyjaśnień biegłego (pismo z dnia 9 października 2019r.) osoby zainteresowane, w tym pełnomocnik skarżącej Ł. O. zanegowały potrzebę udostępniania budynków do celów określonych w przedłożonym do wiadomości postanowieniu, uzasadniając przeprowadzonymi już kilkakrotnie oględzinami i pomiarami ze strony przedstawicieli Urzędu Gminy, a także pokaźnym zasobem istniejącej dokumentacji formalno-prawnej w toczącym się od szeregu lat postępowaniu administracyjnym dotyczącym podatku od istniejących budynków na tej działce.

Jak z powyższych wyjaśnień wynika, uniemożliwiono biegłemu dokonanie pomiarów powierzchni użytkowej budynków posadowionych na działce nr [...].

Sąd na podstawie znajdującej się w aktach spraw dokumentacji dotyczącej przebiegu oględzin, nie ma podstaw do kwestionowania wiarygodności złożonych przez biegłego wyjaśnień. Potwierdzeniem zaistnienia takiej sytuacji jest końcowy akapit opinii o treści "Biorąc pod uwagę ustalenia i wnioski zawarte w tej wstępnej zleconej opinii – autor stanowiska pozostawia Organowi Gminy w S. rozstrzygnięcie ewentualnej dalszej kontynuacji zlecenia zgodnie z niewypełnioną treścią jak w postanowieniu Wójta [...] z dnia 28 czerwca 2019r.

Zarzuty skarg podważające prawdziwość złożonego oświadczenia przez biegłego, nie zostały poparte żadnym konkretnym dowodem i pozostają w oczywistej sprzeczności z zasadami przeprowadzania oględzin i sporządzania opinii na podstawie art. 197 Ordynacji podatkowej. Nieprawdopodobnym jest, aby w sytuacji, gdy na biegłego w ramach zlecenia został nałożony również obowiązek dokonania pomiarów przedmiotowych budynków, biegły odstąpił od przeprowadzenia tych pomiarów bez uzasadnionej przyczyny. Dlatego należy dać wiarę wyjaśnieniom biegłego, że uniemożliwiono mu dokonanie pomiarów przedmiotowych budynków.

W zaistniałej sytuacji, zasadnie zatem organy podatkowe w niniejszych sprawach przyjęły do opodatkowania powierzchnię wykazaną przez skarżącą w Informacji INRL-1 na 2018r.

W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (wyrok WSA z dnia 26 lutego 2004r., sygn. akt III SA/Wa 1452/02).

W niniejszych sprawach skarżąca negując ustalenia organów podatkowych co do charakteru budynków posadowionych na działce nr [...] jak również co do powierzchni budynków przyjętej do opodatkowania, na żadnym etapie postępowań podatkowych oraz w skargach, oprócz gołosłownych twierdzeń, nie przedstawiła żadnych dowodów uzasadniających jej stanowisko w sprawach.

Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających stanowisko skarżącej, jeżeli jej strategia opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej). Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniach rozstrzygnięć organów, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe.

Sam fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawach został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego skarżąca nie świadczy o naruszeniu przywołanych w skargach zasad postępowania podatkowego.

W niniejszych sprawach organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy, który wszechstronnie oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte.

Skarżąca nie podważyła skutecznie dokonanej oceny poszczególnych dowodów, ani też wniosków z niej wynikających. Negując ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego, nie przedstawiła w istocie żadnych konkretnych środków dowodowych, które zmierzałyby do podważenia faktografii, leżącej u podstaw wydanych decyzji.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargi oddalił.